CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO LƯU CHUYỂN TIỀN TỆ 1. Sự ra đời và các vấn đề cơ bản của BCLCTT 1. Sự ra đời của BCLCTT Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hình thành và sử dụng từ những năm 1930 dưới dạng các bảng phân tích của các nhà kế toán nhằm giải thích sự khác nhau giữa lợi nhuận và ngân quỹ dùng để chia cổ tức, trả nợ hoặc đầu tư. Tiền thân của Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là Báo cáo về sự thay đổi tình hình tài chính (Statement of Changes in Financial Position).
Báo cáo về sự thay đổi tình hình tài chính cho biết những thay đổi nào đã diễn ra trong niên độ chẳng hạn như để tăng tiền, tăng hàng tồn kho đồng thời trả bớt nợ công ty đã phải tăng vốn kinh doanh, thanh lý bớt tài sản cố định, tăng nợ ngắn hạn… Tuy Báo cáo về sự thay đổi tình hình tài chính này đã bước đầu vẽ lên một bức tranh về sự thay đổi tình hình tài chính cuối kỳ so với đầu kỳ của các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán nhưng nhìn chung còn chưa rõ nét, mới chỉ mô tả đơn thuần về số học, chưa thấy được mối quan hệ giữa các biến động, đặc biệt là không định nghĩa được “nguồn” và “sử dụng” là gì. Để khắc phục những nhược điểm đó Báo cáo về nguồn và sử dụng ngân quỹ (Statement of Sources and Uses of Funds) ra đời, trong đó “ngân quỹ” (funds) được định nghĩa dưới hai hình thức vốn luân chuyển (working capital basis) và tiền (cash basis). Các thay đổi của các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán được trình bày theo hình thức sự thay đổi của vốn lưu chuyển hoặc tiền dựa trên phương trình kế toán. Trường hợp ngân quỹ được định nghĩa là vốn lưu chuyển: Vốn lưu chuyển được định nghĩa là chênh lệch giữa tài sản ngắn hạn và nợ ngắn hạn.
Theo tính chất của phương trình kế toán, nó cũng chính là hiệu số của nguồn dài hạn (nợ dài hạn và vốn chủ sở hữu) so với tài sản dài hạn. Nó thay đổi từ việc LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 5 thay đổi nguồn dài hạn (lợi nhuận thuần, vay hoặc trả nợ dài hạn, chia cổ tức…) hay thay đổi của tài sản dài hạn (mua sắm/thanh lý tài sản dài hạn, khấu hao…). Trường hợp ngân quỹ được định nghĩa là tiền: Cũng dựa trên phương trình kế toán, biến động tiền cuối kỳ so với đầu kỳ cũng chính bằng biến động của các khoản mục khác trên bảng cân đối cuối kỳ so với đầu kỳ. Thí dụ, tài sản tăng làm tiền giảm xuống trong khi nguồn vốn tăng sẽ làm tiền tăng lên và ngược lại.
Có thể thấy một sự tiến hóa rõ rệt của các biểu mẫu báo cáo này so với hình thức tiền thân của nó: - Khái niệm “ngân quỹ” đã xác định được nội dung kinh tế rõ ràng hơn khái niệm nguồn và sử dụng nguồn trước đây; từ đó cung cấp thông tin hữu ích hơn cho người sử dụng. - Việc phân nguồn hình thành và các mục đích sử dụng đã bước đầu cho thấy các hoạt động cơ bản của doanh nghiệp, bao gồm kinh doanh (hoạt động bình thường) và các hoạt động khác. Sau thế chiến II, các mẫu biểu báo cáo này được xuất hiện nhiều hơn trong báo cáo tài chính của các công ty cổ phần tuy nhiên các nhà quản lý chưa nhận thức được vai trò quan trọng của các loại báo cáo này là một công cụ phân tích mà họ chỉ sử dụng loại báo cáo này đơn thuần chỉ để giải thích sự khác nhau giữa thu nhập thuần và lượng tiền thuần tạo ra trong kỳ của doanh nghiệp. Các mẫu biểu báo cáo này rất đa dạng và chưa có một chuẩn mực nào về loại báo cáo này.
Mãi cho đến năm 1963, tại Hoa Kỳ, Hội đồng nguyên tắc kế toán (Accounting Principles Board, viết tắt là APB - tiền thân của Hội đồng Chuẩn mực kế toán tài chính, Financial Accounting Standards Board, viết tắt FASB) ban hành APB Opinion 13 “Báo cáo về nguồn và sử dụng ngân quỹ” cung cấp một số hướng dẫn cách lập và trình bày báo cáo này nhưng vẫn chỉ dừng lại ở mức đề nghị các công ty trình bày báo cáo này như là thông tin bổ sung mà thôi chứ chưa mang tính bắt buộc. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 6 Năm 1971 APB 19 “Báo cáo về sự thay đổi tình hình tài chính” đã hướng dẫn cụ thể hơn và cho phép nhiều lựa chọn về khái niệm “ngân quỹ”, trong đó chủ yếu là tiền và vốn lưu chuyển thuần (working capital). APB 19 không quy định hình thức của BCLCTT. Thực tế, các doanh nghiệp trình bày thông tin bằng nhiều cách khác nhau.
