CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÍNH HỮU HIỆU CỦA HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ Kiểm soát nội bộ là một công cụ quản lý ở các tổ chức nhằm đạt được các mục tiêu của tố chức. Chương này tổng hợp các khuôn khổ lý thuyết của hệ thống KSNB, tính hữu hiệu của hệ thống KSNB và tổng kết những nghiên cứu trước để chỉ ra khoảng trống nghiên cứu. Các mô hình khung về hệ thống kiểm soát nội bộ 1. Các khái niệm về kiểm soát nội bộ Kiểm soát nội bộ ra đời và tồn tại khách quan cùng với sự tồn tại của các tổ chức (doanh nghiệp, tổ chức chính phủ, tổ chức phi lợi nhuận.) nhằm sử dụng các nguồn lực để đạt được mục tiêu của tổ chức.
Có nhiều định nghĩa về KSNB từ phía các nhà khoa học, các tổ chức nghề nghiệp hay được luật hóa qua các văn bản pháp luật. Dù có nhiều quan điểm, cách tiếp cận khác nhau nhưng nhìn chung có hai dòng quan điểm chủ yếu. Dòng quan điểm thứ nhất cho rằng KSNB là một quá trình, dòng quan điểm thứ hai cho rằng KSNB là một cấu trúc. Dòng định nghĩa thứ nhất cho rằng KSNB là một quá trình kiểm soát để đạt được mục tiêu của tổ chức do chúng có nhiều bước công việc nối tiếp nhau và luôn biến đổi liên tục để thích hợp với đặc điểm các quy trình cũng như sự phát triển của tổ chức.
Ủng hộ quan điểm này, King (2011), cho rằng KSNB là một quá trình, theo đó các tổ chức thiết lập các thủ tục quản lý nhằm đạt được mục tiêu. Abbas và Iqbal (2012), cho rằng KSNB là một quá trình thiết kế đặc biệt cho các công ty để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý giúp công ty đạt được mục tiêu của mình. Trong khi quan điểm của các nhà khoa học về KSNB được sử dụng để mô hình hóa vấn đề nghiên cứu thì các tổ chức nghề nghiệp lại định nghĩa KSNB làm cơ sở khung hướng dẫn các tổ chức vận dụng KSNB trong thực tế. Ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa kỳ về chống gian lận báo cáo tài chính (BCTC), gọi tắt là COSO đã đưa ra khung lý thuyết về KSNB vào năm 1992 và phiên bản điều chỉnh 2013.
Theo đó, KSNB được định nghĩa là một quá trình bị chi phối bởi người quản 11 lý, hội đồng quản trị và các thành viên của đơn vị nhằm đạt được các mục tiêu liên quan đến hoạt động, mục tiêu báo cáo và tuân thủ pháp luật. COSO (1992, 2013) đều xác định năm thành phần của KSNB là môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin và truyền thông, và giám sát. Định nghĩa và nền tảng khung của COSO có sức ảnh hưởng lớn đến nhiều doanh nghiệp tại Hoa Kỳ và nhiều nước trên thế giới. Dựa trên nền tảng của COSO, Tổ chức quốc tế của Viện kiểm toán tối cao (INTOSAI) cũng ban hành hướng dẫn tiêu chuẩn KSNB cho khu vực công (INTOSAI GOV 9100), theo đó KSNB cũng được định nghĩa là một quá trình được thiết kế để giải quyết các rủi ro và cung cấp một sự đảm bảo để các mục tiêu về hiệu quả, trách nhiệm giải trình, bảo vệ tài sản và tuân thủ pháp luật đạt được.
