Tổng quan luận án

Tính cấp thiết và khoảng trống nghiên cứu

Báo cáo tài chính (BCTC) khu vực công đóng vai trò là nguồn thông tin phục vụ công tác tổng hợp, kiểm soát tình hình quản lý, sử dụng ngân sách nhà nước (NSNN), đồng thời là căn cứ đánh giá hiệu quả kinh tế - xã hội đối với các dịch vụ công được cung ứng. Tại Việt Nam, chế độ kế toán khu vực công còn tồn tại nhiều điểm cách biệt so với thông lệ kế toán khu vực công trên thế giới. Hệ thống kế toán khu vực công hiện hành chưa cung cấp đầy đủ thông tin hữu ích phục vụ trách nhiệm giải trình của các đơn vị và quá trình ra quyết định của các đối tượng sử dụng, do đó chưa trở thành công cụ kiểm soát và quản lý hiệu quả nguồn tài chính công cũng như NSNN.

Bối cảnh thực tiễn cho thấy khu vực công tại Việt Nam đã phát triển nhanh chóng trong các thập kỷ qua. Áp lực từ tình trạng suy thoái kinh tế cùng xu hướng cải cách quản lý tài chính công nhằm nâng cao hiệu quả sử dụng nguồn lực công đặt ra yêu cầu phải cải tổ hệ thống kế toán công. Bên cạnh đó, quá trình toàn cầu hóa và hội nhập kinh tế quốc tế yêu cầu Việt Nam thực thi các cam kết đa phương. Việt Nam đã tham gia các tổ chức tài chính và điều ước quốc tế như Ngân hàng Thế giới (WB), Quỹ Tiền tệ Quốc tế (IMF), Ngân hàng Phát triển Châu Á (ADB), Hiệp hội các quốc gia Đông Nam Á (ASEAN), Khu vực Mậu dịch Tự do ASEAN (AFTA), Chương trình thuế quan ưu đãi có hiệu lực chung (CEPT), Diễn đàn Hợp tác Kinh tế Châu Á - Thái Bình Dương (APEC), và chính thức trở thành thành viên thứ 150 của Tổ chức Thương mại Thế giới (WTO) từ năm 2007. Các cam kết này đòi hỏi sự minh bạch hóa thông tin kế toán, nhất là thông tin kế toán khu vực công, bảo đảm tính chuẩn mực, khả năng so sánh và được quốc tế thừa nhận (Bộ Tài chính, 2011).

Từ thực tế đó, khoảng trống nghiên cứu được xác định là: Việt Nam còn thiếu một hệ thống BCTC cho mục đích chung trong khu vực công được xây dựng trên cơ sở dồn tích, phù hợp với Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASs) nhưng tương thích với điều kiện kinh tế, chính trị, pháp lý và môi trường hành chính sự nghiệp trong nước. Việc nghiên cứu hoàn thiện BCTC khu vực công nhằm nâng cao tính hữu ích của thông tin kế toán là một đòi hỏi cấp thiết.

Mục tiêu nghiên cứu

Luận án xác định hệ thống mục tiêu nghiên cứu cụ thể như sau:

  • Mục tiêu tổng quát: Hoàn thiện báo cáo tài chính cho mục đích chung của khu vực công bảo đảm BCTC khu vực công cung cấp thông tin hữu ích, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế để đáp ứng yêu cầu hội nhập quốc tế và phù hợp với điều kiện kinh tế, xã hội Việt Nam trong giai đoạn trước mắt cũng như lâu dài.
  • Mục tiêu cụ thể:
    1. Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến việc cải cách kế toán khu vực công Việt Nam nhằm bảo đảm BCTC khu vực công cung cấp thông tin hữu ích và phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế.
    2. Đề xuất các giải pháp nền nhằm bảo đảm cho việc cải cách, đổi mới kế toán khu vực công Việt Nam được khả thi, qua đó tạo cơ sở pháp lý cho việc thiết lập hệ thống BCTC cho mục đích chung ở khu vực công nói chung và ở đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN) nói riêng nhằm cung cấp thông tin hữu ích cho người sử dụng theo hướng tiếp cận chuẩn mực kế toán công quốc tế và xu hướng chung về kế toán công của các quốc gia trên thế giới nhưng vẫn phù hợp với môi trường của Việt Nam.

Câu hỏi nghiên cứu

Luận án xây dựng 3 câu hỏi nghiên cứu:

  • Câu hỏi nghiên cứu 1: Báo cáo tài chính khu vực công hiện nay có những hạn chế nào và những hạn chế đó có ảnh hưởng như thế nào đến việc cung cấp thông tin hữu ích cho các đối tượng sử dụng?
  • Câu hỏi nghiên cứu 2: Các nhân tố nào tác động đến việc cải cách kế toán khu vực công Việt Nam nhằm bảo đảm BCTC khu vực công tại Việt Nam cung cấp thông tin hữu ích và phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế?
  • Câu hỏi nghiên cứu 3: Nội dung và kết cấu BCTC cho mục đích chung khu vực công Việt Nam như thế nào để BCTC khu vực công có thể cung cấp thông tin hữu ích và phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

