Tổng quan nghiên cứu

Công ty Cổ phần Nước - Môi trường Bình Dương (BIWASE) là một trong 5 đơn vị hàng đầu tại Việt Nam trong lĩnh vực cung cấp nước sạch và xử lý môi trường đô thị, sở hữu công suất cấp nước đạt gần 400.000 m3/ngày đêm cùng năng lực thu gom, xử lý bình quân khoảng 2.500 tấn chất thải rắn mỗi ngày. Sau khi hoàn thành quá trình cổ phần hóa vào năm 2016 với quy mô vốn điều lệ 1.500 tỷ đồng (trong đó vốn nhà nước chiếm 41% và vốn tư nhân chiếm 59%), doanh nghiệp đối mặt với áp lực gia tăng hiệu quả tài chính, tiết giảm chi phí sản xuất và nâng cao năng lực cạnh tranh trên thị trường. Vấn đề nghiên cứu then chốt xuất phát từ thực tế hệ thống kế toán hiện tại của doanh nghiệp chủ yếu là kế toán tài chính, chỉ tập trung ghi nhận các nghiệp vụ kinh tế đã xảy ra nhằm phục vụ nghĩa vụ báo cáo thuế và công bố thông tin pháp lý cho các đối tượng bên ngoài. Sự thiếu vắng các công cụ kế toán quản trị chuyên sâu đã tạo ra lỗ hổng thông tin lớn, khiến ban lãnh đạo gặp nhiều trở ngại trong việc kiểm soát định phí, phân loại biến phí, dự báo xu hướng dòng tiền và ra các quyết định điều hành giá bán kịp thời.

Mục tiêu cụ thể của luận văn là khảo sát toàn diện thực trạng tổ chức công tác kế toán tại Xí nghiệp Xử lý chất thải trực thuộc BIWASE – đơn vị sản xuất nòng cốt có 636 người lao động, chiếm 41,14% tổng nhân sự toàn công ty. Trên cơ sở đó, nghiên cứu xây dựng mô hình tổ chức kế toán quản trị kết hợp phù hợp với điều kiện vận hành thực tiễn, đồng thời đề xuất giải pháp đồng bộ về phân loại chi phí theo cách ứng xử, tính giá thành biến phí, lập dự toán ngân sách linh hoạt và thiết lập hệ thống kế toán trách nhiệm. Phạm vi nghiên cứu được xác lập tại Xí nghiệp Xử lý chất thải với chuỗi số liệu tài chính - vận hành thu thập trong giai đoạn 2014 - 2017. Ý nghĩa thực tiễn của đề tài được đo lường qua việc hỗ trợ doanh nghiệp tiết giảm từ 5% đến 7% chi phí sản xuất phát sinh, nâng cao tỷ suất sinh lời trên tài sản, đồng thời tối ưu hóa chu trình tái chế 100% rác thải rắn thành phân hữu cơ compost và năng lượng điện tái tạo phục vụ phát triển bền vững.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu được xây dựng trên nền tảng lý thuyết kế toán chi phí hiện đại khởi nguồn từ các công trình kinh điển của Robert Anthony (1956), kết hợp với lý thuyết kế toán trách nhiệm quản trị (Responsibility Accounting) và mô hình phân tích mối quan hệ chi phí – khối lượng – lợi nhuận (C-V-P). Về cấu trúc tổ chức, lý thuyết phân định hai mô hình cơ bản: mô hình kế toán kết hợp (mô hình kiểu Mỹ, kết hợp kế toán tài chính và kế toán quản trị trên cùng một hệ thống chứng từ, tài khoản) và mô hình kế toán tách rời (mô hình kiểu Pháp, vận hành hai hệ thống kế toán độc lập với bộ máy nhân sự riêng biệt).

Hệ thống khái niệm học thuật then chốt được áp dụng trong luận văn bao gồm: biến phí (chi phí biến động tỷ lệ thuận theo mức độ hoạt động sản xuất), định phí bắt buộc và định phí không bắt buộc (chi phí duy trì năng lực vận hành dài hạn hoặc các chương trình ngắn hạn), chi phí hỗn hợp (chi phí bao gồm cả yếu tố khả biến và bất biến), số dư đảm phí (chênh lệch giữa tổng doanh thu và tổng biến phí) và hệ thống 4 trung tâm trách nhiệm căn bản gồm trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận và trung tâm đầu tư. Các mô hình định lượng như phương pháp cực đại - cực tiểu để phân tách chi phí hỗn hợp, công thức tính điểm hòa vốn và chỉ tiêu thu nhập thặng dư (RI), tỷ suất sinh lời trên tài sản đầu tư (ROI) cũng được hệ thống hóa để tạo khung phân tích chuẩn xác.

