CHƯƠNG 1 LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM SOÁT NỘI BỘ, RỦI RO GIAN LẬN VÀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN 1.1 Kiểm soát và kiểm soát nội bộ 1.1 Khái niệm kiểm soát Kiểm soát được xem xét là một chức năng quan trọng của các nhà quản lý, kiểm soát được định nghĩa như là một quá trình “giữ cho mọi thứ đi đúng hướng” ( Merchant, 1985, tr1) [85] và được nhận biết như là một chức năng cuối cùng của quá trình quản lý (Merchant, 1985, tr. Theo Anthony et al.5) [41,43] thì “ Kiểm soát là một quá trình hướng dẫn một tập hợp các thay đổi để đạt được các mục tiêu dự kiến, kiểm soát là một khái niệm rộng và có thể sử dụng cho con người, mọi vật, các hoàn cảnh và tổ chức. Trong tổ chức thì kiểm soát bao gồm các kế hoạch khác nhau và quá trình kiểm soát”. Theo Simon (1995, tr.29) [94]“ Kiểm soát hàm ý rằng quản lý vốn là sự mâu thuẫn giữa một mặt là việc không ngừng đổi mới với mặt khác là đạt được các mục tiêu dự tính, để cả hai mặt này đều được biến đổi tạo ra sự tăng trưởng lợi nhuận của tổ chức”.
Anthony và Govindarajan ( 2004) [43] đã định nghĩa kiểm soát là “ Là quá trình các nhà quản lý tác động tới các thành viên khác trong tổ chức để thực hiện mục tiêu của tổ chức” ( tr. Garrison và Noreen ( 2000) [65] đã đề xuất một khái niệm khác về kiểm soát quản lý như sau “ Là các bước được thiết lập bởi các nhà quản lý cố gắng làm tăng thêm khả năng có thể đạt được các mục tiêu đặt ra trong kế hoạch và đảm bảo các bộ phận chức năng hoạt động đồng nhất với các chính sách trong tổ chức” ( tr378) Theo GS.TS Nguyễn Quang Quynh (2008) [15,16] “ kiểm soát được hiểu là tổng hợp các phương sách để hiểu và điều hành các đối tượng hoặc khách thể quản lý”. Nguyễn Thị Phương Hoa (2011, tr 14) [17] cho rằng “kiểm soát là quá trình đo lường, đánh giá và tác động lên đối tượng kiểm soát nhằm bảo đảm mục tiêu, kế hoạch của tổ chức được thực hiện một cách có hiệu quả” Kiểm soát trong tổ chức có thể được trình bày theo nhiều phương pháp, từ việc giám sát các chỉ dẫn tới việc phản hồi hệ thống, kiểm soát văn hóa và kiểm soát xã hội ( Simon 1995, trang 5) [94]. Nhiều nhà nghiên cứu đã thừa nhận rằng kiểm 8 soát là khác nhau đối với nhiều chủ thể khác nhau, Chua et al ( 1989, tr4) [60] đã đưa ra 03 khía cạnh nổi bật dễ nhận biết của kiểm soát là: (1) Kiểm soát như một phương thức định hướng hoặc điều khiển.
(2) Kiểm soát như một phương thức cai trị một người hoặc một nhóm người bởi một nhóm người khác. (3) Kiểm soát là một quá trình của việc giám sát quản lý. Kiểm soát là cần thiết đối với bất kỳ tổ chức nào để giúp cho các hoạt động được triển khai theo đúng với các mục tiêu mà tổ chức đã đặt ra. Kiểm soát được sử dụng như một phương thức để đảm bảo các thành phần tham gia tổ chức sẽ thực hiện những công việc mà tổ chức mong muốn.
Theo Merchant ( 1985, tr4) [85] thì “ Kiểm soát được coi như là một chức năng của quản lý, ảnh hưởng liên quan đến hành vi của con người, bởi vì con người tạo ra mọi thứ trong tổ chức. Hay nói cách khác, kiểm soát liên quan đến các nhà quản lý thực hiện một loạt các bước để đảm bảo rằng những người trong tổ chức sẽ làm những việc tốt nhất cho tổ chức”. Có một vài lý do dẫn đến sự cần thiết phải có kiểm soát: Sự thiếu hụt các hướng dẫn; các vấn đề về động cơ; giới hạn về con người ( Merchant, 1985) [85]. Khi có một vấn đề kiểm soát các nhà quản lý sẽ đối diện với nó bằng các cách thức cụ thể như: giới hạn, tự động hóa, và chia sẻ rủi ro.
Kiểm soát lỏng lẻo có thể đưa lại nhiều bất lợi đối với tổ chức như: sự thiếu hụt sản phẩm, nhân viên; khách hàng không hài lòng, không có khả năng cạnh tranh trên thị trường. Việc kết hợp yếu kém ở phạm vi các cấp độ trong tổ chức, cũng có thể là do việc kiểm soát nghèo nàn. Có nhiều kiểm soát có thể có hại đối với tính hữu hiệu trong hoạt động của tổ chức. Ví dụ: kiểm soát quá chặt có thể làm giảm mất sự linh động và động cơ của tổ chức, hoặc có thể làm tăng chí phí hoạt động và áp lực đối với nhân viên.
Theo đó việc duy trì một cân bằng tối ưu giữa tính nhất quán và sự linh hoạt trong quá trình kiểm soát là rất quan trọng và luôn là một nhiệm vụ chính khó khăn nhất đối với tổ chức. Quá trình kiểm soát về cơ bản bao gồm các bước cơ bản sau: (1) Định rõ các kết quả mong muốn; (2) Thiết lập các dự báo kết quả; (3) Thiết lập các tiêu chuẩn của các kết quả và dự báo; (4) Thiết lập mạng lưới thông tin và mạng lưới phản hồi; (5) Đánh giá thông tin và thực hiện các hoạt động sửa chữa (Stoner và Wankei, 1986. Mỗi một quá trình kiểm soát đều yêu cầu một loạt các bước gồm các mục tiêu cụ thể và các mục tiêu chung và đánh giá làm thế nào để có thể đạt được các mục tiêu đó một cách hiệu quả nhất. “ Sau khi đưa ra chiến lược, thiết lập được kết hoạch thì công việc tiếp theo của các nhà quản lý là phải thiết kế các thủ tục để đảm bảo các kế hoạch được thực hiện và nếu điều kiện cho phép thì các kế hoạch này có thể được sửa đổi”.2 Phân loại kiểm soát Hoạt động kiểm soát trong một tổ chức rất đa dạng có thể được phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau.
Theo PGS-TS Nguyễn Thị Phương Hoa (2011) [17] thì có thể phân biệt kiểm soát theo các tiêu thức sau: Thứ nhất: Theo mức độ ảnh hưởng: Kiểm soát trực tiếp và kiểm soát tổng quát. Kiểm soát trực tiếp được xây dựng trên cơ sở đánh giá các yếu tố các bộ phận cấu thành hệ thống quản lý. Kiểm soát tổng quát là sự kiểm soát tổng thể đối với nhiều hệ thống, nhiều công việc khác nhau. ( Tr 15) Thứ hai: Theo nội dung: Kiểm soát tổ chức và kiểm soát kế toán.
Trong đó, kiểm soát tổ chức được thiết lập nhằm đảm bảo sự tuân thủ và hữu hiệu của tổ chức đối với các chính sách, các kế hoạch và cá quy định pháp luật hiện hành, bảo đảm các hoạt động được diễn ra theo các mục tiêu quản lý; bảo đảm việc sử dụng nguồn lực một cách hợp lý. Kiểm soát kế toán được thiết lập nhằm tập trung vào việc kiểm tra thông tin cung cấp cho việc ra quyết định. Kiểm soát kế toán trợ giúp cho việc đảm bảo độ tin cậy, xác thực và đầy đủ của thông tin tài chính, thông tin nghiệp vụ và là những biện pháp bảo vệ tài sản của đơn vị.( Tr 15) Thứ ba: Theo thời điểm kiểm soát và thời điểm xảy ra nghiệp vụ có ba loại: Kiểm soát trước thực hiện, kiểm soát trong thực hiện và kiểm soát sau thực hiện. Trong đó, kiểm soát trước thực hiện diễn ra trước khi đối tượng kiểm soát thực hiện hoạt động, có mục tiêu ngăn ngừa sai phạm xảy ra.
Kiểm soát trong thực hiện khi đối tượng kiểm soát đang hoạt động, nhằm mục tiêu thu thập thông tin phản hồi để có các biện pháp can thiêp kịp thời. Kiểm soát sau thực hiện khi đối tượng kiểm soát đã kết thúc hoạt động, nhằm mục đích đánh giá kết quả và đúc rút kinh nghiệm. ( Tr16) Thứ tư: Theo quan hệ giữa các thủ thể với khách thể: kiểm soát bao gồm kiểm soát từ bên ngoài và kiểm soát nội bộ. Trong đó, kiểm soát bên ngoài được thực hiện bởi các chủ thể bên ngoài còn kiểm soát nội bộ được thực hiện bởi các chủ thể bên trong doanh nghiệp.
Tuy nhiên cách phân loại theo tiêu chí này chỉ có tính chất tương đối vì một đối tượng có thê vừa là chủ thể quản lý vừa là đối tượng bị quản lý.2 Kiểm soát nội bộ và cơ sở thiết lập kiểm soát nội bộ 1.1 Khái niệm kiểm soát nội bộ Cách phân loại theo quan hệ giữa các chủ thể và khách thể thì kiểm soát bao 10 gồm kiểm soát bên ngoài và kiểm soát nội bộ ( KSNB). Cũng giống như khái niệm kiểm soát thì khái niệm kiểm soát nội bộ cũng là một khái niệm có ý nghĩa rộng đã được nhiều nhà nghiên cứu và các tổ chức định nghĩa. Việc sử dụng kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp và trong kiểm toán đã được phát triển và không ngừng thay đổi từ đầu thế kỷ 20 ( Heier et al, 2005) [74]. Trong quá khứ thì khái niệm “kiểm soát nội bộ” được giới hạn trong phạm vi “ Kiểm tra nội bộ”, vào những năm 1930 hệ thống kiểm tra nội bộ được định nghĩa như: là sự kết hợp của một hệ thống kiểm tra và các thủ tục phòng ban liên quan, trong đó một người thực hiện nghĩa vụ của mình một cách độc lập và kiểm tra công việc của người khác như là các nhân tố rõ nét liên quan đến khả năng phát hiện ra các gian lận ( Sawyer et al ,2003) [98].
Các khái niệm đầu tiên này đã chỉ ra tầm quan trọng của kiểm soát nội bộ trong việc trợ giúp để ngăn ngừa và phát hiện gian lận. Quan điểm của AICPA (1992) [58] đã mở rộng và định nghĩa kiểm soát nội bộ là “việc lập kế hoạch của tổ chức và tất cả sự kết hợp các cách thức, đo lường đựa thừa nhận trong phạm vi tổ chức để đảm bảo an toàn của tài sản, kiểm tra tính đúng đắn và tin cậy của các dữ liệu kế toán, thúc đẩy tính hữu hiệu của hoạt động, thúc đẩy sự tham gia các quy định trong tổ chức”. Khái niệm của AICPA đã mở rộng hơn rất nhiều so với các quan điểm trước đó về kiểm soát nội bộ, AICPA cho rằng kiểm soát nội bộ không chỉ liên quan đến việc kiểm tra kế toán mà còn gắn liền với việc đảm bảo an toàn của tài sản, tuân thủ các quy định của đơn vị, giảm thiểu rủi ro và đạt được các mục tiêu của tổ chức. Xuất phát từ các chức năng và các quá trình trong quản lý thì kiểm soát nội bộ bao gồm 05 thành phần chính sau: Môi trường kiểm soát; Đánh giá rủi ro; Giám sát; Các hoạt động kiểm soát và Thông tin và truyền thông”.