Tổng quan nghiên cứu

Trong bối cảnh ngành dược phẩm Việt Nam đối mặt với sức ép cạnh tranh gay gắt về giá thuốc trúng thầu tại các cơ sở y tế công lập, việc tối ưu hóa chi phí sản xuất trở thành bài toán sống còn đối với các doanh nghiệp sản xuất. Công ty Cổ phần Dược vật tư y tế Thái Bình (THAIBIPHAR) hiện sở hữu danh mục 56 mặt hàng được Bộ Y tế cấp phép lưu hành toàn quốc và duy trì tốc độ nghiên cứu trung bình 5 sản phẩm mới mỗi năm. Năm 2018, lợi nhuận sau thuế của doanh nghiệp đạt 163 tỷ đồng, ghi nhận mức giảm nhẹ 0,84% so với năm 2017 do áp lực tăng chi phí đầu vào và chi phí quản lý vận hành. Vấn đề nghiên cứu trọng tâm xuất phát từ thực trạng hệ thống kế toán chi phí của công ty vẫn vận hành theo phương pháp truyền thống, nặng về kế toán tài chính và chưa cung cấp thông tin linh hoạt phục vụ quản trị điều hành.

Mục tiêu cụ thể của luận văn tập trung vào ba nội dung: hệ thống hóa cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí sản xuất trong doanh nghiệp công nghiệp; khảo sát và đánh giá toàn diện thực trạng công tác kế toán chi phí tại THAIBIPHAR giai đoạn 2016 - 2018; từ đó đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ nhằm hoàn thiện mô hình kế toán quản trị chi phí định hướng ứng dụng giai đoạn 2020 - 2025. Phạm vi nghiên cứu giới hạn tại dây chuyền sản xuất thuốc viên đạt chuẩn quốc tế GMP-WHO và hệ thống kho vận GSP-WHO của công ty tại thành phố Thái Bình. Đề tài mang ý nghĩa thực tiễn sâu sắc, cung cấp cơ sở khoa học giúp doanh nghiệp kiểm soát tỷ lệ hao hụt nguyên vật liệu dưới mức 1,5% và gia tăng năng lực thắng thầu cung ứng thuốc lên trên 15%.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Luận văn vận dụng lý thuyết kế toán quản trị hiện đại kết hợp lý thuyết chuỗi giá trị (Value Chain Theory) làm nền tảng phân tích cấu trúc chi phí. Nghiên cứu tham chiếu mô hình kế toán chi phí theo hoạt động (Activity-Based Costing - ABC), mô hình sản xuất tinh gọn Just-In-Time (JIT) và hệ thống Thẻ điểm cân bằng (Balanced Scorecards) để định hình hệ thống thông tin kế toán quản trị. Về mặt pháp lý, đề tài bám sát Luật Kế toán Việt Nam năm 2003 và Thông tư 53/2006/TT-BTC của Bộ Tài chính về hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp. Ba khái niệm chuyên ngành then chốt được làm rõ bao gồm: chi phí sản xuất (toàn bộ hao phí lao động sống và lao động vật hóa phát sinh trong kỳ), kế toán quản trị chi phí (quy trình thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin phục vụ hoạch định, kiểm soát và ra quyết định), và phân loại chi phí theo cách ứng xử (chia tách thành biến phí và định phí). Khung lý thuyết khẳng định vai trò quyết định của việc xây dựng hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật trong việc gắn trách nhiệm cho từng trung tâm chi phí.

Phương pháp nghiên cứu

Nghiên cứu kết hợp nguồn dữ liệu thứ cấp và dữ liệu sơ cấp được thu thập trong khoảng thời gian từ tháng 10/2018 đến tháng 10/2019. Dữ liệu thứ cấp bao gồm hệ thống báo cáo tài chính, báo cáo sản xuất kinh doanh giai đoạn 2016 - 2018 cùng các quy chuẩn kỹ thuật sản xuất thuốc viên. Dữ liệu sơ cấp được thu thập thông qua phương pháp chọn mẫu định ngạch có chủ đích với quy mô mẫu là 50 phiếu điều tra khảo sát hợp lệ. Cơ cấu mẫu phân bổ chi tiết gồm: 3 phiếu từ Ban Giám đốc, 8 phiếu từ nhân viên kế toán tại xưởng và văn phòng công ty, 5 phiếu từ Phòng Kế hoạch, 5 phiếu từ Phòng Kỹ thuật, cùng 29 phiếu từ đội ngũ quản đốc phân xưởng, tổ trưởng và nhân viên nghiệp vụ liên quan.