Sự cho phép nhiều lựa chọn này ảnh hưởng đáng kể đến khả năng so sánh được của báo cáo tài chính. Năm 1984, một nghiên cứu của Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) cho thấy nếu năm 1980, 90% các công ty sử dụng vốn lưu chuyển thuần làm cơ sở lập báo cáo thì đến năm 1986, con số này chỉ còn 34% trong khi có đến 66% các công ty sử dụng tiền làm cơ sở lập báo cáo1. Điều này dẫn đến năm 1987 FASB đã ban hành công bố về Chuẩn mực kế toán tài chính (SFAS) số 95 “Báo cáo lưu chuyển tiền tệ” xác định tiền là cơ sở duy nhất để lập báo cáo. Không giống như mục tiêu không rõ ràng của APB số 19, SFAS 95 cung cấp rất nhiều mục tiêu cụ thể như cung cấp thông tin liên quan đến dòng tiền thu và dòng tiền chi của doanh nghiệp trong suốt một thời kỳ.
Hơn thế nữa, khi sử dụng báo cáo trong mối liên hệ với thông tin của các báo cáo tài chính khác sẽ giúp người sử dụng: Đánh giá khả năng tạo dòng tiền thuần tích cực trong tương lai của doanh nghiệp. Đánh giá khả năng của doanh nghiệp để đáp ứng các khoản phải trả, khả năng thanh toán cổ tức, và nhu cầu mở rộng tài chính. Đánh giá lý do sự khác nhau giữa thu nhập thuần và sự kết hợp dòng tiền thu và dòng tiền chi. Đánh giá ảnh hưởng đến tình hình tài chính về cả đầu tư bằng tiền và không bằng tiền và các giao dịch tài chính trong một chu kỳ.
Để đạt được các mục tiêu này, dòng tiền được phân loại thành hoạt động kinh doanh, đầu tư hay hoạt động tài chính liên quan đến bản chất của các nghiệp vụ làm tăng tiền. Các doanh nghiệp phải cung cấp thông tin về các nghiệp vụ tài chính và đầu tư mà không ảnh hưởng trực tiếp đến dòng tiền. Yêu cầu của SFAS số 95 là một 1 Vũ Hữu Đức (2004), Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Bản tin nội bộ Hội kế toán Tp.Hồ Chí Minh LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 7 sự mở rộng cơ bản định nghĩa và mục đích của BCLCTT mà được miêu tả trước đây trong SFAC số 5 năm 1984. Với SFAS số 95, FASB đã trả lời trực tiếp nhiều lời phê bình APB số 19 và gia tăng nhu cầu thông tin lưu chuyển tiền.
Trong hệ thống chuẩn mực quốc tế, Dự thảo về “Báo cáo nguồn và việc sử dụng ngân quỹ” được ban hành tháng 6 năm 1976 và đến tháng 10 năm 1977 thì IAS 7 “Báo cáo về nguồn và sử dụng ngân quỹ” chính thức ra đời. Sau đó IAS 7 được biên soạn lại với tên gọi “Báo cáo lưu chuyển tiền tệ” bằng dự thảo tháng 7 năm 1991, chính thức ban hành tháng 12 năm 1992 và có hiệu lực từ ngày 1 tháng 1 năm 1994. Từ khi ra đời IAS 7 chủ yếu được chỉnh sửa bổ sung cho phù hợp với sự thay đổi của các chuẩn mực liên quan trong hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế. Cụ thể: Ngày 06 tháng 09 năm 2007, IAS 7 được sửa đổi như là hệ quả của việc sửa đổi IAS 1.
Ngày 16 tháng 04 năm 2007, IAS 7 được sửa đổi bằng cải tiến hàng năm IFRSs 2009 đối với khoản chi không đưa đến kết quả hình thành tài sản. Ngày 01 tháng 07 năm 2009, sửa đổi có hiệu lực đối với những điều chỉnh từ IAS 27 (năm 2008) liên quan đến thay đổi về quyền sở hữu của công ty con. Ngày 01 tháng 01 năm 2010, ngày có hiệu lực đối với bản sửa đổi tháng 4 năm 2009 đối với IAS 7 1. Nội dung cơ bản của BCLCTT theo chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 7) IAS 7 đã đưa ra những định nghĩa khá rõ về tiền và tương đương tiền, quy định cụ thể việc phân loại các dòng tiền cũng như hướng dẫn chi tiết cách thức lập BCLCTT.
Định nghĩa về tiền và các khoản tương đương tiền Tiền thể hiện trong BCLCTT bao gồm tiền mặt tại quỹ và khoản tiền gửi không kỳ hạn (bao gồm các khoản thấu chi có thể trả ngay). LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 8 Khoản tương đương tiền là các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn, rất dễ chuyển thành một lượng tiền xác định và có mức rủi ro thấp trong việc thay đổi giá trị. Tương đương tiền được giữ trong doanh nghiệp nhằm đáp ứng nhu cầu thanh toán của doanh nghiệp nên những khoản đầu tư tài chính được coi là tương đương tiền thường có thời hạn chuyển thành tiền mặt rất ngắn dưới ba tháng kể từ ngày đầu tư. Phân loại các luồng tiền Các luồng tiền được trình bày trong BCLCTT cần được phân loại theo các hoạt động phù hợp với đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp để cung cấp những thông tin cho phép người sử dụng đánh giá được ảnh hưởng của các hoạt động đó đối với tình hình tài chính, đối với lượng tiền và tương đương tiền của doanh nghiệp.
Đồng thời thông tin này cũng được dùng để đánh giá mối quan hệ giữa các hoạt động này. BCLCTT phân tích các luồng tiền của doanh nghiệp thành ba luồng chính: Luồng tiền từ hoạt động kinh doanh: là luồng tiền phát sinh từ các hoạt động chủ yếu mang lại thu nhập cho doanh nghiệp và từ các hoạt động khác không thuộc loại hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính.