CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN THUÊ TÀI SẢN VÀ CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN THUÊ TÀI SẢN 1. Tổng quan về thuê tài sản 1. Khái niệm về thuê tài sản của Doanh nghiệp Thuê tài sản là một giao dịch hợp đồng giữa hai chủ thể gồm bên chủ sở hữu tài sản và bên sử dụng tài sản. Trong đó bên chủ sở hữu tài sản là bên cho thuê chuyển giao tài sản cho bên đi thuê sử dụng trong một thời gian nhất định và bên sử dụng phải thanh toán tiền thuê cho bên chủ sở hữu tài sản.
Các hình thức thuê tài sản của Doanh nghiệp Thuê tài sản có hai loại hình chính là thuê hoạt động (operating leases) và thuê tài chính (financial leases). Hiện nay, chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 6 phân loại hoạt động cho thuê tài sản thành hai dạng là cho thuê tài chính và cho thuê hoạt động với đặc điểm như sau: Bảng 1. Thuê tài chính và thuê hoạt động theo VAS 6 Nội dung Thuê tài chính theo VAS 6 Thuê hoạt động theo VAS 6 Khái niệm Là hình thức thuê tài sản mà bên cho thuê Là hình thức thuê tài có sự chuyển giao phần lớn rủi ro; lợi ích sản không phải là thuê gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên tài chính thuê. Quyền sở hữu tài sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê.
6 Tính chất Có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi Không có sự chuyển ích; gắn liền quyền sở hữu tài sản cho bên giao phần lớn rủi ro và thuê lợi ích; gắn liền quyền sở hữu tài sản cho bên thuê Thời gian Dài hạn Ngắn hạn thuê Quyền quyết Kết thúc thời hạn thuê, bên đi thuê được Kết thúc thời hạn thuê, định về tài chuyển quyền sở hữu, mua lại hoặc tiếp bên cho thuê toàn sản khi hết tục thuê tài sản đó theo các thỏa thuận quyền quyết định việc hợp đồng trong hợp đồng. sử dụng tài sản của mình. Số tiền thuê Tổng số tiền thuê mà người đi thuê phải trả Số tiền thuê mỗi lần cho người cho thuê thường đủ bù đắp giá nhỏ hơn rất nhiều so trị gốc của tài sản. với giá trị của tài sản Xét dưới hình thức cấp vốn, thuê tài chính là một hoạt động tín dụng trung hạn, dài hạn trên cơ sở hợp đồng cho thuê (tài sản này có thể là máy móc, thiết bị phương tiện vận chuyển, bất động sản khác) giữa bên cho thuê là công ty cho thuê tài chính (tổ chức tín dụng phi ngân hàng) với khách hàng thuê (khách hàng có nhu cầu thuê thường là các doanh nghiệp, các bên đối tác trong liên kết kinh tế).
Theo quy định của pháp luật hiện hành, hợp đồng thuê tài chính phải thỏa mãn một trong các điều kiện sau đây: • Khi kết thúc thời hạn cho thuê theo hợp đồng, bên thuê được nhận quyền sở hữu tài sản thuê hoặc tiếp tục thuê theo thỏa thuận của hai bên; 7 • Khi kết thúc thời hạn cho thuê theo hợp đồng, bên thuê được quyền ưu tiên mua tài sản thuê theo giá danh nghĩa thấp hơn giá trị thực tế của tài sản thuê tại thời điểm mua lại. • Thời hạn cho thuê một tài sản phải ít nhất bằng 60% thời gian cần thiết để khấu hao tài sản cho thuê đó • Tổng số tiền thuê một tài sản quy định tại hợp đồng cho thuê tài chính ít nhất phải bằng giá trị của tài sản đó tại thời điểm ký hợp đồng. Cho thuê tài chính là một hình thức cấp vốn với tỷ lệ tài trợ cao lên đến 90% giá trị tài sản thuê. Doanh nghiệp không cần phải bỏ ra nhiều vốn ban đầu mà vẫn có thể đảm bảo việc có tài sản để phục vụ cho hoạt động sản xuất kinh doanh của mình trong trung và dài hạn.
Kế toán thuê tài sản theo chế độ và chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện hành 1. Chuẩn mực Kế toán Việt Nam về thuê tài sản Chuẩn mực kế toán về thuê tài sản VAS 6 được bộ tài chính xây dựng trong thời gian từ năm 2000 tới năm 2005 dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế về thuê tài sản tại thời điểm đó là IAS 17 và có sửa đổi để phù hợp với đặc điểm kinh tế và trình độ quản lý của doanh nghiệp Việt Nam tại thời điểm ban hành. Do vậy, VAS 06 có cách ghi nhận hợp đồng cho thuê giống với cách ghi nhận của chuẩn mực IAS 17. Như đã trình bày ở trên, VAS 06 chia hoạt động cho thuê tài sản thành thuê tài chính và thuê hoạt động, do đó cách ghi nhận hai trường hợp này cũng hoàn toàn khác nhau.
