Tổng quan luận án

Luận án tiến sĩ kinh tế chuyên ngành Kế toán (mã số đào tạo tại Trường Đại học Kinh tế Quốc dân, hoàn thành năm 2016 dưới sự hướng dẫn khoa học của PGS.TS. Phạm Quang) tập trung giải quyết vấn đề lý luận và thực tiễn về việc áp dụng kế toán suy giảm giá trị tài sản cố định hữu hình (TSCĐHH) trong hệ thống doanh nghiệp tại Việt Nam.

Tính cấp thiết và khoảng trống nghiên cứu

Tại thời điểm nghiên cứu, hệ thống kế toán Việt Nam áp dụng 26 chuẩn mực kế toán (VAS) và các chế độ kế toán do Bộ Tài chính ban hành. Mặc dù các chuẩn mực này được xây dựng trên cơ sở tiếp thu có chọn lọc các chuẩn mực kế toán quốc tế, quy định về ghi nhận suy giảm giá trị tài sản vẫn chưa được ban hành chính thức, dù Bộ Tài chính đã tiến hành soạn thảo. Theo thông lệ kế toán Việt Nam hiện hành, TSCĐHH được ghi nhận ban đầu theo nguyên giá; trong quá trình sử dụng, giá trị tài sản được phân bổ dần vào chi phí thông qua trích khấu hao. Giá trị còn lại của TSCĐHH trên Bảng cân đối kế toán được xác định thuần túy bằng nguyên giá trừ đi khấu hao lũy kế.

Phương pháp xử lý này mang nặng tính bảo thủ và kiên định theo số liệu đầu tư lịch sử. Đối với những dự án đầu tư quy mô lớn nhưng khai thác kém hiệu quả, việc không ghi giảm giá trị tài sản khiến chỉ tiêu tổng tài sản và vốn chủ sở hữu trên báo cáo tài chính (BCTC) bị phản ánh cao hơn thực tế, trong khi doanh nghiệp phải tiếp tục gánh chịu chi phí khấu hao lớn ở các kỳ tiếp theo. Điển hình trong thực tiễn, ngành giao thông vận tải từng ghi nhận trường hợp nhiều con tàu mua năm 2008 với giá từ 70 đến 80 triệu USD, nhưng sau đó giá bán thực tế chỉ còn khoảng 6 đến 7 triệu USD hoặc bán theo giá phế liệu, song trên sổ sách kế toán giá trị ghi sổ vẫn chưa được phản ánh kịp thời sự suy giảm này.

Việc thiếu vắng quy định kế toán suy giảm giá trị tài sản vi phạm nguyên tắc thận trọng (không đánh giá cao hơn giá trị tài sản có thể thu hồi) và nguyên tắc trọng yếu của kế toán. Trong khi các nghiên cứu trong nước trước đó chỉ tiếp cận việc hoàn thiện kế toán TSCĐHH ở góc độ phân loại, tính khấu hao hoặc nghiên cứu hòa nhập chuẩn mực kế toán quốc tế trên phạm vi rộng, chưa có công trình nào đi sâu giải quyết nghiệp vụ kế toán suy giảm giá trị áp dụng riêng cho đối tượng TSCĐHH tại Việt Nam.

Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát của luận án là đánh giá điều kiện, khả năng thực hiện kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH tại Việt Nam, kết hợp bài học kinh nghiệm quốc tế nhằm xác lập quy trình và lộ trình thực hiện nghiệp vụ này.

Các mục tiêu cụ thể được xác định bao gồm:

  1. Đánh giá bối cảnh kinh tế, nhu cầu hội nhập kế toán và thực trạng thông tin kế toán TSCĐHH do các doanh nghiệp Việt Nam công bố, từ đó luận giải sự cần thiết phải thực hiện kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH.
  2. Tổng kết các bài học kinh nghiệm quốc tế trong việc áp dụng chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản để làm căn cứ xây dựng quy trình áp dụng phù hợp tại Việt Nam.
  3. Điều tra, phân tích nhận thức, phản ứng và ý kiến đóng góp của các đối tượng liên quan trong nền kinh tế đối với việc áp dụng kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH nhằm đề xuất giải pháp có tính khả thi.

Câu hỏi nghiên cứu

Luận án đặt ra ba câu hỏi nghiên cứu trọng tâm:

  1. Tại sao cần thiết phải thực hiện kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH tại Việt Nam? Những lý do nào tạo nên tính cấp bách và những ảnh hưởng tiêu cực từ việc chưa thực hiện nghiệp vụ này là gì?
  2. Các đối tượng trong nền kinh tế có đồng thuận với việc thực hiện kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH không, và cần có biện pháp gì để đạt được sự đồng thuận cao?
  3. Cần thực hiện những điều chỉnh kỹ thuật và chính sách như thế nào để kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH tại Việt Nam được triển khai hiệu quả?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

