Tổng quan nghiên cứu

Ngành xây dựng cơ bản đóng vai trò then chốt trong việc tạo lập cơ sở vật chất hạ tầng cho nền kinh tế quốc dân, thường chiếm tỷ trọng khoảng 30% đến 40% trong tổng vốn đầu tư phát triển của toàn xã hội. Trong bối cảnh cạnh tranh gay gắt của thị trường xây lắp, việc quản trị chi phí sản xuất và tính toán giá thành công trình chính xác là yếu tố sống còn quyết định sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp. Các sản phẩm xây lắp mang tính chất đơn chiếc, quy mô vốn lớn, thời gian thi công kéo dài và phụ thuộc nặng nề vào điều kiện thời tiết thực địa, dẫn đến rủi ro phát sinh hao phí ngoài dự toán rất cao.

Nghiên cứu này tập trung phân tích thực trạng công tác kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành tại Công ty TNHH Một thành viên Xây dựng An Tài Phát, một doanh nghiệp hoạt động với quy mô vốn điều lệ 4,9 tỷ đồng. Mục tiêu cốt lõi của đề tài là đánh giá toàn diện chu trình hạch toán từ khâu chứng từ ban đầu, phân bổ chi phí nguyên vật liệu, nhân công, máy thi công đến chi phí sản xuất chung, từ đó đưa ra các giải pháp khả thi nhằm hoàn thiện công tác kế toán chi phí.

Phạm vi nghiên cứu bao quát số liệu hoạt động sản xuất kinh doanh giai đoạn 2009 - 2013, đi sâu vào case study thực tế là hợp đồng công trình ĐH JI-ATP 1307 thi công cho đối tác chiến lược là Tập đoàn Ajinomoto Việt Nam tại địa bàn Quận 12, Thành phố Hồ Chí Minh. Ý nghĩa thực tiễn của công trình thể hiện qua việc giúp doanh nghiệp kiểm soát chặt chẽ giá vốn hàng bán, phấn đấu nâng cao biên lợi nhuận gộp từ mức 8,98% trong năm 2013 lên mức kỳ vọng 12% - 15%, đồng thời cắt giảm tỷ lệ lãng phí vật tư từ 3% đến 5% trên mỗi hạng mục thi công.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu được xây dựng trên nền tảng Lý thuyết kế toán chi phí xây lắp và Lý thuyết định giá thành theo đơn đặt hàng hay hợp đồng xây dựng. Theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 02 về Hàng tồn kho và Chuẩn mực Kế toán số 15 về Hợp đồng xây dựng, chi phí sản xuất trong doanh nghiệp xây lắp được phản ánh toàn diện qua các khoản mục: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, Chi phí nhân công trực tiếp, Chi phí sử dụng máy thi công và Chi phí sản xuất chung.

Mô hình nghiên cứu vận dụng hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC của Bộ Tài chính, sử dụng các tài khoản đầu 6 (tài khoản 621, 622, 623, 627) để tập hợp chi phí và kết chuyển sang tài khoản 154 để tổng hợp giá thành sản phẩm xây lắp dở dang. Ba khái niệm trung tâm được làm rõ gồm: Giá thành dự toán được xác định theo định mức kinh tế kỹ thuật của nhà nước hoặc hợp đồng giao thầu; Giá thành kế hoạch do doanh nghiệp tự xây dựng dựa trên biện pháp thi công tối ưu; và Giá thành thực tế phản ánh toàn bộ hao phí kinh tế thực tế phát sinh để hoàn thành bàn giao công trình.

Đặc biệt, lý thuyết tính lương và các khoản trích theo lương được chuẩn hóa theo quy định năm 2014 với tổng tỷ lệ trích 34,5% tiền lương, trong đó doanh nghiệp chịu 24% (gồm Bảo hiểm xã hội 18%, Bảo hiểm y tế 3%, Bảo hiểm thất nghiệp 1%, Kinh phí công đoàn 2%) và người lao động đóng 10,5%, căn cứ trên định mức 200 giờ làm việc tiêu chuẩn mỗi tháng.

Phương pháp nghiên cứu

Nguồn dữ liệu của đề tài bao gồm dữ liệu thứ cấp từ hệ thống sổ sách kế toán, chứng từ gốc như phiếu nhập - xuất kho vật tư, bảng chấm công, bảng thanh toán tiền lương, hóa đơn giá trị gia tăng và hệ thống báo cáo tài chính của doanh nghiệp trong 5 năm liên tục từ năm 2009 đến năm 2013.

