Báo Cáo Nghiên Cứu Khoa Học: Hoàn Thiện Kế Toán Quản Trị Chi Phí Tại Công Ty Cổ Phần Dược Vật Tư Y Tế Thanh Hóa (THEPHACO)

Tóm tắt nghiên cứu (Research Summary)

  • Câu hỏi nghiên cứu chính: Làm thế nào để xây dựng và hoàn thiện hệ thống kế toán quản trị chi phí (KTQTCP) hiệu quả, đáp ứng yêu cầu kiểm soát chi phí, hạ giá thành và cung cấp thông tin kịp thời cho các quyết định quản trị chiến lược tại một doanh nghiệp sản xuất dược phẩm đặc thù?
  • Phương pháp nghiên cứu: Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu trường hợp điển hình (case study) tại Công ty Cổ phần Dược - Vật tư Y tế Thanh Hóa (THEPHACO). Tác giả kết hợp phương pháp thu thập dữ liệu thứ cấp (báo cáo tài chính, dự toán chi phí, bảng tính giá thành sản phẩm giai đoạn 2020–2022) với phương pháp định tính, phân tích - tổng hợp, so sánh và đối chiếu thực chứng với hệ thống lý thuyết kế toán quản trị hiện đại.
  • Phát hiện chính: Hệ thống kế toán tại THEPHACO hiện chủ yếu phục vụ cho kế toán tài chính; công tác phân loại chi phí chưa bóc tách rõ ràng giữa biến phí và định phí; quy trình lập dự toán còn mang tính tĩnh và áp đặt; việc phân bổ chi phí sản xuất chung chưa phản ánh chính xác mức độ tiêu hao nguồn lực của từng dòng sản phẩm; hệ thống báo cáo quản trị nội bộ còn thiếu các công cụ phân tích then chốt như mô hình Chi phí – Khối lượng – Lợi nhuận (C-V-P).
  • Hàm ý thực tiễn: Nghiên cứu cung cấp hệ thống giải pháp toàn diện từ phân loại chi phí, xây dựng dự toán linh hoạt, hoàn thiện chứng từ - báo cáo dạng lãi trên biến phí, đến lộ trình tổ chức bộ máy KTQT, giúp doanh nghiệp dược nâng cao năng lực cạnh tranh và kiểm soát rủi ro chi phí trong bối cảnh thị trường biến động.

Bối cảnh và tầm quan trọng (Context & Significance)

Ngành dược phẩm và vật tư y tế giữ vị trí chiến lược đặc biệt trong nền kinh tế và an sinh xã hội, chịu sự điều tiết chặt chẽ về tiêu chuẩn chất lượng (GMP-WHO, kiểm nghiệm nghiêm ngặt) cũng như áp lực bình ổn giá bán từ cơ quan quản lý. Trong giai đoạn hậu đại dịch Covid-19 và hội nhập quốc tế sâu rộng, các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm trong nước phải đối mặt với áp lực cạnh tranh gay gắt từ các tập đoàn dược phẩm đa quốc gia có tiềm lực tài chính mạnh, công nghệ vượt trội. Thêm vào đó, sự đứt gãy chuỗi cung ứng toàn cầu làm gia tăng đột biến chi phí hoạt động, giá nguyên liệu dược phẩm nhập khẩu và chi phí vận chuyển.

Mặc dù các lý thuyết về kế toán quản trị đã được du nhập vào Việt Nam từ lâu, việc áp dụng vào thực tiễn các doanh nghiệp sản xuất còn nhiều khoảng trống. Các nghiên cứu trước đây (như Phạm Thị Thủy, 2007; Lê Thị Ánh Hoa, 2012; Trần Đình Bảo, 2016; Trần Hồng Giang, 2019) đã chỉ ra rằng phần lớn doanh nghiệp vẫn đồng nhất kế toán chi phí với kế toán tài chính, dẫn đến thông tin chi phí bị trễ hạn và thiếu tính định hướng tương lai.

Tại THEPHACO – một đơn vị sản xuất dược phẩm lâu năm với cơ cấu sản phẩm đa dạng (thuốc tân dược, đông dược, thực phẩm chức năng) – việc thiếu vắng một hệ thống KTQTCP hoàn chỉnh đang tạo ra "điểm mù" trong việc nhận diện lãng phí, xác định điểm hòa vốn cho từng dòng sản phẩm và đánh giá hiệu quả từng phân xưởng. Do đó, việc nghiên cứu hoàn thiện KTQTCP tại THEPHACO mang tính cấp thiết cả về mặt học thuật lẫn thực tiễn quản trị.