  • Đối tượng nghiên cứu: Hệ thống BCTC áp dụng cho các đơn vị trong khu vực công Việt Nam và các quy định có liên quan, cùng các quy định quốc tế về kế toán công. Cụ thể bao gồm:
    • Chế độ kế toán và BCTC của các đơn vị thuộc khu vực công Việt Nam.
    • Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASs) và xu hướng kế toán khu vực công trên thế giới.
    • Các nhân tố tác động đến việc cải cách kế toán khu vực công nhằm cung cấp thông tin trên BCTC trung thực, hữu ích và phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế.
  • Phạm vi nghiên cứu:
    • Nội dung: Tập trung vào nội dung thông tin trên BCTC cho mục đích chung của khu vực công tại Việt Nam, xu hướng kế toán khu vực công thế giới và các nhân tố tác động đến việc cải cách kế toán khu vực công Việt Nam. Khảo cứu hệ thống IPSASs và mô hình kế toán công của các quốc gia đại diện gồm Mỹ, Úc và Nam Phi.
    • Khách thể khảo sát chi tiết: Do khu vực công có phạm vi rộng lớn với nhiều ngành nghề mang tính đặc thù về nghiệp vụ và quản lý tài chính, tác giả lựa chọn đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN) làm đối tượng điển hình để xây dựng và trình bày các giải pháp cụ thể hoàn thiện chỉ tiêu BCTC cho mục đích chung. Việc lựa chọn này xuất phát từ lý do các đơn vị HCSN chiếm đa số trong khu vực công tại Việt Nam và có điều kiện tổ chức công tác kế toán thuận lợi hơn để chuyển đổi sang cơ sở dồn tích nhằm thích ứng với IPSASs.
    • Thời gian và địa bàn: Luận án được hoàn thành và bảo vệ tại Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh vào tháng 03 năm 2015, nghiên cứu thực trạng chế độ kế toán và khảo sát các chuyên gia kế toán công tại Việt Nam.

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Các hướng nghiên cứu quốc tế

Tác giả đã tổng hợp các công trình học thuật quốc tế tập trung vào hai mảng chính: kế toán dồn tích trong khu vực công và các mô hình nhân tố tác động đến cải cách kế toán công:

  • Lüder Klaus (1992): Nghiên cứu so sánh hệ thống kế toán công của các quốc gia phát triển gồm Hoa Kỳ, Canada, Đan Mạch, Thụy Điển, Đức, Pháp, một số vùng thuộc Vương quốc Anh và Ủy ban Châu Âu. Tác giả khẳng định việc chuyển đổi kế toán khu vực công từ cơ sở tiền mặt truyền thống sang cơ sở dồn tích là điều kiện tiên quyết để BCTC cung cấp thông tin trung thực, hữu ích, đáng tin cậy và đáp ứng yêu cầu kiểm soát nguồn lực.
  • Carlin Tyrone M. (2003): Hệ thống hóa các quan điểm ủng hộ và không ủng hộ kế toán dồn tích; khẳng định kế toán dồn tích là xu hướng tất yếu giúp đạt mục tiêu đánh giá trách nhiệm giải trình và ra quyết định. Nghiên cứu thực nghiệm tại Úc chỉ ra rằng việc áp dụng kế toán dồn tích phải được triển khai đồng bộ, toàn phần trên toàn bộ các lĩnh vực và tiểu bang mới mang lại hiệu quả tương xứng với chi phí bỏ ra. Việc thay đổi phương pháp kế toán cũng có thể tác động đến các quyết định quan trọng của chính phủ như đấu thầu cạnh tranh và gia công phần mềm.
  • Ouda Hassan (2004, 2008): Khẳng định áp dụng kế toán dồn tích thành công giúp nâng cao chất lượng BCTC, cải thiện việc đánh giá tình hình tài chính của chính phủ, quản lý tài sản và nợ công tốt hơn, đồng thời gia tăng trách nhiệm giải trình. Ouda đã phát triển mô hình giải thích các điều kiện thành công cho việc đổi mới kế toán dồn tích tại các nước phát triển và đang phát triển.
  • Janet Mack (2003, 2006): Khảo sát thực nghiệm tại Úc về mục đích sử dụng BCTC công. Nghiên cứu chỉ ra rằng BCTC cho mục đích chung không chỉ phục vụ việc ra quyết định mà còn để đánh giá trách nhiệm giải trình của đơn vị báo cáo. Do đó, một hệ thống BCTC hữu ích bắt buộc phải gồm: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Thuyết minh BCTC và Báo cáo kiểm toán.
  • Yasuhiro Yamada (2007): So sánh mục tiêu BCTC khu vực công giữa Nhật Bản và Hoa Kỳ. Tại Hoa Kỳ, công chúng được đề cao và có nhu cầu thông tin cao để đánh giá trách nhiệm giải trình của chính quyền địa phương. Ngược lại, tại Nhật Bản, nghĩa vụ nộp thuế mang tính pháp định độc lập với dịch vụ công nhận được, dẫn đến nhu cầu của công chúng thấp hơn; BCTC Nhật Bản chủ yếu phục vụ việc ra quyết định của các nhà quản lý, khiến mục tiêu giải trình trách nhiệm còn mờ nhạt. Yamada kiến nghị Nhật Bản cần đưa mục tiêu trách nhiệm giải trình thành mục tiêu cơ bản có tính pháp lý bắt buộc.
  • Daniela Artemisa Calu và cộng sự (2008): Đánh giá mức độ sai biệt giữa chế độ kế toán công của Romania và IPSASs, kết luận rằng BCTC khu vực công Romania chưa đáp ứng các khuyến nghị của IPSASs và cần tiếp tục cải cách để cung cấp thông tin trung thực, hữu ích.
  • Maria Kapadis và Colin Clark (2010): Khảo sát tại Cộng hòa Síp, xác định các thông tin cần thiết trên báo cáo thường niên khu vực công gồm: Báo cáo thu nhập và chi phí; Báo cáo tình hình tài sản và nợ phải trả; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Báo cáo điều hòa dự toán ngân sách và tình hình thực hiện tài chính. Các báo cáo này cần lập trên cơ sở dồn tích để phản ánh đầy đủ nguồn lực kinh tế và dòng lưu chuyển tài chính.
  • Colin Clark (2010): Phủ nhận quan điểm cho rằng có thể dùng chung một khung khái niệm kế toán cho cả khu vực công và khu vực tư. Khảo sát tại Úc chứng minh khu vực công hướng đến trách nhiệm giải trình nhiều hơn là việc ra quyết định kinh tế thuần túy; do đó khung kế toán của IPSASs là hoàn toàn phù hợp cho khu vực công.
  • Carmen Cretu và cộng sự (2011): Phân tích nội dung BCTC lập trên cơ sở dồn tích theo IPSASs (gồm 5 báo cáo: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu và Thuyết minh BCTC). Tác giả nhận định việc đáp ứng IPSASs đòi hỏi chi phí thực thi cao và nhân sự có trình độ chuyên môn cao.
  • Andrei-Răzvan Crişan (2014): Đo lường mức độ tương đồng giữa Báo cáo thống kê tài chính chính phủ (GFS) trên cơ sở tiền mặt và Báo cáo tài chính cho mục đích chung của chính phủ (GPFR) trên cơ sở dồn tích theo IPSAS. Kết quả cho thấy độ tương đồng chỉ đạt 31,25% do mục đích khác biệt (GFS hỗ trợ phân tích kinh tế vĩ mô, GPFR hỗ trợ ra quyết định nội bộ và giải trình). Tác giả đề xuất duy trì song song hai hệ thống báo cáo nhưng tích hợp chung trong một giải pháp phần mềm để tiết kiệm chi phí.
  • Chan J.L. (2010): Đánh giá việc tuân thủ IPSASs là cần thiết nhưng tự bản thân IPSASs không tự động cải thiện hiệu quả quản lý nguồn lực công nếu không có sự đầu tư tương xứng về nguồn lực bảo đảm thực thi.