Ở Việt Nam, Chuẩn mực kiểm toán số 315 định nghĩa KSNB là qui trình do ban quản trị, ban giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị thiết kế thực hiện và duy trì để tạo ra sự bảo đảm hợp lý về khả năng đạt được mục tiêu của đơn vị trong việc đảm bảo độ tin cậy của báo cáo tài chính, đảm bảo hiệu quả, hiệu suất hoạt động, tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan. Định nghĩa KSNB theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam tiếp cận theo hướng đánh giá rủi ro và tương đồng với quan điểm của Báo cáo COSO, trong đó hệ thống KSNB cũng bao gồm 5 thành phần là: Môi truờng kiểm soát; Đánh giá rủi ro; Hoạt động kiểm soát; Thông tin và truyền thồng; Hoạt động giám sát. Định nghĩa này xem KSNB là một quy trình chứ không phải là hệ thông như trước đây. Dòng định nghĩa thứ hai cho rằng KSNB là cấu trúc kiểm soát cũng được nhiều nhà nghiên cứu trên thế giới đồng thuận.
DiNapoli (2007) cho rằng KSNB là sự tích hợp kế hoạch, quan điểm và nỗ lực của người lao động trong đơn vị nhằm giúp tổ chức đạt được mục tiêu. Lakis và Girnjnas (2012) cho rằng KSNB là một cơ cấu tổ chức được thiết lập bởi các nhà quản lý để đảm bảo hiệu quả hoạt động của tổ chức, hình thành cơ chế an toàn, sử dụng hợp lý nguồn lực, đảm bảo tính trung thực của thông tin kế toán. Theo Pfister (2009), KSNB là một cấu trúc tổ chức nhằm phát hiện, ngăn ngừa, nhận dạng và điều chỉnh các sai sót tiềm tàng trong quá trình 12 xử lý thông tin. Shim (2011) xác định KSNB là một phần của hệ thống quản trị doanh nghiệp, là hệ thống kiểm soát để đạt được các mục tiêu của công ty, bao gồm những phương tiện, và cách thức để bảo vệ tài sản, để kiểm tra sự đúng đắn của quá trình thực hiện nhiệm vụ, đảm bảo hiệu quả hoạt động và ngăn chặn, sửa chữa sai lầm.
Ngoài ra còn có các quan điểm của Bieiulaitis (2011), Barnabas (2011), Mackevieius và Auditas (2001) cũng tương tự như các quan điểm của các nhà nghiên cứu trên. Các tổ chức càng lớn dần về quy mô thì chức năng kiểm soát càng trở nên cấp thiết, lúc này các nhà quản lý phải kiểm soát về nhiều phương diện thông qua việc ban hành các chính sách, các thủ tục trong tổ chức mình để có thể đạt được các mục tiêu đề ra. Hệ thống các chính sách và các thủ tục đó chính là hệ thống KSNB của một tổ chức. Khái niệm hệ thống KSNB được nhiều tác giả, tổ chức khác nhau đề cập ở nhiều góc độ, chẳng hạn: Năm 1949, Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) công bố công trình nghiên cứu đầu tiên về hệ thống KSNB đã đưa ra khái niệm hệ thống KSNB là cơ cấu tổ chức và các biện pháp, cách thức liên quan được chấp nhận và thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tài sản, kiểm tra độ chính xác và đáng tin cậy của thông tin kế toán, thúc đẩy hoạt động có hiệu quả, khuyến khích sự tuân thủ các chính sách của nhà quản lý ( Trần Thị Giang Tân, 2012) Theo Alvin A.rens và cộng sự (2000): “ Để đạt được mục tiêu cần phải xây dựng một hệ thống KSNB, theo đó hệ thống bao gồm các chính sách, thủ tục đặc thù được thiết kế để cung cấp cho nhà quản l sự đảm bảo hợp lý để thực hiện các mục tiêu đã định.