Phương pháp chọn mẫu này được lựa chọn vì đảm bảo tính bao quát và đại diện cho toàn bộ chu trình phát sinh chi phí từ khâu điều hành chiến lược đến hiện trường sản xuất. Về phương pháp phân tích, tác giả sử dụng phương pháp thống kê mô tả, phương pháp so sánh số tuyệt đối - số tương đối, cùng phương pháp kế toán quản trị chuyên sâu. Lý do lựa chọn các phương pháp này là nhằm định lượng chính xác các sai lệch giữa chi phí thực tế với định mức dự toán, phân tích rõ mối quan hệ giữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận, từ đó làm căn cứ đề xuất giải pháp có tính khả thi cao.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Khảo sát thực tế tại THAIBIPHAR đã chỉ ra 4 phát hiện quan trọng:

Thứ nhất, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (NVLTT) chiếm tỷ trọng áp đảo trong tổng chi phí sản xuất nhưng chưa được theo dõi chi tiết giữa nguyên liệu chính và phụ liệu. Đơn cử tại chuyền 1 trong Quý III/2018, chi phí NVLTT cho một lô thuốc Aminazin 25mg bao đường là 715.470 đồng, Aminazin 25mg bao phim hồng là 583.052 đồng và Bài thạch bao phim là 173.296 đồng. Việc thiếu theo dõi chi tiết khiến công tác kiểm soát tiêu hao tá dược gặp nhiều khó khăn.

Thứ hai, chi phí nhân công trực tiếp (NCTT) được hạch toán theo lương sản phẩm kết hợp trích nộp bảo hiểm theo quy định Nhà nước gồm BHXH 18%, BHYT 3%, BHTN 1% và KPCĐ 2% trên lương cơ bản. Mặc dù tuân thủ đúng pháp luật lao động, cách tính này chưa gắn kết trách nhiệm tiết kiệm vật tư với thu nhập của người lao động.

Thứ ba, chi phí sản xuất chung (SXC) chưa được phân bổ hợp lý khi toàn bộ công cụ dụng cụ có giá trị lớn đều bị phân bổ 1 lần 100% vào chi phí trong kỳ xuất dùng, khiến giá thành sản phẩm giữa các tháng dao động bất thường từ 15% đến 20%.

Thứ tư, bộ máy kế toán tổ chức theo mô hình kết hợp, trong đó 100% nhân sự phòng kế toán ưu tiên xử lý thông tin kế toán tài chính quá khứ phục vụ quyết toán thuế, hoàn toàn thiếu vắng các báo cáo quản trị định hướng tương lai.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân cốt lõi của những hạn chế trên là do doanh nghiệp chưa thiết lập hệ thống tài khoản chi tiết cấp 2, cấp 3 để nhận diện chi phí theo biến phí và định phí. So với các mô hình kế toán quản trị tiên tiến tại Nhật Bản hay các nước Tây Âu - nơi chi phí được quản trị theo chuỗi giá trị và trung tâm trách nhiệm - mô hình tại THAIBIPHAR còn mang tính thụ động.

Về mặt trực quan, dữ liệu chi phí của công ty có thể được trình bày rõ ràng thông qua biểu đồ tròn thể hiện cơ cấu chi phí sản xuất gồm NVLTT chiếm 65% - 70%, NCTT chiếm 15% - 18%, SXC chiếm 12% - 17%, kết hợp với bảng đối chiếu chênh lệch định mức chi phí thực tế và dự toán theo từng quý. Việc chậm trễ luân chuyển chứng từ giữa các phòng ban chức năng làm giảm khoảng 25% hiệu quả phản ứng giá của công ty khi tham gia đấu thầu thuốc. Nghiên cứu khẳng định thông điệp mang tính nguyên lý: "Thông tin chi phí chuẩn xác là chìa khóa định giá cạnh tranh."