  • Đối tượng nghiên cứu: Các vấn đề lý luận và thực tiễn liên quan đến việc áp dụng kế toán suy giảm giá trị đối với tài sản cố định hữu hình.
  • Phạm vi nội dung: Luận án giới hạn nghiên cứu đối tượng TSCĐHH trong điều kiện doanh nghiệp hoạt động liên tục (going concern); không nghiên cứu việc định giá tài sản khi doanh nghiệp giải thể, phá sản hoặc chuyển đổi hình thức sở hữu. Luận án không đi sâu vào hao mòn thông thường đã phản ánh qua khấu hao mà tập trung vào phần suy giảm giá trị ngoài dự kiến do các nguyên nhân kinh tế bên trong và bên ngoài doanh nghiệp làm giá trị có thể thu hồi thấp hơn giá trị ghi sổ. Luận án cũng loại trừ các tài sản thuộc phạm vi IAS 36 khác như lợi thế thương mại, tài sản vô hình và các khoản đầu tư tài chính dài hạn.
  • Phạm vi không gian và thời gian: Nghiên cứu được thực hiện tại các doanh nghiệp hoạt động tại Việt Nam (không bao gồm đơn vị công), khảo sát ý kiến các chuyên gia, kiểm toán viên, cán bộ quản lý và nhà đầu tư trong giai đoạn đến năm 2016.

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Các hướng nghiên cứu quốc tế

Luận án phân tích có hệ thống các nghiên cứu nước ngoài xoay quanh chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản:

  • Lịch sử hình thành quy định kế toán suy giảm giá trị: Erlen (2005) chỉ ra rằng từ cuối thế kỷ 19, các học giả đã nhận thấy khấu hao không phản ánh hết biến động giá trị của tài sản cố định khi phát sinh chi phí bất thường ngoài dự kiến. Luật công ty của Đức cho phép ghi giảm giá trị tài sản từ năm 1937 và chính thức chuẩn hóa thành quy định bắt buộc vào năm 1965.
  • Động cơ ghi nhận và hành vi cơ hội của nhà quản trị: Khi các chuẩn mực kế toán cho phép xét đoán chủ quan, nghiệp vụ này có thể bị lợi dụng để điều tiết lợi nhuận. Strong và Meyer (1987) nhận thấy không có sự khác biệt rõ rệt về tình trạng tài chính giữa các doanh nghiệp ghi giảm và không ghi giảm tài sản; việc ghi nhận thường diễn ra khi kết quả kinh doanh khởi sắc. Riedl (2004) khẳng định động cơ ghi giảm tài sản phần lớn xuất phát từ hành vi cơ hội hơn là các biến động kinh tế thực chất (như thay đổi doanh thu hay luồng tiền). Samir Vanza và cộng sự (2011) khảo sát 647 công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Úc giai đoạn 2007–2009, ghi nhận rằng trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế toàn cầu, hành vi cơ hội là động cơ chi phối việc ghi giảm giá trị tài sản thay vì mục đích giảm thiểu tính không chắc chắn của thông tin tài chính.
  • Mối liên hệ với chất lượng quản trị doanh nghiệp: Minnick (2004) chứng minh quản trị doanh nghiệp có mối quan hệ thuận chiều với quyết định ghi giảm tài sản; quản trị yếu kém có xu hướng trì hoãn cho đến khi không thể né tránh. Wei-Heng Lin (2008) phân tích dữ liệu các công ty niêm yết tại Đài Loan khi áp dụng Chuẩn mực SFAS No.35 (giai đoạn 2004–2005) và chỉ ra rằng các công ty tự nguyện áp dụng sớm có chất lượng quản trị cao hơn và ít có hành vi thao túng thu nhập hơn nhóm áp dụng muộn.
  • Vấn đề hoàn nhập (ghi đảo ngược) khoản tổn thất tài sản: Nguyên tắc kế toán Mỹ (US GAAP) cấm hoàn nhập giá trị đã ghi giảm của tài sản dài hạn nắm giữ để sử dụng. Ngược lại, IAS 36 của IASB yêu cầu ghi đảo ngược khi các dấu hiệu suy giảm không còn. Kristina, R. và cộng sự (2013) cùng Kim Trottier (với khảo sát 118 nhà quản lý tại Canada) cho thấy việc cho phép hoàn nhập làm tăng xu hướng ghi giảm tài sản của nhà quản lý trong hiện tại vì họ kỳ vọng có thể phục hồi giá trị trong tương lai. Tại Trung Quốc, Chuẩn mực kế toán năm 2006 (hiệu lực năm 2007) đã bãi bỏ quy định cho phép hoàn nhập đối với tài sản cố định nhằm ngăn chặn hành vi điều tiết lợi nhuận qua các kỳ (R. Zhang và cộng sự, 2010).
  • Mức độ tuân thủ chuẩn mực: Hami và cộng sự nghiên cứu các công ty tại châu Âu giai đoạn 2010–2011, nhận định mức độ tuân thủ không đồng đều; các thị trường có hệ thống giám sát chặt chẽ như Anh và Ireland có chất lượng công bố thông tin suy giảm giá trị cao hơn. Trần Mạnh Dũng và cộng sự (2014) khảo sát các công ty niêm yết tại Hồng Kông trong 2 năm đầu áp dụng IFRS, kết luận mức độ tuân thủ phương pháp kiểm tra giảm giá trị ban đầu còn thấp nhưng có sự cải thiện ở năm thứ hai.
  • Mối liên hệ giữa khấu hao và suy giảm giá trị: Stefan và cộng sự (2007) xác nhận có sự đánh đổi giữa khấu hao và tổn thất tài sản: việc trì hoãn hoặc tiết kiệm chi phí khấu hao trong những năm đầu làm gia tăng xác suất phát sinh chi phí suy giảm giá trị trong tương lai.
  • So sánh giữa IAS 36 và FASB 144: Elizabeth và cộng sự (2012) nghiên cứu dữ liệu các công ty phi tài chính tại Mỹ, Pháp, Đức và Anh giai đoạn 2005–2009, chỉ ra rằng IAS 36 nhận diện tài sản suy giảm sớm hơn và ghi nhận giá trị tổn thất lớn hơn so với FASB 144. Đồng thời, thông tin giảm giá trị theo IAS 36 có mối quan hệ chặt chẽ hơn với việc suy giảm thu nhập trong tương lai.