Mục tiêu đó bao gồm: đảm bảo độ tin cậy của thông tin; bảo vệ tài sản và sổ sách; đẩy mạnh tính hiệu quả trong hoạt động; tăng cường sự gắn bó với các chính sách và thủ tục đã đề ra”. Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC), đã đưa ra định nghĩa: “Hệ thống KSNB là một hệ thống chính sách, thủ tục được thiết lập nhằm đạt được bốn mục tiêu: bảo vệ 13 tài sản của tổ chức; bảo đảm độ tin cậy của các thông tin; bảo đảm việc thực hiện các chế độ pháp ly; bảo đảm hiệu quả hoạt động”. Tóm lại: Qua các khái niệm trên, mặc dù có nhiều góc nhìn khác nhau trên phương diện học thuật hay trên phương diện của các tổ chức chuyên môn, nhưng nhìn chung các khái niệm về KSNB, hệ thống KSNB đều có những tương đồng nhất định về bản chất. Những tương đồng đó thể hiện ở những điểm: - Hệ thống KSNB là một quá trình diễn ra trong mọi tổ chức để ngăn ngừa rủi ro và hướng đến đạt được các mục tiêu nhất định.
- Hệ thống KSNB có sự tham gia của nhiều đối tượng trong tổ chức, tùy thuộc vào sự phân công trách nhiệm của mỗi cá nhân theo vị trí công tác của mình. - Hệ thống KSNB có nhiều bộ phận cấu thành và có mối quan hệ với nhau. Đặc tính này thể hiện KSNB có tính cấu trúc và cần được vận hành tốt nhất để đạt mục tiêu đặt ra. - Hệ thống KSNB có tính linh hoạt và được thiết kế phù hợp với đặc thù của mỗi tổ chức trong từng thời kì.
Những điểm chính trên của khái niệm về KSNB đặt ra nhiều câu hỏi cho các nhà nghiên cứu về công tác KSNB trong thực tiễn hiện nay. Các mô hình khung của hệ thống kiểm soát nội bộ 1. Mô hình khung kiểm soát nội bộ theo COSO 2013 Theo khung lý thuyết COSO (2013), hệ thống KSNB gồm năm thành phần với mười bảy nguyên tắc (Xem Phụ lục 1) hỗ trợ cho năm thành phần của KSNB. Điểm giống nhau giữa COSO (2013) và COSO (1992) là đều tồn tại 5 thành phần nhưng điểm khác biệt được tập trung vào các điểm chính sau đây: - Tiếp cận theo hướng mong đợi vào việc quản trị công ty ở tầm vĩ mô.
- Hướng đến sự toàn cầu hóa của thị trường và hoạt động kinh doanh mở rộng - Sự thay đổi trong mô hình kinh doanh phù hợp với biến động của thế giới - Đáp ứng nhu cầu, mức độ phức tạp, quy định và các chuẩn mực - Tăng các chiến lược cạnh tranh và trách nhiệm giải trình trước xã hội 14 - Sử dụng sự phát triển của công nghệ hiện đại - Ngăn ngừa hoặc giảm đi hoặc phát hiện gian lận trong kinh doanh - Mở rộng mục tiêu báo cáo là không chỉ báo cáo tài chính mà còn là các báo cáo phi tài chính (non-financial reports) và đối tượng sử dụng không chỉ là người bên trong mà còn là người bên ngoài. Theo các điểm mở rộng dựa trên nguyên tắc chung của KSNB chính là đảm bảo cho các tổ chức đạt được những mục đích đã đề ra dưới sự đồng thuận thực hiện của toàn bộ nhân viên trong một tổ chức. Môi trường kiểm soát: Là bao gồm các tiêu chuẩn, quy trình và những cấu trúc cung cấp cơ sở cho việc thực hiện kiểm soát nội bộ trong toàn đơn vị, tổ chức. Hội đồng quản trị và các nhà quản lý cấp cao thiết lập, chỉ đạo và thực hiện giám sát toàn bộ hoạt động kiểm soát nội bộ trong toàn bộ tổ chức.
Nhà quản trị thực hiện các bước công việc trên ở các cấp độ khác nhau của đơn vị, tổ chức.