Phương pháp luận và cách tiếp cận (Methodology & Approach)

Nghiên cứu được thiết kế theo cách tiếp cận kết hợp giữa hệ thống hóa khung lý thuyết chuẩn tắc và nghiên cứu thực nghiệm sâu tại đơn vị:

  • Thiết kế nghiên cứu: Sử dụng khung phân tích kế toán quản trị chi phí kinh điển kết hợp các mô hình chi phí hiện đại như Kế toán chi phí dựa trên hoạt động (Activity-Based Costing - ABC), Chi phí mục tiêu (Target Costing), Chi phí Kaizen (Kaizen Costing) và mô hình phân tích C-V-P.
  • Phương pháp thu thập dữ liệu: Thu thập toàn diện hệ thống dữ liệu thứ cấp từ Phòng Kế toán - Tài chính, Phòng Kế hoạch - Sản xuất của THEPHACO, bao gồm: các bảng cân đối, lệnh sản xuất, phiếu lĩnh vật tư, bảng phân bổ chi phí sản xuất chung (SXC), báo cáo chi phí nhân công trực tiếp (NCTT) và bảng tính giá thành của các phân xưởng đại diện (phân xưởng thuốc viên, thuốc tiêm và đông dược) qua các năm 2020, 2021 và quý IV/2022.
  • Kỹ thuật phân tích:
    • Kỹ thuật phân tách chi phí thành biến phí và định phí.
    • Kỹ thuật phân tích biến động chi phí thực tế so với định mức dự toán (Variance Analysis).
    • Kỹ thuật tái cấu trúc báo cáo kết quả kinh doanh theo dạng lãi trên biến phí (Contribution Margin Format).
  • Độ tin cậy và tính hợp lệ: Nghiên cứu đối chiếu trực tiếp dữ liệu hạch toán thực tế với các chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS số 01, Thông tư 200/2014/TT-BTC) và các tiêu chuẩn quản lý ngành dược phẩm để đảm bảo các giải pháp đề xuất không chỉ đúng về mặt lý luận mà còn khả thi trong thực tế vận hành.

Phát hiện chính (Key Findings)

Qua khảo sát và phân tích thực trạng công tác kế toán chi phí tại THEPHACO, nghiên cứu đã chỉ ra 4 hạn chế mang tính cốt lõi:

1. Phân loại chi phí chưa phục vụ cho mục tiêu quản trị

Doanh nghiệp hiện chỉ phân loại chi phí theo yếu tố và theo khoản mục giá thành truyền thống (Chi phí NVLTT, Chi phí NCTT, Chi phí SXC). Doanh nghiệp chưa nhận diện và bóc tách được Biến phí (chi phí thay đổi theo sản lượng như hoạt chất, tá dược, bao bì đóng gói) và Định phí (khấu hao nhà xưởng chuẩn GMP, lương quản lý, chi phí bảo dưỡng định kỳ). Điều này khiến ban lãnh đạo không xác định được số dư đảm phí (lãi trên biến phí) và không thể áp dụng mô hình phân tích C-V-P để xác định điểm hòa vốn cho từng mặt hàng thuốc.

2. Quy trình lập dự toán và xây dựng định mức còn cứng nhắc

THEPHACO áp dụng mô hình dự toán tĩnh (Static Budgeting) dựa trên số liệu lịch sử kết hợp chỉ tiêu áp đặt từ trên xuống. Khi sản lượng thực tế tại các chuyền sản xuất biến động do dịch bệnh hoặc biến động nhu cầu thị trường (kênh đấu thầu bệnh viện ETC sụt giảm trong năm 2021), dự toán tĩnh trở nên vô nghĩa, không thể dùng làm căn cứ chuẩn để đánh giá trách nhiệm kiểm soát chi phí của các quản đốc phân xưởng.

3. Phân bổ chi phí sản xuất chung (SXC) thiếu chính xác

Chi phí sản xuất chung tại các phân xưởng sản xuất thuốc chiếm tỷ trọng lớn và ngày càng tăng do mức độ đầu tư máy móc tự động hóa cao (máy đóng nang, máy dập viên, máy quang phổ tử ngoại). Tuy nhiên, công ty vẫn sử dụng phương pháp phân bổ truyền thống dựa trên một tiêu thức duy nhất (như giờ công hoặc chi phí nhân công trực tiếp), gây ra hiện tượng trợ cấp chéo về chi phí giữa các sản phẩm đơn giản và sản phẩm công nghệ cao, làm sai lệch giá thành đơn vị.