Các nghiên cứu trong nước

  • Các luận án tiến sĩ về tài sản cố định: Nguyễn Tuấn Duy (1999) phân tích phương pháp đánh giá lại TSCĐ trong doanh nghiệp thương mại nhưng chưa đề cập đến tác động của các sự kiện kinh tế bất thường làm suy giảm giá trị; Trần Văn Thuận (2008) chỉ dừng lại ở việc tóm lược nội dung IAS 36; Nguyễn Thị Thu Liên (2009) tập trung giải quyết các bất cập trong chế độ kế toán TSCĐHH hiện hành mà chưa đề xuất áp dụng chuẩn mực suy giảm giá trị.
  • Các nghiên cứu về hội nhập BCTC và chuẩn mực quốc tế: Lê Hoàng Phúc (2014) vận dụng IFRS để hoàn thiện hệ thống BCTC; Nguyễn Thị Liên Hương (2010) phân tích khoảng cách giữa VAS và IFRS; Trần Quốc Thịnh (2014) khảo sát thực nghiệm mức độ tuân thủ các chuẩn mực VAS hiện hành và ghi nhận điểm đánh giá ở mức thấp (trung bình từ 2,46 đến 2,90 trên thang đo).
  • Các bài viết học thuật chuyên sâu: Mai Ngọc Anh (2012) và Trần Mạnh Dũng (2010) cảnh báo việc không ghi nhận suy giảm giá trị tài sản khiến số liệu báo cáo của doanh nghiệp mang tính "ảo tưởng", che lấp rủi ro tài chính. Vũ Thị Kim Anh (2014) và Nguyễn Thu Hoài (2015) giới thiệu các nội dung kỹ thuật của IAS 36 như đơn vị tạo tiền (CGU).

Khoảng trống nghiên cứu được luận án giải quyết

Tổng quan cho thấy các nghiên cứu trong nước chưa xem xét kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH như một cấu phần độc lập cần thiết phải ban hành sớm, chưa xây dựng được quy trình kỹ thuật định lượng giá trị sử dụng và chưa khảo sát phản ứng thực tế của các bên liên quan tại Việt Nam đối với chuẩn mực này. Luận án lựa chọn lấp đầy khoảng trống này bằng cách kết hợp phân tích khung pháp lý, bài học thực thi quốc tế và điều tra thực nghiệm định tính tại Việt Nam.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Cơ sở lý thuyết và khung phân tích

  • Khái niệm và tiêu chuẩn nhận biết TSCĐHH: Luận án dựa trên khung lý thuyết của IASB, Harry và cộng sự (1989), cùng giáo trình kế toán của Nguyễn Thị Đông và cộng sự (2008). Tài sản được định nghĩa là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm soát, hình thành từ các sự kiện trong quá khứ và kỳ vọng đem lại lợi ích kinh tế trong tương lai. Theo IAS 16 và VAS-03, TSCĐHH phải thỏa mãn tiêu chí chắc chắn đem lại lợi ích kinh tế tương lai và nguyên giá được xác định đáng tin cậy. Tại Việt Nam, tiêu chuẩn giá trị tối thiểu của TSCĐHH được quy định tăng dần qua các thời kỳ:
Văn bản quy phạm pháp luật Thời gian có hiệu lực Tiêu chuẩn giá trị tối thiểu
QĐ 166/1999/QĐ-BTC 01/01/2002 – 31/12/2003 Từ 5.000.000 đồng trở lên
QĐ 206/2003/QĐ-BTC 01/01/2004 – 31/12/2009 Từ 10.000.000 đồng trở lên
TT 203/2009/TT-BTC 01/01/2010 – 09/06/2013 Từ 10.000.000 đồng trở lên
TT 45/2013/TT-BTC Từ ngày 10/06/2013 đến nay Từ 30.000.000 đồng trở lên
  • So sánh mô hình giá gốc và mô hình giá trị hợp lý:
    • Mô hình giá gốc (Cost Model): Dựa trên hai giả định cơ bản là doanh nghiệp hoạt động liên tục và giá cả ổn định. Giá trị ghi sổ bằng nguyên giá trừ khấu hao lũy kế. Ưu điểm là khách quan, có chứng từ chứng minh rõ ràng, nhưng nhược điểm là không phản ánh giá trị thị trường và sự giảm sút đột biến về hiệu quả kinh tế.
    • Mô hình giá trị hợp lý (Fair Value Model theo IFRS 13): Tài sản được đánh giá lại định kỳ dựa trên giá thị trường hoạt động (Cấp độ 1), dữ liệu quan sát được (Cấp độ 2), hoặc chiết khấu dòng tiền (Cấp độ 3).
    • Mô hình kết hợp tối ưu: Dẫn chứng nghiên cứu lý thuyết của Robert F. Gox và cộng sự (2009) ("Optimal Impairment Rule"), luận án khẳng định đối với các tài sản sử dụng lâu dài có rủi ro cao, giải pháp tối ưu là áp dụng mô hình giá gốc kết hợp kiểm tra suy giảm giá trị (chỉ ghi giảm khi có tổn thất, không ghi nhận thặng dư vượt quá nguyên giá), giúp đảm bảo nguyên tắc thận trọng và hạn chế việc phản ánh lãi chưa thực hiện vào vốn chủ sở hữu.
  • Nguyên lý kế toán suy giảm giá trị theo IAS 36: Tổn thất do suy giảm giá trị xuất hiện khi giá trị ghi sổ (Carrying Amount) lớn hơn giá trị có thể thu hồi (Recoverable Amount). Trong đó, giá trị có thể thu hồi là giá trị cao hơn giữa:
    1. Giá trị hợp lý trừ chi phí bán (Fair value less costs of disposal).
    2. Giá trị sử dụng (Value in use) – được tính bằng giá trị hiện tại của luồng tiền thuần ước tính thu được từ việc tiếp tục sử dụng tài sản và thanh lý ở cuối đời dự án.