Cỡ mẫu nghiên cứu bao gồm toàn bộ 100% hồ sơ kế toán của hợp đồng trọng điểm ĐH JI-ATP 1307 kết hợp với tập dữ liệu tài chính đa năm với tổng doanh thu khảo sát vượt trên 46,9 tỷ đồng. Phương pháp chọn mẫu là chọn mẫu có chủ đích, tập trung vào hợp đồng xây lắp có giá trị lớn nhất và mang tính đại diện cao nhất cho phương thức thầu phụ nhà xưởng công nghiệp tại công ty. Lý do lựa chọn phương pháp này là nhằm phản ánh trọn vẹn một chu kỳ khép kín từ lúc lập dự toán thi công, xuất kho vật tư, nghiệm thấu từng giai đoạn đến khi quyết toán bàn giao đưa vào sử dụng.

Phương pháp phân tích số liệu kết hợp phương pháp so sánh đối chiếu số liệu giữa dự toán và thực tế, phương pháp tổng hợp phân tích tài khoản chữ T, cùng kỹ thuật kiểm tra quy trình luân chuyển chứng từ trên phần mềm kế toán MISA SME.NET 2010 theo hình thức sổ Nhật ký chung. Toàn bộ quá trình thu thập và xử lý số liệu được hoàn thành trong niên độ nghiên cứu năm 2014.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Thứ nhất, kết quả khảo sát cho thấy quy mô doanh thu của công ty có sự biến động rất lớn theo chu kỳ kinh tế vĩ mô. Doanh thu thuần đạt đỉnh vào năm 2010 với 14,07 tỷ đồng (tương ứng lợi nhuận gộp 1,09 tỷ đồng), nhưng đến năm 2011 đã sụt giảm nghiêm trọng 62,4% xuống còn 5,28 tỷ đồng do ảnh hưởng của suy thoái thị trường bất động sản. Tuy nhiên, giai đoạn 2012 - 2013 ghi nhận sự phục hồi mạnh mẽ với mức tăng trưởng doanh thu đạt 46,2% năm 2012 (đạt 7,72 tỷ đồng) và tăng 46,0% năm 2013 (đạt 11,28 tỷ đồng).

Thứ hai, tỷ trọng giá vốn hàng bán trên doanh thu luôn duy trì ở ngưỡng rất cao, chiếm từ 84,8% (năm 2011) đến 93,2% (năm 2009) và giữ mức 91,0% trong năm 2013 với giá vốn lên tới 10,27 tỷ đồng. Điều này chứng minh rằng chi phí trực tiếp cấu thành giá thành sản phẩm xây dựng chiếm tỷ lệ áp đảo, đòi hỏi công tác kiểm soát chi phí phải cực kỳ chuẩn xác.

Thứ ba, về tổ chức lao động, công ty duy trì các đội thi công trực tiếp gồm khoảng 20 công nhân mỗi đội (riêng đội 9 có 10 công nhân). Hệ thống tính lương đã áp dụng hệ số làm thêm giờ nghiêm ngặt (150% cho ngày thường, 200% cho ngày nghỉ cuối tuần và 300% cho ngày lễ tết), song việc trích nộp các khoản bảo hiểm 24% vào chi phí sản xuất chung của từng đội thi công chưa được phân bổ kịp thời theo từng đối tượng hạng mục công trình.

Thứ tư, đối với chi phí sử dụng máy thi công, do đặc thù không đầu tư mua sắm máy móc lớn mà chủ yếu thuê ngoài theo ca máy, công ty chưa mở riêng tài khoản 623 mà thường hạch toán gộp thẳng vào tài khoản 627, làm giảm tính minh bạch khi bóc tách giá thành đơn vị cho công trình ĐH JI-ATP 1307.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân chính của các tồn tại trên bắt nguồn từ tính chất thi công phân tán ngoài hiện trường, dẫn đến việc luân chuyển chứng từ vật tư và bảng kê máy thi công từ công trường về phòng kế toán thường chậm trễ từ 3 đến 5 ngày làm việc. Khi phân tích trực quan qua đồ thị biến động doanh thu - giá vốn và biểu đồ cơ cấu chi phí, dữ liệu chỉ ra rằng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chiếm tỷ trọng lớn nhất, lên tới 65% - 70% tổng giá thành công trình, trong khi chi phí nhân công trực tiếp chiếm khoảng 20% - 25%.

So sánh với các nghiên cứu thực nghiệm trong ngành xây dựng, mô hình tập hợp chi phí theo phương pháp giản đơn kết hợp hệ số tỷ lệ tại An Tài Phát là hoàn toàn phù hợp với tính chất thầu phụ đơn chiếc. Tuy nhiên, việc đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ theo giá trị dự toán tại các điểm dừng kỹ thuật cần phải được đo lường chặt chẽ hơn bằng tỷ lệ hoàn thành khối lượng thực tế. Nếu không tính đúng, tính đủ chi phí máy thi công và chi phí chung, doanh nghiệp sẽ đối mặt với nguy cơ tính sai giá vốn từ 5% đến 8%, dẫn tới việc đưa ra các quyết định bỏ thầu thiếu chuẩn xác trong các giai đoạn tiếp theo.