Phương pháp nghiên cứu

Tác giả kết hợp nguồn dữ liệu thứ cấp từ hệ thống báo cáo tài chính kiểm toán, báo cáo quyết toán chi phí sản xuất kinh doanh và hồ sơ nhân sự của BIWASE giai đoạn 2014 - 2016, cùng với nguồn dữ liệu sơ cấp được thu thập thông qua quá trình khảo sát thực địa.

Cỡ mẫu khảo sát được xác định là 45 cán bộ quản lý, bao gồm toàn bộ Trưởng/Phó các phòng ban nghiệp vụ cùng Quản đốc, Phó Quản đốc các phân xưởng sản xuất trực thuộc Xí nghiệp Xử lý chất thải. Nghiên cứu áp dụng phương pháp chọn mẫu phi xác suất theo hình thức chọn mẫu chuyên gia mục đích (purposive sampling) nhằm bảo đảm đối tượng tham gia khảo sát có hiểu biết sâu sắc về dây chuyền công nghệ kỹ thuật và nắm rõ quy trình luân chuyển chứng từ nội bộ. Phương pháp phân tích dữ liệu bao gồm thống kê mô tả, phân tích chênh lệch so sánh giữa thực tế với dự toán, phương pháp toán học và quy nạp định tính kết hợp với phỏng vấn sâu trực tiếp 5 thành viên trong Ban Tổng Giám đốc công ty. Lý do lựa chọn tổ hợp phương pháp này là nhằm thấu hiểu thực trạng vận hành môi trường đa công đoạn, phân loại chính xác các dòng chi phí hỗn hợp đặc thù và xây dựng giải pháp có tính khả thi cao nhất với nguồn lực nhân sự thực tế. Toàn bộ timeline nghiên cứu được triển khai xuyên suốt trong 18 tháng, từ quý 3 năm 2016 đến quý 4 năm 2017.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Thứ nhất, tổ chức bộ máy kế toán tại BIWASE hiện vận hành theo cấu trúc tập trung đơn tuyến, trong đó 100% dữ liệu kế toán phục vụ quản trị điều hành đều được trích xuất hồi tố từ hệ thống kế toán tài chính. Hệ quả là các báo cáo cung cấp cho ban điều hành thường có độ trễ từ 15 đến 30 ngày sau khi kỳ sản xuất kết thúc, làm mất đi tính kịp thời của thông tin kinh tế khi cần ra các quyết định đấu thầu hoặc xử lý biến động giá vật tư.

Thứ hai, việc tập hợp và phân loại chi phí tại đơn vị chỉ thuần túy dựa trên yếu tố kinh tế phục vụ tính giá thành theo quy định của chuẩn mực kế toán tài chính, hoàn toàn chưa phân loại chi phí theo cách ứng xử thành biến phí và định phí. Chi phí sản xuất chung tại xí nghiệp chiếm tỷ trọng lớn nhưng đang được phân bổ theo tiêu thức duy nhất là chi phí tiền lương công nhân trực tiếp, dẫn đến sự thiếu chính xác nghiêm trọng trong việc xác định giá thành đơn vị của từng dòng sản phẩm như phân bón compost, gạch không nung và xử lý rác công nghiệp nguy hại.

Thứ ba, công tác lập dự toán ngân sách mang tính chất áp đặt từ trên xuống (top-down) và chỉ duy trì hình thức dự toán tĩnh cố định cho cả năm. Bảng dự toán này không phản ánh được sự biến động mùa vụ của lượng rác tiếp nhận (dao động từ 1.700 tấn đến 2.500 tấn mỗi ngày). Khảo sát trên 45 cán bộ quản lý cho thấy có đến 88,89% ý kiến khẳng định sự cấp thiết phải tổ chức hệ thống kế toán quản trị chuyên nghiệp để cung cấp các báo cáo phân tích chi phí linh hoạt theo tuần và tháng.

Thứ tư, nguồn nhân lực toàn công ty có quy mô 1.546 người nhưng tồn tại sự phân hóa mạnh về trình độ: nhân sự có trình độ trên đại học chỉ chiếm 0,30%, trình độ đại học chiếm 20,60%, trong khi lao động phổ thông và công nhân kỹ thuật chiếm tới 51,30%. Trình độ hiểu biết về kế toán quản trị của đội ngũ quản lý phân xưởng còn hạn chế, tạo rào cản lớn khi triển khai hệ thống kế toán trách nhiệm phân cấp.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân cốt lõi của những hạn chế trên là do BIWASE mới chuyển đổi từ doanh nghiệp nhà nước sang công ty cổ phần từ ngày 30/09/2016, tư duy quản lý cũ vẫn nặng về việc chấp hành quy định hành chính hơn là chủ động kiểm soát chi phí kinh doanh.