Lịch sử phát triển của IAS 36 qua các mốc thời gian được tổng hợp như sau:

Thời gian Sự kiện / Nội dung ban hành
Tháng 05/1997 Ban hành Dự thảo chuẩn mực giảm giá trị tài sản (E55)
Tháng 06/1998 Ban hành chính thức IAS 36 (hiệu lực từ ngày 01/07/1999)
Ngày 31/03/2004 Sửa đổi IAS 36 liên quan đến lợi thế thương mại và tài sản vô hình
Ngày 22/05/2008 Điều chỉnh theo tinh thần cải tiến IFRS về công bố ước tính xác định giá trị có thể thu hồi (hiệu lực từ 01/01/2009)
Ngày 16/04/2009 Sửa đổi hàng năm chuẩn mực báo cáo tài chính về đơn vị kế toán (hiệu lực từ 01/01/2010)

Phương pháp nghiên cứu

Luận án áp dụng phương pháp nghiên cứu định tính kết hợp phân tích thứ cấp, giải thích rõ lý do không thực hiện nghiên cứu kinh tế lượng định lượng do tại thời điểm nghiên cứu Việt Nam chưa ban hành chuẩn mực và chưa có số liệu thực tế về ghi nhận suy giảm giá trị trên BCTC:

  • Phương pháp tổng hợp, phân tích thứ cấp: Thu thập dữ liệu báo cáo tài chính, số liệu vĩ mô về vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI), số liệu thị trường chứng khoán Việt Nam, và các quy định của hệ thống văn bản pháp luật kế toán để chứng minh nhu cầu bức thiết của việc đổi mới thông tin kế toán.
  • Phương pháp định tính thực tiễn: Thu thập dữ liệu sơ cấp thông qua kỹ thuật thảo luận nhóm, phỏng vấn sâu và điều tra bằng bảng câu hỏi đối với 4 nhóm đối tượng: (1) Doanh nghiệp; (2) Nhà đầu tư (bao gồm nhà đầu tư cá nhân nhỏ lẻ); (3) Chuyên viên thẩm định tín dụng của các ngân hàng thương mại; (4) Kiểm toán viên độc lập, chuyên gia Vụ Chế độ Kế toán và Kiểm toán (Bộ Tài chính) và chuyên viên Ủy ban Chứng khoán Nhà nước (UBCKNN).

Nội dung chính theo từng chương

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI LUẬN ÁN

Chương này tổng kết toàn diện các công trình nghiên cứu trong và ngoài nước về kế toán suy giảm giá trị tài sản. Nội dung phân loại các nghiên cứu quốc tế thành 6 nhóm chủ đề chính: động cơ ghi nhận và quản trị thu nhập; mối quan hệ với quản trị công ty; tác động của việc cho phép hoàn nhập giá trị; tính tuân thủ chuẩn mực; mối liên hệ đánh đổi giữa khấu hao và ghi giảm giá trị; so sánh giữa chuẩn mực IAS 36 và FASB 144. Tại Việt Nam, tác giả chỉ ra các công trình trước đây mới dừng lại ở việc hoàn thiện kế toán tài sản cố định truyền thống hoặc giới thiệu đại cương về IAS 36, chưa xem xét suy giảm giá trị TSCĐHH như một đối tượng nghiên cứu độc lập. Từ đó, chương 1 xác lập khoảng trống khoa học và hệ thống câu hỏi nghiên cứu của luận án.