Bên cạnh đó, tác giả đã tổng hợp các luận án tiến sĩ tiêu biểu nghiên cứu về kế toán khu vực công tại Bảng 1.1:

Tên tác giả Năm phát hành Nơi thực hiện Tên công trình luận án Nội dung và kết quả chính
Susan M. Newberry 2002 University of Canterbury New Zealand’s Public Sector Financial Management System: The Financial Resource Erosion in Government Departments Nghiên cứu cách thức chính phủ New Zealand đạt mục tiêu công khai, minh bạch BCTC khu vực công tương tự khu vực tư nhân; sử dụng kế toán công New Zealand như một mô hình lý thuyết lý tưởng về tính thống nhất và gắn kết.
Janet Mack 2003 Australian National University An Investigation of The Information Requirements of Users of Australian Public Sector Financial Reports Xác định ứng dụng của mô hình "ra quyết định hữu ích" cho khu vực công thông qua khảo sát thực nghiệm nhu cầu và mục đích sử dụng thông tin BCTC công của người dùng; dự báo các thay đổi kế toán công cung cấp thông tin linh hoạt, hữu ích hơn.
Susana Margarida Faustino Jorge 2003 The University of Birmingham Local Government Accounting in Portugal in Comparative – International Perspective Khảo cứu tiến trình Bồ Đào Nha chuyển đổi kế toán công từ cơ sở tiền sang cơ sở dồn tích từ năm 1999; đánh giá đây là xu thế tất yếu nhưng vẫn còn các nội dung cần hoàn thiện trong hệ thống chính quyền địa phương.
Victoria Jane Wise 2004 Victoria University of Technology Consolidation accounting issues in the Australian public sector Kiểm tra các vấn đề chuyển giao liên ngành trong thực hành BCTC khu vực công tại Úc; sử dụng lý thuyết tập trung phân quyền phù hợp với hệ thống phân cấp kiểm soát ngân sách trong khu vực công.
Ali Rkein 2008 Charles Darwin University Accrual accounting and public sector reform: Northern Territory experience Nghiên cứu cơ sở kế toán dồn tích và cải cách khu vực công tại Lãnh thổ Bắc Úc; phân tích ưu điểm và hạn chế thực tiễn khi cung cấp thông tin đầy đủ về chi phí của các dịch vụ công nhằm khắc phục thất bại trong quản lý ngân sách dự chi.
Mark Christensen 2009 The University of Adelaide New South Wales Public Sector Accrual Accounting: Why did it happen and has it mattered Xem xét nguyên nhân chính phủ bang New South Wales (Úc) áp dụng kế toán dồn tích và tác động của nó tới việc ra quyết định chính sách; khẳng định kế toán dồn tích là cần thiết nhưng phải kết hợp chặt chẽ với đặc điểm tổ chức chính quyền.