Đề xuất và khuyến nghị

Thứ nhất, hoàn thiện quy trình kiểm soát và luân chuyển hóa đơn giá trị gia tăng cùng phiếu xuất kho vật tư. Đơn vị cần ban hành quy chế bắt buộc các đội thi công gửi chứng từ gốc về phòng kế toán trong vòng 24 đến 48 giờ kể từ khi phát sinh nghiệp vụ. Mục tiêu giảm 100% tình trạng thất lạc chứng từ và sai lệch thời điểm ghi nhận chi phí. Thời gian thực hiện ngay trong Quý I, do Kế toán vật tư phối hợp cùng Thủ kho và Đội trưởng công trường phụ trách.

Thứ hai, mở và theo dõi độc lập tài khoản 623 - Chi phí sử dụng máy thi công thay vì hạch toán chung vào tài khoản 627. Kế toán cần xây dựng các tiêu thức phân bổ chi phí máy thuê ngoài dựa trên số ca máy thực tế hoạt động hoặc khối lượng công tác xây lắp hoàn thành. Chỉ tiêu đặt ra là kiểm soát sai số giá thành hạng mục cơ giới dưới 1%, thực hiện trong vòng 1 tháng dưới sự chỉ đạo trực tiếp của Kế toán trưởng.

Thứ ba, chuẩn hóa công tác hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương cho công nhân xây lắp. Thực hiện phân loại rõ ràng giữa lao động thời vụ và lao động dài hạn, trích nộp đầy đủ 24% bảo hiểm và kinh phí công đoàn vào chi phí sản xuất chung của từng công trình tương ứng, đồng thời kiểm soát chặt chẽ hệ số lương ngoài giờ từ 150% đến 300% nhằm tối ưu hóa 10% chi phí nhân công, do Phòng Tổ chức nhân sự phối hợp cùng Kế toán tiền lương thực hiện trong Quý II.

Thứ tư, khai thác chuyên sâu các phân hệ quản trị giá thành trên phần mềm MISA SME.NET 2010. Tự động hóa quá trình tổng hợp chi phí từ các phân hệ kho, lương sang phân hệ giá thành, hỗ trợ đánh giá sản phẩm dở dang theo khối lượng tương đương, rút ngắn thời gian lập báo cáo tài chính cuối kỳ từ 15 ngày xuống còn dưới 5 ngày, do Ban Giám đốc phê duyệt và triển khai định kỳ hàng năm.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Nhóm 1 - Kế toán trưởng và nhân viên kế toán tại các doanh nghiệp xây dựng vừa và nhỏ: Luận văn cung cấp cẩm nang thực hành chi tiết về sơ đồ hạch toán các tài khoản chi phí 621, 622, 623, 627 và 154, giúp chuẩn hóa sổ sách theo đúng chế độ kế toán hiện hành và xử lý linh hoạt phần mềm kế toán.

Nhóm 2 - Ban Giám đốc và các nhà quản trị doanh nghiệp xây lắp: Nghiên cứu cung cấp góc nhìn thực tiễn về cấu trúc giá vốn (thường chiếm trên 90% doanh thu) và phương pháp kiểm soát chênh lệch giữa giá thành dự toán với giá thành thực tế trong các hợp đồng thầu phụ công nghiệp.

Nhóm 3 - Giảng viên và nghiên cứu viên ngành Kế toán - Tài chính: Tài liệu là nguồn tham khảo học thuật giá trị với chuỗi dữ liệu thực nghiệm 5 năm (2009 - 2013), minh họa sinh động cách ứng dụng chuẩn mực kế toán vào môi trường thi công thực tế tại Thành phố Hồ Chí Minh.

Nhóm 4 - Sinh viên và học viên cao học chuyên ngành Kế toán doanh nghiệp: Đề tài là bài mẫu hoàn chỉnh về phương pháp luận nghiên cứu định lượng kết hợp định tính, cách thiết kế hệ thống bảng biểu chi phí và mô hình tính giá thành xây lắp theo điểm dừng kỹ thuật.