Đề xuất và khuyến nghị

Để nâng cao hiệu quả quản trị chi phí sản xuất giai đoạn 2020 - 2025, luận văn đề xuất 5 nhóm giải pháp hành động cụ thể:

Thứ nhất, tái cấu trúc hệ thống phân loại chi phí bằng cách phân định rõ ràng biến phí và định phí cho toàn bộ 56 mặt hàng dược phẩm. Giải pháp này giúp doanh nghiệp xác định chính xác điểm hòa vốn và số dư đảm phí, do Trưởng phòng Kế toán chủ trì hoàn thành trong Quý I/2021.

Thứ hai, thiết lập quy chế phân bổ chi phí công cụ dụng cụ giá trị lớn thành nhiều kỳ sản xuất linh hoạt từ 12 đến 24 tháng thay vì hạch toán 1 lần 100%. Kế toán tổng hợp phối hợp quản đốc phân xưởng thực hiện từ tháng 06/2021 nhằm hạ mức biến động giá thành bất thường xuống dưới 3%.

Thứ ba, hoàn thiện hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật và mẫu biểu báo cáo quản trị dạng lãi trên biến phí. Phòng Kỹ thuật kết hợp Phòng Kế toán triển khai định kỳ hàng quý từ năm 2021, hướng tới mục tiêu giảm tỷ lệ hao hụt nguyên liệu vượt mức cho phép từ 2,5% xuống dưới 1,0%.

Thứ tư, nâng cấp phần mềm kế toán và tổ chức đào tạo nghiệp vụ kế toán quản trị cho 100% cán bộ phòng kế toán. Ban Giám đốc phê duyệt ngân sách công nghệ thông tin trong giai đoạn 2021 - 2023 nhằm rút ngắn thời gian lập báo cáo quản trị từ 15 ngày xuống còn 3 ngày làm việc sau mỗi kỳ kế toán.

Thứ năm, kiến nghị Bộ Tài chính và các tổ chức đào tạo nghề nghiệp sớm ban hành tài liệu hướng dẫn chuyên sâu về kế toán quản trị cho ngành dược phẩm, tạo hành lang pháp lý đồng bộ trong giai đoạn 2022 - 2025.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Công trình nghiên cứu mang lại giá trị thực tiễn và học thuật cho 4 nhóm đối tượng trọng tâm:

  1. Ban Giám đốc và các nhà quản trị doanh nghiệp sản xuất dược: Cung cấp phương pháp hoạch định giá bán chiến lược, tối ưu hóa điểm hòa vốn cho hơn 50 mặt hàng thuốc và nâng cao tỷ suất sinh lời trên doanh thu thêm 2% - 3%.

  2. Đội ngũ kế toán trưởng và kế toán viên quản trị chi phí: Cung cấp hệ thống biểu mẫu thực tế như phiếu theo dõi tiêu hao vật tư, sổ theo dõi định mức chuyền sản xuất và báo cáo kết quả kinh doanh dạng lãi trên biến phí để ứng dụng trực tiếp vào công việc hạch toán hàng ngày.

  3. Giảng viên, nhà nghiên cứu và học viên cao học chuyên ngành Kế toán: Cung cấp bộ dữ liệu khảo sát thực chứng từ 50 phiếu điều tra giai đoạn 2016 - 2018, làm tài liệu tham khảo giá trị cho các công trình nghiên cứu thuộc mã ngành 8340301.

  4. Chuyên viên tư vấn tài chính và tái cấu trúc sản xuất: Tham khảo mô hình phân bổ chi phí và kiểm soát định mức để xây dựng giải pháp quản trị cho các nhà máy dược đạt chuẩn GMP-WHO có quy mô trên 500 lao động.