Khoảng trống nghiên cứu của luận án

Tổng quan nghiên cứu trong nước và quốc tế cho thấy: Hầu hết các học giả thống nhất rằng chuyển đổi từ kế toán tiền mặt sang kế toán dồn tích và tiếp cận IPSASs là xu hướng tất yếu để nâng cao tính hữu ích của BCTC công. Tuy nhiên, tại Việt Nam, các nghiên cứu trước đây chủ yếu dừng lại ở việc phân tích từng khía cạnh riêng lẻ của kế toán ngân sách hoặc kế toán HCSN, chưa có công trình nào giải quyết toàn diện:

  1. Phân định rõ ràng khuôn khổ lý luận giữa BCTC cho mục đích chung (GPFR) và BCTC cho mục đích đặc biệt trong khu vực công.
  2. Kiểm định định lượng các nhóm nhân tố tác động đến cải cách kế toán công sang cơ sở dồn tích tại Việt Nam.
  3. Thiết kế hoàn chỉnh hệ thống mẫu biểu, chỉ tiêu và kết cấu BCTC cho mục đích chung áp dụng cụ thể cho các đơn vị HCSN Việt Nam tương thích với chuẩn mực quốc tế.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Cơ sở lý thuyết nền tảng

Luận án vận dụng các lý thuyết và mô hình sau:

  1. Lý thuyết đại diện (Ủy nhiệm - Agency Theory): Giải thích mối quan hệ giữa công chúng/người đóng thuế (bên ủy nhiệm) và các nhà quản lý/cơ quan nhà nước (bên nhận ủy nhiệm). Trong khu vực công, bên nhận ủy nhiệm có trách nhiệm giải trình về việc quản lý và sử dụng các nguồn lực công. BCTC khu vực công là phương tiện then chốt để giảm thiểu tình trạng bất đối xứng thông tin giữa hai bên.
  2. Khuôn mẫu lý thuyết kế toán công quốc tế và IPSASs: Dựa trên các nguyên tắc do Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Công Quốc tế (IPSASB) ban hành. Luận án phân định mục đích của BCTC cho mục đích chung (cung cấp thông tin phục vụ số đông đối tượng không có quyền yêu cầu đơn vị lập báo cáo theo ý mình) và BCTC cho mục đích đặc biệt (phục vụ cơ quan quản lý cấp trên hoặc quản lý dự toán cụ thể).
  3. Mô hình tình huống cải cách kế toán chính phủ của Lüder Klaus (1992): Xác định 4 nhóm nhân tố tác động đến sự đổi mới kế toán khu vực công sang cơ sở dồn tích:
    • Nhóm nhân tố kích thích sự đổi mới: Áp lực tài chính (nợ công, lãi suất, toàn cầu hóa), bê bối tài chính (gian lận, sai sót, tham nhũng), thị trường vốn (phát hành trái phiếu chính phủ), cơ quan ban hành chuẩn mực độc lập.
    • Nhóm nhân tố cấu trúc xã hội: Sự biến đổi trạng thái kinh tế - xã hội (thu nhập, trình độ dân trí) và văn hóa chính trị (mức độ tham gia của công dân vào quá trình ra quyết định công).
    • Nhóm cấu trúc của hệ thống chính trị - hành chính: Công tác tuyển dụng và đào tạo kế toán, văn hóa hành chính (sự cởi mở, thái độ tích cực của đội ngũ công chức), mức độ cạnh tranh chính trị.
    • Nhóm nhân tố rào cản thực hiện: Đặc điểm tổ chức (phân cấp, phân quyền), hệ thống pháp lý (tính linh hoạt của luật pháp), trình độ chuyên môn của nhân viên kế toán và quy mô/độ lớn của các đơn vị công.
  4. Mô hình triển khai kế toán dồn tích của Ouda Hassan (2004): Xác định các điều kiện thành công thông qua hàm số: $$Ac(ps) = f(MC + PBS + PAS + CS + WC + CC + BAC + SAI + ITC)$$ Trong đó:
    • $Ac(ps)$: Mức độ chuyển đổi kế toán sang cơ sở dồn tích trong khu vực công.
    • $MC$ (Management of Change): Quản lý sự thay đổi.
    • $PBS$ (Political Support): Hỗ trợ chính trị (pháp lý và điều hành).
    • $PAS$ (Professional and Academic Support): Hỗ trợ chuyên nghiệp và học thuật trong lĩnh vực kế toán - kiểm toán.
    • $CS$ (Communications Strategy): Chiến lược truyền thông (sách, tạp chí, hội thảo).
    • $WC$ (Willingness to Change): Sự sẵn sàng thay đổi.
    • $CC$ (Coordination and Consultation): Tư vấn và phối hợp với các cơ quan chính quyền.
    • $BAC$ (Budget and Cost): Ngân sách và chi phí cập nhật hệ thống kế toán.
    • $SAI$ (Specific Accounting Issues): Thực hiện các vấn đề kế toán cụ thể (định giá tài sản, sổ bộ tài sản...).
    • $ITC$ (Information Technology and Computerization): Công nghệ thông tin và phần mềm.
  5. Kinh nghiệm quốc tế: Khảo cứu thực tiễn lập BCTC công và chuẩn mực kế toán tại Úc, Hoa Kỳ (qua chuẩn mực của Hội đồng Tiêu chuẩn Kế toán Chính quyền - GASB và Hội đồng Tiêu chuẩn Kế toán Tài chính - FASB) và Cộng hòa Nam Phi.