CHƯƠNG 2: LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN SUY GIẢM GIÁ TRỊ TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU HÌNH

Chương 2 xây dựng hệ thống cơ sở lý luận về TSCĐHH và kỹ thuật kế toán suy giảm giá trị:

  • Luận giải bản chất kinh tế của TSCĐHH là phương tiện tạo luồng tiền trong tương lai, từ đó khẳng định giá trị của tài sản phải gắn chặt với hiệu quả khai thác thực tế thay vì chỉ phản ánh giá phí đầu tư trong quá khứ.
  • Phân tích ưu và nhược điểm của mô hình giá gốc và mô hình giá trị hợp lý. Khẳng định đối với tài sản nắm giữ để sử dụng lâu dài, việc áp dụng mô hình giá gốc kết hợp kế toán suy giảm giá trị theo IAS 36 là giải pháp khoa học, phù hợp với nguyên tắc thận trọng.
  • Làm rõ quy trình xác định tổn thất tài sản theo IAS 36, bao gồm rà soát các dấu hiệu suy giảm bên trong (hư hỏng vật lý, tài sản bị nhàn rỗi, công suất thấp hơn dự kiến) và bên ngoài (thay đổi bất lợi về công nghệ, thị trường tiêu thụ, lãi suất thị trường tăng làm tăng tỷ suất chiết khấu).
  • Phân biệt rõ sự khác nhau giữa TSCĐHH tiếp tục sử dụng với tài sản dài hạn nắm giữ để bán và chấm dứt hoạt động theo IFRS 5 (được ghi nhận theo giá trị thấp hơn giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý trừ chi phí bán).
  • So sánh sự khác biệt cơ bản giữa IAS 36 và US GAAP (FASB 144) về việc nhận biết tổn thất và quy định cấm hoàn nhập giá trị đã ghi giảm.

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Chương 3 trình bày khung phân tích logic và quy trình kỹ thuật thu thập, xử lý dữ liệu của luận án:

  • Thiết lập khung phân tích đi từ bối cảnh kinh tế vĩ mô và thực trạng BCTC tại Việt Nam đến việc kế thừa bài học kinh nghiệm quốc tế và khảo sát thực nghiệm.
  • Trình bày chi tiết phương pháp phân tích, tổng hợp tài liệu thứ cấp áp dụng cho các chương lý luận và đánh giá bối cảnh.
  • Trình bày thiết kế nghiên cứu định tính: phương pháp xây dựng bảng hỏi điều tra, quy trình chọn mẫu khảo sát đối với 4 nhóm đối tượng tham gia thị trường, kỹ thuật thảo luận nhóm và phỏng vấn sâu nhằm thu thập ý kiến chuyên gia về tính khả thi, khó khăn kỹ thuật và lộ trình áp dụng nghiệp vụ kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH tại Việt Nam.

CHƯƠNG 4: THỰC TRẠNG KHẢ NĂNG ÁP DỤNG KẾ TOÁN SUY GIẢM GIÁ TRỊ TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU HÌNH TẠI VIỆT NAM

Chương 4 tập trung phân tích thực trạng thực tế và dữ liệu khảo sát:

  • Bối cảnh thực thi: Quá trình hội nhập kinh tế quốc tế, sự gia tăng dòng vốn FDI, các hiệp định thương mại tự do và sự phát triển của thị trường chứng khoán Việt Nam đòi hỏi mức độ minh bạch và khả năng so sánh của BCTC phải tiệm cận thông lệ quốc tế.
  • Hạn chế của thông tin kế toán hiện tại: Thông tin TSCĐHH trên BCTC doanh nghiệp Việt Nam hiện phụ thuộc hoàn toàn vào nguyên giá và thời gian khấu hao do ban lãnh đạo tự xác định. Hiện tượng che giấu tài sản hoạt động kém hiệu quả, máy móc thiết bị lỗi thời nhưng vẫn duy trì giá trị ghi sổ cao dẫn đến rủi ro lớn cho các tổ chức tín dụng và nhà đầu tư.
  • Kết quả điều tra khảo sát:
    • Phần lớn các đối tượng sử dụng thông tin (nhà đầu tư, chuyên viên tín dụng ngân hàng) đều bày tỏ sự cần thiết và đồng thuận cao đối với việc yêu cầu doanh nghiệp ghi giảm giá trị tài sản khi có dấu hiệu suy giảm.
    • Các nhà đầu tư nhỏ lẻ có mức độ hiểu biết chuyên sâu về IAS 36 còn hạn chế nhưng đều mong muốn BCTC phản ánh trung thực giá trị tài sản có thể thu hồi để tránh rủi ro khi doanh nghiệp thanh lý tài sản phát sinh lỗ đột biến.
    • Nhóm doanh nghiệp và kế toán viên thừa nhận tính phức tạp trong kỹ thuật tính toán (đặc biệt là việc ước tính giá trị sử dụng, dự báo dòng tiền và xác định tỷ suất chiết khấu phù hợp) và lo ngại tác động tiêu cực đến chỉ tiêu lợi nhuận, vốn chủ sở hữu cũng như các chỉ số tài chính (ROA, ROE).
    • Nhóm kiểm toán viên và cơ quan quản lý (Bộ Tài chính, UBCKNN) ủng hộ việc áp dụng nhưng nhấn mạnh sự cần thiết phải có hướng dẫn kỹ thuật chi tiết và chế tài kiểm soát chặt chẽ nhằm tránh việc doanh nghiệp lợi dụng ước tính kế toán để điều tiết thu nhập.