4. Thiếu hệ thống thông tin phục vụ ra quyết định ngắn hạn

Hệ thống kế toán chưa cung cấp các thông tin về chi phí thích hợp, chi phí cơ hội và chi phí chìm. Khi đối mặt với các tình huống quản trị như: lựa chọn tự sản xuất ống thuốc Biofil hay gia công vỏ ống bên ngoài, tiếp tục chiết xuất dược liệu hay mua cao đặc sẵn có, chấp nhận hay từ chối đơn hàng thầu giá thấp... nhà quản trị hoàn toàn thiếu các báo cáo phân tích chi phí chênh lệch để ra quyết định tối ưu.

Đóng góp khoa học và giải pháp đề xuất (Scientific & Practical Contributions)

Nghiên cứu đã đề xuất gói giải pháp đồng bộ mang tính ứng dụng cao dành riêng cho mô hình doanh nghiệp sản xuất dược phẩm:

                       CÁC TRỤ CỘT GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KTQTCP

Đóng góp về mặt phương pháp luận và mô hình ứng dụng:

  1. Hoàn thiện kỹ thuật phân loại chi phí hai chiều: Thiết lập quy trình bóc tách chi phí hỗn hợp (như chi phí điện năng chạy máy sấy, chi phí bảo trì dây chuyền) thành thành phần biến đổi và cố định bằng phương pháp cực đại - cực tiểu hoặc hồi quy tuyến tính.
  2. Xây dựng mô hình Dự toán linh hoạt (Flexible Budget): Thiết lập hệ thống dự toán chi phí sản xuất tương ứng với nhiều mức công suất hoạt động (ví dụ: 80%, 100%, 120% công suất thiết kế). Điều này cho phép so sánh chi phí thực tế phát sinh với dự toán tương ứng với đúng mức sản lượng thực tế đạt được, từ đó phân tích chính xác nguyên nhân chênh lệch do giá hay do lượng tiêu hao.
  3. Cải tiến phương pháp phân bổ chi phí sản xuất chung theo định hướng ABC: Xác định các trung tâm chi phí (Cost Pools) theo hoạt động (hoạt động chuẩn bị máy, hoạt động kiểm nghiệm chất lượng, hoạt động đóng gói) và lựa chọn tiêu thức phân bổ (Cost Drivers) thích hợp, loại bỏ sự méo mó về giá thành.

Đóng góp thực tiễn về hệ thống biểu mẫu và tổ chức bộ máy:

  • Bộ chứng từ và báo cáo quản trị nội bộ mới:
    • Thiết kế Phiếu theo dõi tiêu hao nguyên vật liệu trực tiếp gắn với từng lô sản xuất.
    • Xây dựng Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh dạng lãi trên biến phí theo từng nhóm sản phẩm (Tân dược, Đông dược, Thực phẩm chức năng).
    • Xây dựng biểu mẫu phân tích thông tin thích hợp phục vụ các quyết định: Tự sản xuất hay mua ngoài (Make or Buy), tiếp tục chế biến hay bán ngay (Sell or Process Further).
  • Mô hình tổ chức: Đề xuất lộ trình tổ chức bộ máy KTQT tại THEPHACO theo mô hình kết hợp (Kế toán viên quản trị nằm trong phòng Kế toán - Tài chính nhưng có chức năng chuyên môn độc lập, phối hợp mật thiết với phòng Kế hoạch - Kỹ thuật).

Đối tượng quan tâm và giá trị ứng dụng (Target Audience & Benefits)

Nhóm đối tượng Lợi ích và Giá trị ứng dụng từ Nghiên cứu
Ban Lãnh đạo & Nhà quản trị DN Dược (C-level, Giám đốc sản xuất) • Nắm bắt chính xác cấu trúc chi phí và điểm hòa vốn của từng mặt hàng thuốc.
• Có cơ sở dữ liệu tin cậy để đàm phán giá trong các đợt đấu thầu thuốc (kênh ETC) và định giá bán lẻ (kênh OTC).
• Ra quyết định đầu tư máy móc, mở rộng chuyền sản xuất dựa trên phân tích chi phí thích hợp.
Kế toán trưởng & Chuyên viên Kế toán Quản trị • Sở hữu bộ biểu mẫu, quy trình luân chuyển chứng từ và phương pháp lập dự toán linh hoạt có thể ứng dụng ngay vào thực tế.
• Nâng cao năng lực cung cấp thông tin phân tích thay vì chỉ làm công tác ghi chép sổ sách kế toán tài chính thuần túy.
Giới Học thuật, Nghiên cứu sinh & Sinh viên Kinh tế • Nguồn tài liệu tham khảo thực chứng phong phú về KTQTCP trong ngành sản xuất dược phẩm tại Việt Nam.
• Cung cấp bài học điển hình (case study) minh họa sự kết hợp giữa lý thuyết kế toán chi phí hiện đại và thực trạng doanh nghiệp nội địa.