Phương pháp nghiên cứu

Luận án kết hợp đồng thời phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng:

  • Phương pháp định tính:
    • Tiếp cận hệ thống, tổng hợp, phân tích và so sánh: Phân tích hệ thống chuẩn mực IPSASs; so sánh các quy định pháp lý, chế độ kế toán khu vực công hiện hành của Việt Nam (Quyết định, Thông tư của Bộ Tài chính) với IPSASs và kinh nghiệm các nước Mỹ, Úc, Nam Phi.
    • Khảo sát, phỏng vấn chuyên gia: Thực hiện trao đổi, phỏng vấn sâu các chuyên gia kế toán đầu ngành trong nước nhằm thu thập đánh giá về thực trạng chế độ kế toán công, xác định các rào cản chuyển đổi sang cơ sở dồn tích hoàn toàn và lấy ý kiến phản biện đối với các giải pháp hoàn thiện mẫu biểu BCTC.
  • Phương pháp định lượng:
    • Thống kê mô tả: Thiết kế bảng câu hỏi khảo sát diện rộng gửi tới các đối tượng đang công tác, nghiên cứu liên quan đến kế toán công để thu thập đánh giá về tính hữu ích, đặc tính chất lượng của thông tin trên BCTC hiện hành.
    • Thống kê suy diễn và phân tích đa biến:
      • Kiểm định độ tin cậy thang đo bằng hệ số Cronbach's Alpha nhằm loại các biến quan sát không đạt yêu cầu.
      • Sử dụng phương pháp Phân tích nhân tố khám phá (EFA) để rút trích và xác định cấu trúc các nhân tố tác động đến cải cách kế toán khu vực công Việt Nam sang cơ sở dồn tích.
      • Mô hình hồi quy tuyến tính bội: Đánh giá mối quan hệ tác động thông qua bảng hệ số hồi quy (Coefficients), hệ số hồi quy chuẩn hóa, tổng phương sai trích (Total Variance Explained), và kiểm tra độ phù hợp của mô hình thông qua biểu đồ tần số của phần dư chuẩn hóa.

Nguồn tư liệu và dữ liệu

  • Dữ liệu thứ cấp: Các văn bản quy phạm pháp luật của Quốc hội, Chính phủ, Bộ Tài chính; hệ thống chuẩn mực IPSASs của IPSASB; các báo cáo kinh tế vĩ mô và tài liệu của IMF, WB, WTO; các luận án tiến sĩ và bài báo học thuật quốc tế.
  • Dữ liệu sơ cấp: Kết quả điều tra, khảo sát thực tế qua bảng hỏi và biên bản phỏng vấn sâu các chuyên gia, giảng viên, cán bộ quản lý tài chính và kế toán viên tại các đơn vị khu vực công Việt Nam.

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Tổng quan về báo cáo tài chính khu vực công và các vấn đề liên quan đến kế toán khu vực công

Chương này tập trung tổng kết các tài liệu nghiên cứu trong và ngoài nước liên quan đến kế toán khu vực công, BCTC khu vực công và cơ sở kế toán dồn tích. Tác giả phân tích các kết quả nghiên cứu thực nghiệm từ các nước đã chuyển đổi thành công (như Úc, New Zealand, Vương quốc Anh) cũng như các nước đang trong lộ trình cải cách (Romania, Bồ Đào Nha, Síp). Trên cơ sở đó, tác giả khái quát các nhân tố tác động đến việc cải cách kế toán công, chỉ ra các khoảng trống nghiên cứu lý luận tại Việt Nam và xác định định hướng nghiên cứu của luận án. Các luận điểm chính khẳng định BCTC trên cơ sở dồn tích là điều kiện bắt buộc để nâng cao tính minh bạch và trách nhiệm giải trình.

Chương 2: Cơ sở lý thuyết về báo cáo tài chính áp dụng cho khu vực công

Chương 2 thiết lập khung tảng lý thuyết cho luận án:

  • Làm rõ khái niệm khu vực công, phạm vi áp dụng và không áp dụng của IPSASs. Tóm tắt nội dung cơ bản của các chuẩn mực kế toán công quốc tế.
  • Phân tích khuôn mẫu lý thuyết kế toán công quốc tế: Làm rõ mục đích của BCTC cho mục đích chung (General Purpose Financial Reporting - GPFR) và phân biệt với BCTC cho mục đích đặc biệt (Bảng 1.1 trong chương 2); phân tích các đặc tính chất lượng thông tin cần có trên BCTC công (tính thích hợp, trình bày trung thực, có thể hiểu được, có thể so sánh, kịp thời và có thể kiểm chứng).
  • Quy định số lượng, nội dung và kết cấu của bộ BCTC cho mục đích chung theo chuẩn mực quốc tế (gồm 5 thành phần cơ bản).
  • Khảo cứu kinh nghiệm thực tiễn áp dụng kế toán dồn tích và IPSASs tại Úc, Hoa Kỳ (hệ thống chuẩn mực GASB và FASB) và Nam Phi; rút ra các bài học kinh nghiệm về lộ trình chuyển đổi, cơ sở pháp lý, tổ chức bộ máy và đào tạo nguồn nhân lực cho Việt Nam.
  • Trình bày chi tiết Lý thuyết đại diện (Agency Theory), mô hình tình huống cải cách kế toán chính phủ của Lüder (1992) và mô hình triển khai của Ouda (2004).