Câu hỏi thường gặp

Doanh nghiệp xây dựng phân biệt giá thành dự toán và giá thành thực tế như thế nào? Giá thành dự toán là tổng chi phí dự kiến được duyệt trên cơ sở định mức nhà nước hoặc thỏa thuận hợp đồng, xác định bằng chi phí trực tiếp cộng chi phí chung và thu nhập chịu thuế tính trước. Trong khi đó, giá thành thực tế phản ánh toàn bộ hao phí kinh tế thực tế phát sinh để hoàn tất công trình. Việc so sánh hai chỉ tiêu này giúp doanh nghiệp phát hiện các khoản hao hụt vượt định mức từ 3% đến 5% để kịp thời điều chỉnh.

Phương pháp tính giá thành nào phù hợp nhất cho doanh nghiệp thầu phụ xây lắp? Phương pháp giản đơn kết hợp hệ số là tối ưu nhất đối với các doanh nghiệp như An Tài Phát. Do sản phẩm xây lắp mang tính đơn chiếc và có dự toán riêng cho từng hợp đồng, chi phí phát sinh được tập hợp trực tiếp cho từng hạng mục công trình hoàn thành, giúp xác định chính xác giá vốn khi nghiệm thu bàn giao mà không cần quy đổi sản phẩm tương đương phức tạp.

Doanh nghiệp xây dựng xử lý chi phí máy thi công đi thuê ngoài ra sao? Khi thuê ngoài máy thi công có người lái hoặc không người lái, kế toán cần ghi nhận giá thuê chưa thuế vào bên Nợ tài khoản 623 và thuế giá trị gia tăng vào tài khoản 133. Trường hợp sử dụng máy cho nhiều công trình cùng lúc, chi phí này phải được phân bổ theo tiêu thức số ca máy làm việc thực tế nhằm đảm bảo tính chính xác cho giá thành từng hạng mục.

Tỷ lệ trích các khoản theo lương ảnh hưởng như thế nào đến chi phí công trình? Theo quy định, doanh nghiệp phải trích 24% trên quỹ lương đóng bảo hiểm tính vào chi phí sản xuất kinh doanh (trong đó bảo hiểm xã hội chiếm 18%). Đối với công nhân trực tiếp thi công, các khoản trích này cùng tiền ăn giữa ca được hạch toán vào chi phí sản xuất chung (tài khoản 627), làm tăng tỷ trọng chi phí chung của công trình thêm khoảng 5% đến 8%.

Cách tính giá trị sản phẩm xây lắp dở dang cuối kỳ theo điểm dừng kỹ thuật được thực hiện thế nào? Giá trị dở dang cuối kỳ được xác định dựa trên tỷ lệ giữa khối lượng thi công dở dang thực tế với tổng khối lượng dự toán công trình, nhân với tổng chi phí sản xuất thực tế phát sinh trong kỳ cộng chi phí đầu kỳ. Phương pháp này đảm bảo chỉ các hạng mục đã hoàn thành nghiệm thu mới được kết chuyển sang giá vốn hàng bán trong kỳ kế toán.

Kết luận

  • Đề tài đã hệ thống hóa toàn diện cơ sở lý luận về kế toán tập hợp chi phí và tính giá thành trong ngành xây lắp theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam và Quyết định 15/2006/QĐ-BTC.
  • Phân tích sâu sắc bức tranh tài chính giai đoạn 2009 - 2013 của Công ty TNHH MTV Xây dựng An Tài Phát với quy mô doanh thu cao nhất đạt 14,07 tỷ đồng và vốn điều lệ 4,9 tỷ đồng.
  • Bóc tách chi tiết chu trình hạch toán thực tế trên hợp đồng xây lắp trọng điểm ĐH JI-ATP 1307 phục vụ Tập đoàn Ajinomoto Việt Nam.
  • Nhận diện chính xác 4 điểm nghẽn then chốt gồm: chậm trễ luân chuyển chứng từ, gộp chi phí máy thi công vào chi phí chung, phân bổ chi phí lương phụ cấp chưa tối ưu và việc theo dõi dở dang cuối kỳ.
  • Đưa ra 4 nhóm giải pháp mang tính ứng dụng cao, hướng tới mục tiêu giảm chi phí sản xuất từ 3% đến 5% và rút ngắn 60% thời gian lập báo cáo tài chính.

Đóng góp lớn nhất của công trình là xây dựng thành công quy trình quản trị chi phí khép kín, minh bạch và khoa học cho mô hình nhà thầu phụ xây dựng công nghiệp. Doanh nghiệp cần khẩn trương áp dụng lộ trình cải tiến trong 3 đến 6 tháng tới để nâng cao năng lực cạnh tranh. Nghiên cứu này là tài liệu tham khảo thiết thực cho các nhà quản lý tài chính và người làm công tác kế toán đang tìm kiếm giải pháp tối ưu hóa lợi nhuận trong lĩnh vực xây lắp.