Câu hỏi thường gặp (FAQ)

1. Nút thắt lớn nhất trong hệ thống kế toán chi phí tại THEPHACO hiện nay là gì?

Trả lời: Nút thắt lớn nhất là sự phụ thuộc hoàn toàn vào hệ thống kế toán tài chính, chưa phân định chi phí thành biến phí và định phí. Do đó, doanh nghiệp thiếu vắng các báo cáo nội bộ quan trọng như báo cáo số dư đảm phí và không thể thực hiện phân tích mối quan hệ Chi phí – Khối lượng – Lợi nhuận (C-V-P).

2. Tại sao ngành sản xuất dược phẩm cần áp dụng mô hình dự toán linh hoạt thay vì dự toán tĩnh?

Trả lời: Ngành dược chịu tác động mạnh bởi tính mùa vụ của bệnh tật, các đợt đấu thầu thuốc bệnh viện và biến động chuỗi cung ứng nguyên liệu quốc tế. Dự toán tĩnh chỉ ấn định một mức sản lượng duy nhất nên sẽ nhanh chóng trở nên lạc hậu khi công suất thực tế thay đổi. Dự toán linh hoạt tự động điều chỉnh định mức chi phí theo sản lượng thực tế, giúp đánh giá chính xác hiệu quả quản lý chi phí tại từng phân xưởng.

3. Phương pháp phân bổ chi phí ABC có thể triển khai ngay lập tức tại THEPHACO không?

Trả lời: Nghiên cứu khuyến nghị chưa nên áp dụng toàn diện phương pháp ABC ngay lập tức do yêu cầu chi phí vận hành và hệ thống dữ liệu phức tạp. Thay vào đó, THEPHACO nên áp dụng lộ trình từng bước: trước mắt hoàn thiện phân bổ chi phí theo trung tâm chi phí/chuyền sản xuất, sau đó áp dụng thí điểm phương pháp Time-Driven ABC (ABC dựa trên thời gian) cho các phân xưởng công nghệ cao.

4. Nghiên cứu giải quyết bài toán ra quyết định "Tự sản xuất hay mua ngoài" như thế nào?

Trả lời: Nghiên cứu thiết lập nguyên tắc phân tích thông tin chi phí thích hợp: so sánh chi phí chìm, biến phí phát sinh thêm của phương án tự chế biến (nhân công, nguyên liệu, chi phí máy móc tăng thêm) với giá chào bán từ nhà cung cấp bên ngoài cùng chi phí cơ hội của việc giải phóng mặt bằng nhà xưởng, giúp ban giám đốc đưa ra lựa chọn tối ưu về mặt lợi ích kinh tế.

5. Việc áp dụng hệ thống KTQTCP mới có làm tăng gánh nặng chi phí nhân sự cho công ty không?

Trả lời: Không. Đề tài đề xuất mô hình tổ chức kết hợp, tận dụng đội ngũ nhân sự kế toán hiện có của THEPHACO, tái cấu trúc phân công nhiệm vụ và ứng dụng phần mềm quản trị (ERP/phần mềm kế toán sẵn có) để tự động hóa trích xuất dữ liệu, giúp tối thiểu hóa chi phí phát sinh khi thiết lập hệ thống.

Kết luận (Conclusion)

Kế toán quản trị chi phí là công cụ điều hành then chốt giúp các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm tối ưu hóa nguồn lực, bảo toàn vốn và nâng cao vị thế cạnh tranh trên thị trường. Báo cáo nghiên cứu đã hệ thống hóa cơ sở lý luận, đồng thời phác họa bức tranh toàn diện và sâu sắc về thực trạng quản trị chi phí tại Công ty Cổ phần Dược - Vật tư Y tế Thanh Hóa (THEPHACO).

Hệ thống giải pháp mang tính khả thi cao – từ bóc tách biến phí/định phí, xây dựng dự toán linh hoạt, đến tái lập hệ thống báo cáo phục vụ quyết định ngắn hạn – là tiền đề quan trọng giúp ban lãnh đạo THEPHACO nâng cao chất lượng quản trị doanh nghiệp. Hướng nghiên cứu tiếp theo có thể mở rộng sang việc tích hợp dữ liệu KTQTCP với hệ thống hoạch định tài nguyên doanh nghiệp (ERP) và xây dựng bộ chỉ số đánh giá hiệu quả hoạt động trọng yếu (KPIs) gắn với từng trung tâm trách nhiệm chi phí.