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu

Chương 3 trình bày chi tiết quy trình nghiên cứu khoa học của đề tài:

  • Xây dựng khung nghiên cứu của luận án, xác định các biến nghiên cứu và giả thuyết về các nhân tố ảnh hưởng đến cải cách kế toán công sang cơ sở dồn tích.
  • Thiết kế công cụ nghiên cứu: Xây dựng bảng hỏi khảo sát thực nghiệm để đo lường thực trạng tính hữu ích của BCTC hiện nay và đo lường các nhân tố tác động; bảng giải thích chi tiết các biến quan sát.
  • Thiết lập quy trình phân tích dữ liệu định lượng: Quy trình phân tích thống kê mô tả, kiểm định độ tin cậy thang đo Cronbach's Alpha, quy trình phân tích nhân tố khám phá EFA và phân tích mô hình hồi quy tuyến tính đa biến.
  • Phương pháp phỏng vấn chuyên gia để thẩm định thang đo và kiểm chứng kết quả đề xuất mô hình BCTC.

Chương 4: Kết quả nghiên cứu và bàn luận

Chương 4 phản ánh toàn bộ các phát hiện nghiên cứu từ hai nhánh định tính và định lượng:

  • Kết quả định tính: Đánh giá thực trạng chế độ kế toán và BCTC khu vực công hiện hành của Việt Nam, tập trung vào chế độ kế toán đơn vị HCSN. Kết quả chỉ ra rằng hệ thống kế toán hiện tại chủ yếu phục vụ việc quản lý chấp hành dự toán ngân sách nhà nước (cơ sở tiền mặt hoặc tiền mặt điều chỉnh), thiếu vắng BCTC cho mục đích chung đúng nghĩa; thông tin tài sản công, nợ công chưa được ghi nhận đầy đủ, làm suy giảm tính hữu ích cho việc ra quyết định và trách nhiệm giải trình.
  • Kết quả định lượng:
    • Trình bày kết quả khảo sát về mục tiêu, đối tượng sử dụng và đặc tính chất lượng thông tin trên BCTC đơn vị HCSN (Bảng 3.2, 3.3, 3.4).
    • Kết quả phân tích EFA và kiểm định Cronbach's Alpha: Rút trích các nhân tố có ý nghĩa thống kê từ tổng phương sai trích (Total Variance Explained).
    • Kết quả phân tích hồi quy: Bảng hệ số hồi quy (Coefficients) và hệ số hồi quy chuẩn hóa chứng minh các nhóm nhân tố (áp lực cải cách, hỗ trợ chính trị - pháp lý, trình độ nguồn nhân lực, công nghệ thông tin...) có tác động cùng chiều đến việc thúc đẩy cải cách kế toán công sang cơ sở dồn tích tại Việt Nam; biểu đồ tần suất phần dư chuẩn hóa xác nhận độ phù hợp của mô hình hồi quy.
  • Bàn luận về nội dung hoàn thiện: Xác lập quan điểm hoàn thiện hệ thống BCTC công trên cơ sở dồn tích; bàn luận các giải pháp thiết kế bộ BCTC cho mục đích chung áp dụng cho đơn vị HCSN gồm kết cấu chi tiết từng mẫu biểu báo cáo.

Chương 5: Kết luận và kiến nghị

Chương cuối cùng tổng kết toàn bộ kết quả nghiên cứu và đưa ra hệ thống kiến nghị:

  • Khẳng định tính tất yếu của việc ban hành Chuẩn mực kế toán công Việt Nam trên cơ sở tiếp thu IPSASs và chuyển sang kế toán dồn tích.
  • Đưa ra các kiến nghị cụ thể theo từng nhóm chủ thể: Kiến nghị với Quốc hội về việc sửa đổi Luật Ngân sách Nhà nước và Luật Kế toán; Kiến nghị với các cơ quan quản lý nhà nước (chính yếu là Chính phủ và Bộ Tài chính); Kiến nghị với cơ quan Kiểm toán Nhà nước.
  • Trình bày các hạn chế chưa giải quyết trọn vẹn của luận án và vạch rõ định hướng cho các nghiên cứu tiếp theo.

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp mới về mặt lý luận

  • Luận án đã phân biệt và làm sáng tỏ về mặt lý luận sự khác biệt bản chất giữa hai loại hình báo cáo tài chính trong khu vực công: Báo cáo tài chính cho mục đích chung (GPFR) và Báo cáo tài chính cho mục đích đặc biệt. Luận án khẳng định BCTC cho mục đích chung phải được xây dựng trên cơ sở dồn tích hoàn toàn theo thông lệ IPSASs nhằm đáp ứng đồng thời hai mục tiêu: phục vụ ra quyết định và nâng cao trách nhiệm giải trình.
  • Bổ sung cơ sở lý luận về mối quan hệ giữa các nhân tố môi trường (thể chế, pháp lý, chính trị, tổ chức bộ máy, năng lực nhân sự kế toán) đối với tiến trình chuyển đổi từ kế toán cơ sở tiền sang kế toán cơ sở dồn tích trong điều kiện cụ thể của một quốc gia đang phát triển và chuyển đổi như Việt Nam.