Kế toán thuê tài sản của bên đi thuê theo hình thức thuê tài chính a. Xác định hợp đồng: • Thuê tài sản được phân loại là thuê tài chính nếu nội dung hợp đồng thuê tài sản thể hiện việc chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền quyền sở hữu tài sản. • Các trường hợp thường dẫn đến hợp đồng thuê tài chính là: 8 - Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết thời hạn thuê; - Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, bên thuê có quyền lựa chọn mua lại tài sản thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý vào cuối thời hạn thuê. - Thời hạn thuê tài sản chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh tế của tài sản cho dù không có sự chuyển giao quyền sở hữu; - Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu chiếm phần lớn giá trị hợp lý của tài sản thuê; - Tài sản thuê thuộc loại chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử dụng không cần có sự thay đổi, sữa chữa lớn nào.
• Hợp đồng thuê tài sản cũng được coi là hợp đồng thuê tài chính nếu hợp đồng thoả mãn ít nhất một trong ba (3) trường hợp sau: - Nếu bên thuê huỷ hợp đồng và đền bù tổn thất phát sinh liên quan đến việc huỷ hợp đồng cho bên cho thuê; - Thu nhập hoặc tổn thất do sự thay đổi giá trị hợp lý của giá trị còn lại của tài sản thuê gắn với bên thuê; +- Bên thuê có khả năng tiếp tục thuê lại tài sản sau khi hết hạn hợp đồng thuê với tiền thuê thấp hơn giá thuê thị trường. Xác định giá trị: • Bên thuê ghi nhận tài sản thuê tài chính là tài sản và nợ phải trả trên Bảng cân đối kế toán với cùng một giá trị bằng với giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. • Nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản thì ghi theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Tỷ lệ chiết khấu để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản là lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài sản hoặc lãi suất ghi trong hợp đồng.
9 • Trường hợp không thể xác định được lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê thì sử dụng lãi suất biên đi vay của bên thuê tài sản để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. • Chi phí trực tiếp phát sinh ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính, như chi phí đàm phán ký hợp đồng được ghi nhận vào nguyên giá tài sản đi thuê. Chứng từ sử dụng: • Hợp đồng thuê tài sản, biên bản giao nhận tài sản, chứng từ thanh toán tiền thuê tài sản, chứng từ thanh toán các chi phí phát sinh ban đầu nhằm thuê tài sản. Tài khoản sử dụng: • Tài khoản 212 – Tài sản cố định thuê tài chính: Là TK dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm của toàn bộ Tài sản cố định thuê tài chính của Doanh nghiệp.
Quy trình kế toán (theo hướng dẫn của thông tư 200/2014/TT-BTC) • Khi phát sinh chi phí trực tiếp ban đầu liên quan đến tài sản thuê tài chính trước khi nhận tài sản thuê như: Chi phí đàm phán, ký kết hợp đồng., ghi: Nợ TK 242 - Chi phí trả trước Có TK 111, 112,. • Khi chi tiền ứng trước khoản tiền thuê tài chính hoặc ký quỹ đảm bảo việc thuê tài sản, ghi: Nợ TK 341 - Vay và nợ thuê tài chính (3412) (số tiền thuê trả trước) Nợ TK 244 - Cầm cố, thế chấp, ký quỹ, ký cược Có các TK 111, 112,. • Khi nhận TSCĐ thuê tài chính, kế toán căn cứ vào hợp đồng thuê tài sản và các chứng từ có liên quan phản ánh giá trị TSCĐ thuê tài chính theo giá chưa có thuế GTGT đầu vào, ghi: 10 Nợ TK 212 - TSCĐ thuê tài chính (giá chưa có thuế GTGT) Có TK 341 - Vay và nợ thuê tài chính (3412) (giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu hoặc giá trị hợp lý của tài sản thuê không bao gồm các khoản thuế được hoàn lại). • Chi phí trực tiếp ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính được ghi nhận vào nguyên giá TSCĐ thuê tài chính, ghi: Nợ TK 212 - TSCĐ thuê tài chính Có TK 242 - Chi phí trả trước, hoặc Có các TK 111, 112,.
• Định kỳ, ghi nhận chi phí khấu hao phát sinh Nợ TK 627, 641, 642 – Chi phí Có TK 2142 – Hao mòn TSCĐ • Định kỳ, nhận được hoá đơn thanh toán tiền thuê tài chính. Khi trả nợ gốc, trả tiền lãi thuê cho bên cho thuê, ghi: Nợ TK 635 - Chi phí tài chính (tiền lãi thuê trả kỳ này) Nợ TK 341 - Vay và nợ thuê tài chính (3412) (nợ gốc trả kỳ này) Có các TK 111, 112,. • Khi nhận được hóa đơn của bên cho thuê yêu cầu thanh toán khoản thuế GTGT đầu vào được khấu trừ: Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (1332) Có TK 112 - Tiền gửi ngân hàng (nếu trả tiền ngay) Có TK 338 - Phải trả khác (thuế GTGT đầu vào phải trả bên cho thuê).