Câu hỏi thường gặp

Câu hỏi 1: Vì sao THAIBIPHAR cần phân tách chi phí sản xuất thành biến phí và định phí? Trả lời: Việc phân tách giúp công ty xác định chính xác điểm hòa vốn và số dư đảm phí cho từng sản phẩm như Levomepromazin 25mg hay Aminazin 25mg. Trong thực tế, khi nắm rõ biến phí, nhà quản trị có thể linh hoạt đưa ra giá sàn đấu thầu thuốc mà vẫn bảo đảm bù đắp toàn bộ định phí vận hành nhà máy.

Câu hỏi 2: Mô hình tổ chức bộ máy kế toán nào là tối ưu nhất cho doanh nghiệp hiện nay? Trả lời: Mô hình kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị là giải pháp phù hợp nhất với nguồn lực của THAIBIPHAR. Mô hình này giúp tiết kiệm khoảng 30% chi phí tổ chức bộ máy so với mô hình tách biệt, đồng thời tận dụng tối đa dữ liệu chứng từ gốc phát sinh hàng ngày.

Câu hỏi 3: Hạn chế lớn nhất trong phân bổ chi phí sản xuất chung tại công ty là gì? Trả lời: Hạn chế lớn nhất là việc hạch toán phân bổ 1 lần toàn bộ giá trị công cụ dụng cụ lớn vào chi phí tháng xuất dùng. Cách làm này khiến giá thành đơn vị sản phẩm bị đội lên bất thường từ 15% đến 20%, làm sai lệch căn cứ ra quyết định giá bán của Ban Giám đốc.

Câu hỏi 4: Báo cáo kinh doanh dạng lãi trên biến phí mang lại lợi ích gì cho nhà quản trị? Trả lời: Báo cáo phản ánh trực tiếp phần chênh lệch giữa doanh thu thuần và tổng biến phí phát sinh. Tại THAIBIPHAR, báo cáo này giúp ban lãnh đạo nhận diện chính xác mặt hàng nào trong 56 sản phẩm có đóng góp biên lợi nhuận cao nhất để ưu tiên bố trí nguồn lực sản xuất.

Câu hỏi 5: Nguồn dữ liệu sử dụng trong luận văn có độ tin cậy như thế nào? Trả lời: Luận văn kết hợp số liệu tài chính chính thức của THAIBIPHAR giai đoạn 2016 - 2018 cùng 50 phiếu khảo sát chuyên sâu từ Ban Giám đốc, kỹ sư phân xưởng và kế toán viên, đảm bảo tính chuẩn xác và có giá trị ứng dụng cao cho giai đoạn 2020 - 2025.

Kết luận

Luận văn đã giải quyết trọn vẹn mục tiêu nghiên cứu thông qua 5 kết luận cốt lõi:

  • Hệ thống hóa hoàn chỉnh khung lý luận kế toán quản trị chi phí phù hợp đặc thù công nghệ sản xuất dược phẩm đạt chuẩn quốc tế GMP-WHO.
  • Đánh giá trung thực thực trạng quản trị chi phí tại THAIBIPHAR, làm rõ nguyên nhân khiến lợi nhuận năm 2018 giảm nhẹ 0,84% xuống mức 163 tỷ đồng.
  • Thiết lập hệ thống biểu mẫu phân loại chi phí theo biến phí - định phí và mẫu báo cáo lãi trên biến phí cho 56 sản phẩm của công ty.
  • Đề xuất lộ trình 5 giải pháp ứng dụng đồng bộ, đặt mục tiêu hoàn thành chuyển đổi số liệu quản trị trong giai đoạn 2020 - 2025.
  • Cung cấp phương pháp kiểm soát định mức kỹ thuật giúp giảm hao hụt vật tư và nâng cao năng lực cạnh tranh đấu thầu thuốc.

Đóng góp lớn nhất của công trình là chuyển dịch tư duy kế toán từ ghi nhận thụ động sang công cụ dự báo và điều hành chiến lược. Doanh nghiệp cần khẩn trương thành lập tổ công tác triển khai áp dụng các giải pháp ngay trong năm 2021. Hãy tham khảo toàn văn luận văn để tiếp cận chi tiết các biểu mẫu và phương pháp tính toán chuyên sâu cho doanh nghiệp sản xuất dược phẩm.