Đóng góp mới về mặt thực tiễn

  • Đánh giá một cách toàn diện và có căn cứ thực nghiệm về thực trạng hạn chế của chế độ kế toán và BCTC khu vực công hiện hành tại Việt Nam, chỉ rõ việc cung cấp thông tin hiện nay còn nặng về kiểm soát chấp hành ngân sách, thiếu tính so sánh và chưa đáp ứng tiêu chuẩn quốc tế.
  • Xác định và kiểm định thực nghiệm các nhóm nhân tố tác động đến cải cách kế toán khu vực công Việt Nam, từ đó đề xuất hệ thống giải pháp nền tảng có tính khả thi cao nhằm tạo tiền đề thể chế và kỹ thuật cho công cuộc cải cách.
  • Thiết kế hoàn chỉnh hệ thống BCTC cho mục đích chung áp dụng cụ thể cho đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN) Việt Nam, bao gồm:
    • Xác định rõ danh mục báo cáo thành phần (Bảng cân đối kế toán/Báo cáo tình hình tài chính, Báo cáo kết quả hoạt động, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Thuyết minh BCTC).
    • Quy định chi tiết nội dung, kết cấu, nguyên tắc ghi nhận và cách thức trình bày các chỉ tiêu trên từng biểu mẫu BCTC cho đơn vị HCSN, bảo đảm vừa phản ánh trung thực nguồn lực vừa phù hợp với môi trường pháp lý trong nước.

Kiến nghị và giải pháp đề xuất

Luận án phân kỳ và phân nhóm các khuyến nghị chính sách:

  1. Kiến nghị với Quốc hội: Sửa đổi, hoàn thiện Luật Kế toán và Luật Ngân sách Nhà nước nhằm tạo hành lang pháp lý thừa nhận cơ sở dồn tích và BCTC cho mục đích chung trong khu vực công; tăng cường vai trò giám sát tối cao của Quốc hội dựa trên các thông tin BCTC công minh bạch.
  2. Kiến nghị với các cơ quan quản lý hành chính nhà nước (trọng tâm là Bộ Tài chính):
    • Xây dựng lộ trình ban hành hệ thống Chuẩn mực kế toán công Việt Nam (VPSAS) trên cơ sở vận dụng có chọn lọc IPSASs.
    • Tái cấu trúc chế độ kế toán hành chính sự nghiệp; ban hành danh mục biểu mẫu BCTC cho mục đích chung áp dụng thống nhất cho các đơn vị HCSN.
    • Đổi mới công tác đào tạo, bồi dưỡng chuẩn hóa năng lực đội ngũ kế toán viên công chức; đầu tư nâng cấp hạ tầng công nghệ thông tin tích hợp quản lý ngân sách và phần mềm kế toán.
  3. Kiến nghị với cơ quan Kiểm toán Nhà nước: Nâng cao năng lực chuyên môn của kiểm toán viên nhà nước trong việc kiểm toán các bộ BCTC lập trên cơ sở dồn tích; thiết lập quy trình kiểm toán độc lập đối với BCTC cho mục đích chung của các đơn vị công.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

  • Hạn chế của luận án:
    • Khu vực công có quy mô rất lớn và cơ cấu phức tạp, bao gồm nhiều phân nhóm cơ quan hành chính, đơn vị sự nghiệp, các quỹ tài chính nhà nước ngoài ngân sách và doanh nghiệp nhà nước với các đặc thù nghiệp vụ phát sinh rất khác nhau. Do giới hạn nguồn lực và phạm vi nghiên cứu, luận án chỉ mới tập trung thiết kế giải pháp hoàn thiện nội dung và kết cấu chi tiết BCTC cho mục đích chung áp dụng cho nhóm đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN).
    • Luận án chưa thể bao quát và giải quyết chi tiết các mẫu biểu, chỉ tiêu kế toán đặc thù cho các chủ thể công khác như chính quyền địa phương các cấp, hệ thống Kho bạc Nhà nước hay các quỹ tài chính đặc thù.
  • Hướng nghiên cứu tiếp theo:
    • Mở rộng nghiên cứu áp dụng hệ thống BCTC cho mục đích chung và cơ sở dồn tích cho các cấp chính quyền địa phương (báo cáo tài chính toàn diện của chính quyền tỉnh/thành phố) và các tổ chức công đặc thù khác.
    • Nghiên cứu sâu quy trình kỹ thuật lập Báo cáo tài chính hợp nhất cho toàn bộ khu vực chính phủ tại Việt Nam (Whole of Government Accounts - WGA).
    • Nghiên cứu việc xây dựng từng chuẩn mực kế toán công cụ thể của Việt Nam tương ứng với từng chuẩn mực IPSAS riêng biệt.

Giá trị tham khảo

  • Đối với các nhà nghiên cứu và nghiên cứu sinh: Luận án cung cấp một tài liệu tham khảo có giá trị học thuật cao về phương pháp luận kết hợp định tính và định lượng trong lĩnh vực kế toán công. Cách thức tác giả vận dụng các mô hình lý thuyết kinh điển (Lüder, Ouda) và sử dụng các công cụ phân tích thống kê EFA, hồi quy tuyến tính để giải quyết bài toán cải cách thể chế kế toán là kinh nghiệm hữu ích cho các đề tài nghiên cứu về quản lý công, tài chính công và kế toán.
  • Đối với giảng viên và cơ sở đào tạo: Luận án là nguồn tài liệu hệ thống hóa phong phú về lịch sử phát triển, nội dung các chuẩn mực IPSASs cũng như kinh nghiệm chuyển đổi kế toán dồn tích của nhiều quốc gia phát triển (Mỹ, Úc, New Zealand) và đang phát triển.
  • Đối với các cơ quan quản lý nhà nước và người làm chính sách (Quốc hội, Bộ Tài chính, Kho bạc Nhà nước, Kiểm toán Nhà nước): Luận án cung cấp cơ sở khoa học và bằng chứng thực tiễn rõ nét phục vụ trực tiếp cho việc hoạch định chiến lược cải cách kế toán công, xây dựng Đề án công bố Hệ thống chuẩn mực kế toán công Việt Nam, sửa đổi các Thông tư hướng dẫn chế độ kế toán hành chính sự nghiệp và nâng cao trách nhiệm giải trình trong quản lý nguồn lực quốc gia.