CHƯƠNG 5: GIẢI PHÁP ÁP DỤNG KẾ TOÁN SUY GIẢM GIÁ TRỊ TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU HÌNH TẠI VIỆT NAM

Chương 5 xây dựng hệ sinh thái giải pháp đồng bộ:

  • Quan điểm áp dụng: Tiếp cận có chọn lọc chuẩn mực quốc tế IAS 36, kết hợp hài hòa giữa nguyên tắc kế toán thận trọng và điều kiện thực tiễn thị trường Việt Nam; ưu tiên minh bạch hóa thông tin nhưng phải kiểm soát chặt chẽ hành vi cơ hội.
  • Quy trình kỹ thuật tại doanh nghiệp: Đề xuất quy trình thực hiện cụ thể gồm: rà soát định kỳ các dấu hiệu giảm giá; lập kế hoạch sử dụng tài sản đầu tư mới; tính giá trị hiện tại thuần (NPV); xác định giá trị sử dụng và giá trị hợp lý trừ chi phí bán; xác định mức tổn thất và hạch toán giảm giá trị tài sản vào chi phí.
  • Hệ thống biểu mẫu phục vụ quản lý nội bộ: Thiết kế các mẫu biểu quản lý thống nhất, bao gồm:
    • Mẫu kế hoạch sử dụng TSCĐHH đầu tư mới (Bảng 5.1).
    • Bảng tính giá trị hiện tại thuần của TSCĐHH đầu tư (Bảng 5.2).
    • Báo cáo rà soát sự thay đổi tình hình sử dụng TSCĐHH (Bảng 5.3).
    • Bảng tổng hợp TSCĐHH có công suất sử dụng thực tế thấp hơn dự kiến (Bảng 5.4).
    • Bảng tổng hợp TSCĐHH có dấu hiệu giảm giá (Bảng 5.5 và Bảng 5.7).
    • Bảng tính giá trị sử dụng của tài sản (Bảng 5.6).
  • Lộ trình áp dụng: Đề xuất lộ trình phân kỳ: giai đoạn đầu khuyến khích áp dụng thí điểm tại các doanh nghiệp niêm yết quy mô lớn trên thị trường chứng khoán, doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài; sau đó từng bước hoàn thiện hướng dẫn và bắt buộc áp dụng rộng rãi cho toàn bộ các doanh nghiệp có quy mô vừa và lớn.
  • Kiến nghị chính sách đồng bộ: Kiến nghị cụ thể đối với Bộ Tài chính (sớm ban hành chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản tương đương IAS 36, hoàn thiện quy định về thẩm định giá), Ủy ban Chứng khoán Nhà nước (tăng cường kiểm tra tính minh bạch thông tin), các công ty kiểm toán độc lập (nâng cao năng lực thẩm định các ước tính kế toán phức tạp), và các đối tượng sử dụng thông tin (chủ động khai thác thuyết minh BCTC).

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp về mặt học thuật và lý luận

  1. Hệ thống hóa toàn diện các lý thuyết kế toán về ghi nhận TSCĐHH và suy giảm giá trị tài sản; làm rõ cơ sở kinh tế của việc lựa chọn mô hình giá gốc kết hợp kiểm tra suy giảm giá trị (thay vì thuần túy áp dụng mô hình giá trị hợp lý) đối với TSCĐHH trong điều kiện các thị trường giao dịch tài sản thứ cấp chưa thực sự phát triển hoàn hảo.
  2. Tổng kết và đối chiếu chi tiết sự khác biệt giữa hai hệ thống chuẩn mực kế toán có ảnh hưởng lớn nhất trên thế giới là IFRS (IAS 36) và US GAAP (FASB 144) về tiêu chí nhận diện và phương pháp xử lý hoàn nhập tổn thất tài sản, chỉ ra các tác động tương ứng đến chất lượng thông tin tài chính.
  3. Bổ sung hướng tiếp cận học thuật mới trong việc nghiên cứu chính sách kế toán tại Việt Nam: kết hợp nghiên cứu lý luận chuẩn mực với khảo sát thực nghiệm nhận thức, phản ứng và mức độ đồng thuận của các nhóm đối tượng chịu tác động trước khi chính sách được ban hành chính thức.

Đóng góp về mặt thực tiễn

  1. Làm rõ những bất cập và rủi ro tiềm ẩn của hệ thống BCTC doanh nghiệp Việt Nam khi chưa quy định kế toán suy giảm giá trị TSCĐHH, cung cấp minh chứng thực tiễn về sự chênh lệch lớn giữa giá trị ghi sổ và giá trị có thể thu hồi ở các tài sản có quy mô vốn lớn.
  2. Cung cấp bộ dữ liệu điều tra thực nghiệm phản ánh trung thực mức độ sẵn sàng, những rào cản kỹ thuật và kỳ vọng của các đối tượng liên quan (doanh nghiệp, ngân hàng, nhà đầu tư, kiểm toán viên, cơ quan quản lý nhà nước) đối với việc ban hành chuẩn mực mới.
  3. Xây dựng quy trình kỹ thuật hoàn chỉnh và hệ thống 7 biểu mẫu nghiệp vụ cụ thể giúp các doanh nghiệp Việt Nam có thể chủ động nhận diện dấu hiệu, tính toán giá trị sử dụng và hạch toán khoản suy giảm giá trị TSCĐHH.
  4. Đề xuất lộ trình phân kỳ áp dụng thực tế và hệ thống kiến nghị chính sách đồng bộ cho cơ quan quản lý nhà nước (Bộ Tài chính, UBCKNN) nhằm hạn chế hành vi lợi dụng ước tính kế toán để điều tiết lợi nhuận, hỗ trợ quá trình hoàn thiện hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam phù hợp với chuẩn mực quốc tế.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