Câu hỏi thường gặp

1. Mục tiêu tổng quát của luận án là gì?

Mục tiêu tổng quát của luận án là hoàn thiện báo cáo tài chính cho mục đích chung của khu vực công nhằm bảo đảm BCTC khu vực công cung cấp thông tin hữu ích, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế để đáp ứng yêu cầu hội nhập quốc tế, đồng thời phù hợp với điều kiện kinh tế, xã hội Việt Nam trong giai đoạn trước mắt cũng như lâu dài.

2. Luận án sử dụng những mô hình lý thuyết nền tảng nào để phân tích việc cải cách kế toán công?

Luận án vận dụng Lý thuyết đại diện (Agency Theory), Khuôn mẫu lý thuyết kế toán công quốc tế (IPSASs), Mô hình tình huống cải cách kế toán chính phủ của Lüder Klaus (1992) với 4 nhóm nhân tố (kích thích đổi mới, cấu trúc xã hội, cấu trúc hệ thống chính trị - hành chính, rào cản thực hiện), và Mô hình các nhân tố dẫn đến thành công của kế toán dồn tích do Ouda Hassan (2004) đề xuất: $$Ac(ps) = f(MC + PBS + PAS + CS + WC + CC + BAC + SAI + ITC)$$

3. Vì sao luận án lại lựa chọn đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN) để đề xuất giải pháp chi tiết?

Do khu vực công tại Việt Nam quá rộng lớn, mỗi ngành nghề mang tính chất đặc thù riêng về nghiệp vụ và quản lý tài chính. Tác giả chọn đơn vị HCSN làm đối tượng điển hình để thiết kế giải pháp chi tiết vì: (1) các đơn vị HCSN chiếm đại bộ phận trong khu vực công tại Việt Nam; (2) việc tổ chức thực hiện công tác kế toán tại đơn vị HCSN có nhiều điều kiện thuận lợi hơn để chuyển đổi sang cơ sở dồn tích nhằm thích ứng với việc áp dụng IPSASs.

4. Sự khác biệt cơ bản giữa BCTC cho mục đích chung (GPFR) và BCTC cho mục đích đặc biệt được luận án làm rõ như thế nào?

Theo khuôn mẫu lý thuyết của luận án, BCTC cho mục đích chung (GPFR) được lập trên cơ sở dồn tích nhằm cung cấp thông tin tài chính hữu ích, trung thực cho số đông đối tượng sử dụng không có quyền yêu cầu đơn vị phát hành báo cáo riêng theo nhu cầu của họ (phục vụ mục tiêu ra quyết định và trách nhiệm giải trình của công chúng, cử tri, cơ quan tài trợ). Ngược lại, BCTC cho mục đích đặc biệt phục vụ cho các yêu cầu quản lý cụ thể của một nhóm đối tượng có thẩm quyền (như cơ quan quản lý dự toán ngân sách, cơ quan thuế), thường lập trên cơ sở tiền mặt để kiểm soát việc chấp hành kỷ luật ngân sách.

5. Phương pháp phân tích định lượng trong luận án được triển khai bằng các kỹ thuật nào?

Nghiên cứu định lượng của luận án sử dụng kỹ thuật điều tra bằng bảng câu hỏi khảo sát diện rộng, sau đó sử dụng phần mềm để: kiểm định độ tin cậy thang đo qua hệ số Cronbach's Alpha, phân tích nhân tố khám phá (EFA) dựa trên tổng phương sai trích (Total Variance Explained), và phân tích hồi quy tuyến tính đa biến (xác định hệ số hồi quy chuẩn hóa và chưa chuẩn hóa, kiểm định biểu đồ tần số phần dư chuẩn hóa) để kiểm định tác động của các nhân tố đến cải cách kế toán khu vực công Việt Nam.

Kết luận

Luận án tiến sĩ của tác giả Nguyễn Thị Thu Hiền đã giải quyết một cách toàn diện và có căn cứ khoa học bài toán hoàn thiện báo cáo tài chính khu vực công tại Việt Nam theo định hướng chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASs). Bằng việc kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính và định lượng, luận án đã làm rõ cơ sở lý thuyết về BCTC cho mục đích chung trên cơ sở dồn tích, phân tích kinh nghiệm quốc tế và đo lường các nhân tố tác động đến cải cách kế toán công trong nước. Kết quả nghiên cứu không chỉ đóng góp làm sâu sắc thêm lý thuyết kế toán công mà còn trực tiếp đề xuất hệ thống mẫu biểu BCTC cụ thể cho đơn vị hành chính sự nghiệp, mang lại giá trị tham khảo thiết thực cho công cuộc cải cách quản lý tài chính công tại Việt Nam.