Hạn chế của luận án

  1. Giới hạn về dữ liệu định lượng thực nghiệm: Do tại thời điểm nghiên cứu Việt Nam chưa ban hành chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản và các doanh nghiệp chưa ghi nhận nghiệp vụ này trên sổ sách kế toán, luận án không thể thu thập dữ liệu định lượng trên BCTC đã công bố để thực hiện các mô hình hồi quy kinh tế lượng đánh giá tác động của tổn thất tài sản đến giá cổ phiếu hoặc đo lường mức độ điều khiển lợi nhuận như các nghiên cứu quốc tế.
  2. Giới hạn phạm vi tài sản: Nghiên cứu chỉ tập trung chuyên sâu vào một đối tượng duy nhất là tài sản cố định hữu hình trong các doanh nghiệp hoạt động liên tục thuộc khu vực doanh nghiệp; chưa mở rộng sang các đối tượng tài sản khác cũng thuộc phạm vi điều chỉnh của IAS 36 như lợi thế thương mại, tài sản vô hình, các khoản đầu tư dài hạn hay tài sản trong khu vực công.

Hướng nghiên cứu tiếp

  1. Sau khi Bộ Tài chính chính thức ban hành chuẩn mực kế toán về suy giảm giá trị tài sản tại Việt Nam, cần thực hiện các nghiên cứu định lượng kiểm định mức độ tuân thủ thực tế của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán.
  2. Triển khai các nghiên cứu thực nghiệm đo lường mối liên hệ giữa các khoản lỗ suy giảm giá trị tài sản được công bố với biến động thu nhập tương lai, phản ứng giá cổ phiếu và hành vi quản trị lợi nhuận của ban lãnh đạo doanh nghiệp tại Việt Nam.

Giá trị tham khảo

Luận án là tài liệu tham khảo chuyên ngành hữu ích cho nhiều nhóm đối tượng:

  • Cơ quan quản lý nhà nước (Ban soạn thảo chuẩn mực kế toán - Bộ Tài chính, Ủy ban Chứng khoán Nhà nước): Cung cấp cơ sở lý luận, bằng chứng thực tế và hệ thống kiến nghị chính sách phục vụ trực tiếp cho việc soạn thảo, ban hành và định hình lộ trình áp dụng chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản tại Việt Nam.
  • Doanh nghiệp và người làm công tác kế toán: Tham khảo quy trình kỹ thuật, phương pháp nhận biết các dấu hiệu suy giảm và hệ thống biểu mẫu nghiệp vụ (tính giá trị hiện tại dòng tiền, xác định giá trị sử dụng) để nâng cao chất lượng quản trị tài sản cố định nội bộ.
  • Công ty kiểm toán độc lập và kiểm toán viên: Cung cấp tài liệu tham khảo về các rủi ro ước tính kế toán chủ quan và các thủ tục cần thiết khi kiểm tra, đánh giá tính trung thực của các khoản mục TSCĐHH có dấu hiệu tổn thất.
  • Giảng viên, học viên sau đại học và nghiên cứu sinh chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán: Cung cấp hệ thống tổng quan tài liệu quốc tế chuyên sâu về IAS 36, IFRS 13 và FASB 144, gợi mở các khoảng trống nghiên cứu định lượng tiếp theo khi chuẩn mực được đưa vào áp dụng thực tế.

Câu hỏi thường gặp

1. Tại sao luận án khẳng định mô hình giá gốc kết hợp kế toán suy giảm giá trị là tối ưu hơn việc áp dụng thuần túy mô hình giá trị hợp lý đối với TSCĐHH tại Việt Nam?

Luận án căn cứ vào nghiên cứu của Robert F. Gox và cộng sự (2009) cùng đặc điểm bản chất của TSCĐHH là tài sản nắm giữ để phục vụ sản xuất kinh doanh lâu dài, không phải để bán lại kiếm lời ngắn hạn. Khi áp dụng mô hình giá trị hợp lý, việc đánh giá tăng tài sản theo giá thị trường sẽ ghi nhận khoản thặng dư vào vốn chủ sở hữu khi chưa thực sự bán tài sản, vi phạm nguyên tắc thận trọng. Hơn nữa, thị trường giao dịch tài sản thứ cấp tại Việt Nam chưa hoàn hảo, việc định giá ở Cấp độ 2 và Cấp độ 3 tiềm ẩn sai số lớn. Mô hình giá gốc kết hợp kiểm tra suy giảm theo IAS 36 đảm bảo phản ánh được sự giảm sút giá trị khi có tổn thất mà không thổi phồng tài sản khi thị trường biến động nhất thời.

2. Giá trị có thể thu hồi (Recoverable Amount) của TSCĐHH được xác định theo nguyên tắc nào trong luận án?

Theo quy định của IAS 36 được luận án phân tích, giá trị có thể thu hồi là giá trị cao hơn giữa hai chỉ tiêu: (1) Giá trị hợp lý trừ chi phí bán (mức giá thỏa thuận có thể thu được từ việc bán tài sản trên thị trường trừ đi chi phí thanh lý trực tiếp); và (2) Giá trị sử dụng (tổng giá trị hiện tại của dòng tiền thuần kỳ vọng thu được từ việc tiếp tục vận hành tài sản trong suốt thời gian hữu ích còn lại cộng với giá trị thu hồi thuần khi thanh lý ở cuối đời dự án). Việc lấy giá trị cao hơn thể hiện hành vi kinh tế hợp lý của doanh nghiệp: nếu giá trị bán cao hơn giá trị tiếp tục khai thác thì doanh nghiệp sẽ chọn phương án thanh lý, và ngược lại.

3. Sự khác biệt cốt lõi giữa IAS 36 và US GAAP (FASB 144) về kế toán suy giảm giá trị được luận án chỉ ra là gì?

Luận án chỉ ra hai điểm khác biệt cơ bản:

  • Quy trình nhận diện: FASB 144 áp dụng phương pháp hai bước: trước hết so sánh giá trị ghi sổ với tổng dòng tiền chưa chiết khấu để xác định tài sản có bị suy giảm hay không, sau đó mới tính giá trị tổn thất bằng chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá trị hợp lý; trong khi IAS 36 so sánh trực tiếp giá trị ghi sổ với giá trị có thể thu hồi (đã chiết khấu). Dẫn chứng nghiên cứu của Elizabeth và cộng sự (2012) cho thấy IAS 36 nhận diện tổn thất sớm hơn và ghi nhận giá trị tổn thất lớn hơn.
  • Quy định hoàn nhập: US GAAP nghiêm cấm hoàn nhập khoản tổn thất đã ghi nhận của tài sản nắm giữ để sử dụng, trong khi IAS 36 bắt buộc phải ghi đảo ngược (hoàn nhập) khoản lỗ suy giảm giá trị khi các dấu hiệu kinh tế cho thấy giá trị tài sản đã phục hồi (ngoại trừ lợi thế thương mại).

4. Tại sao tác giả luận án sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính mà không áp dụng mô hình hồi quy định lượng?

Do tại thời điểm nghiên cứu (năm 2016), Bộ Tài chính Việt Nam chưa ban hành chuẩn mực kế toán suy giảm giá trị tài sản và các doanh nghiệp Việt Nam chưa thực hiện nghiệp vụ ghi nhận tổn thất tài sản vào BCTC, hệ thống thông tin kế toán chưa phát sinh các số liệu kế toán thực tế về khoản lỗ suy giảm giá trị. Vì không thể có bộ dữ liệu thứ cấp xác thực để chạy mô hình định lượng hồi quy kinh tế lượng, tác giả lựa chọn phương pháp nghiên cứu định tính thông qua tổng hợp tài liệu khoa học, phân tích kinh nghiệm quốc tế và tiến hành khảo sát thực nghiệm bằng bảng hỏi, phỏng vấn sâu để đo lường nhận thức và phản ứng của các bên liên quan.

5. Những dấu hiệu suy giảm giá trị TSCĐHH nào được tác giả đề xuất đưa vào quy trình rà soát định kỳ tại doanh nghiệp?

Dựa trên IAS 36, tác giả đề xuất doanh nghiệp phải định kỳ rà soát các dấu hiệu bắt nguồn từ hai nguồn:

  • Nguồn thông tin nội bộ: Tài sản bị hư hỏng vật lý hoặc xuống cấp kỹ thuật; tài sản bị nhàn rỗi, có kế hoạch ngừng hoạt động hoặc thanh lý sớm; công suất vận hành và hiệu quả kinh tế thực tế thấp hơn đáng kể so với phương án đầu tư ban đầu; chi phí vận hành, bảo dưỡng thực tế vượt dự toán.
  • Nguồn thông tin bên ngoài: Giá thị trường của tài sản sụt giảm mạnh hơn mức giảm do thời gian sử dụng thông thường; xuất hiện những thay đổi bất lợi về công nghệ, thị trường tiêu thụ sản phẩm, môi trường pháp lý; lãi suất thị trường tăng cao làm tăng tỷ suất chiết khấu dẫn đến sụt giảm giá trị sử dụng của tài sản.

Kết luận

Luận án tiến sĩ của tác giả là công trình học thuật chuyên sâu về việc áp dụng kế toán suy giảm giá trị tài sản cố định hữu hình tại Việt Nam trong bối cảnh hội nhập quốc tế. Thông qua việc hệ thống hóa lý luận chuẩn mực quốc tế (IAS 36, IFRS 13, FASB 144) và khảo sát thực nghiệm định tính đối với các nhóm đối tượng liên quan, luận án đã làm rõ sự cần thiết khách quan của việc đổi mới phương pháp kế toán TSCĐHH nhằm khắc phục những bất cập của mô hình giá gốc truyền thống. Công trình đã xây dựng thành công quy trình nghiệp vụ kỹ thuật, hệ thống biểu mẫu thực thi chi tiết tại doanh nghiệp cùng lộ trình áp dụng khả thi và các kiến nghị chính sách đồng bộ cho cơ quan quản lý nhà nước. Kết quả nghiên cứu đóng góp nguồn tài liệu tham khảo khoa học và thực tiễn có giá trị lâu dài cho công tác hoàn thiện hệ thống chuẩn mực kế toán tại Việt Nam.