Dữ liệu nghiên cứu thực trạng có thể được mô tả rõ nét thông qua Biểu đồ cơ cấu doanh thu - chi phí giai đoạn 2014 - 2016 và Bảng theo dõi các khoản mục chi phí hỗn hợp tại Xí nghiệp Xử lý chất thải. Mặc dù kết quả kinh doanh toàn công ty ghi nhận mức lợi nhuận trước thuế năm 2016 đạt 165,51 tỷ đồng và lợi nhuận sau thuế đạt 142,72 tỷ đồng, việc thiếu công cụ phân tách chi phí hỗn hợp đã khiến các khoản chi phí vận hành xe chở rác và bảo dưỡng lò đốt phát sinh vượt định mức dự toán từ 8% đến 12% mỗi năm. Kết quả này hoàn toàn tương thích với nhận định của các nghiên cứu về quản trị chi phí trong ngành công nghiệp sản xuất tại Việt Nam, khẳng định rằng nếu doanh nghiệp không chuyển đổi sang phương pháp tính giá thành biến phí và dự toán linh hoạt thì không thể tối ưu hóa biên lợi nhuận trong điều kiện giá đầu vào biến động.

Đề xuất và khuyến nghị

Thứ nhất, tái cấu trúc bộ máy theo mô hình kế toán kết hợp: Ban Tổng Giám đốc BIWASE cần ban hành quyết định bổ sung 2 đến 3 nhân sự chuyên trách công tác kế toán quản trị nằm trực thuộc Phòng Tài chính Kế toán dưới sự chỉ đạo của Kế toán trưởng. Giải pháp này cần hoàn thành trong quý 1 năm 2019, giúp doanh nghiệp tiết kiệm 30% chi phí vận hành bộ máy so với phương án thành lập phòng ban độc lập.

Thứ hai, chuẩn hóa quy trình phân loại chi phí và áp dụng phương pháp tính giá thành biến phí: Bộ phận kế toán cần sử dụng phương pháp cực đại - cực tiểu để bóc tách toàn bộ các khoản chi phí hỗn hợp (xăng dầu phương tiện vận tải, điện năng nhà xưởng) thành biến phí và định phí. Song song đó, công ty cần thiết lập hệ thống định giá sản phẩm dựa trên số dư đảm phí cho các dòng sản phẩm tái chế, hướng tới mục tiêu giảm thiểu từ 5% đến 7% hao hụt nguyên liệu trong chu kỳ 12 tháng.

Thứ ba, đổi mới quy trình lập dự toán ngân sách linh hoạt: Xí nghiệp Xử lý chất thải cần chuyển từ mô hình dự toán áp đặt sang mô hình kết hợp có sự tham gia từ cấp phân xưởng (bottom-up), xây dựng kịch bản dự toán linh hoạt tương ứng với các mức sản lượng thu gom từ 2.000 tấn đến 3.000 tấn chất thải/ngày. Chu kỳ lập dự toán cần được chia nhỏ theo từng quý và kiểm soát điều chỉnh định kỳ hàng tháng.

Thứ tư, thiết lập hệ thống kế toán trách nhiệm và mẫu biểu báo cáo quản trị: Xí nghiệp cần phân định rõ 4 trung tâm trách nhiệm: trung tâm chi phí (các xưởng xử lý rác, xưởng cơ điện), trung tâm doanh thu (phòng kinh doanh phân bón và xử lý chất thải công nghiệp), trung tâm lợi nhuận (Ban Giám đốc xí nghiệp) và trung tâm đầu tư (Ban Tổng Giám đốc BIWASE). Đơn vị cần áp dụng định kỳ các chỉ tiêu đánh giá hiệu quả như tỷ suất hoàn vốn đầu tư (ROI) và thu nhập thặng dư (RI) trong các kỳ tổng kết bắt đầu từ quý 2 năm 2019.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Nhóm thứ nhất là Ban lãnh đạo, Hội đồng quản trị các doanh nghiệp ngành cấp thoát nước và môi trường đô thị trên cả nước. Đây là nguồn tài liệu quý báu giúp các nhà điều hành tham chiếu phương án tái cấu trúc hệ thống quản trị nội bộ sau cổ phần hóa, hỗ trợ quản lý hiệu quả nguồn vốn điều lệ quy mô từ 1.000 tỷ đến 2.000 tỷ đồng.

Nhóm thứ hai là Giám đốc tài chính (CFO), Kế toán trưởng và kiểm soát viên nội bộ tại các xí nghiệp sản xuất tái chế chất thải. Luận văn cung cấp hướng dẫn chi tiết về kỹ thuật phân tách chi phí hỗn hợp, xây dựng hệ thống tài khoản chi tiết và thiết lập bảng tính giá thành biến phí ứng dụng trực tiếp cho các dây chuyền tái chế rác thải.

Nhóm thứ ba là giảng viên, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán, Kiểm toán, Tài chính doanh nghiệp tại các trường đại học. Công trình là tài liệu tham khảo thực chứng sâu sắc, giải quyết bài toán vận dụng lý thuyết kế toán quản trị vào một ngành kinh tế kỹ thuật đặc thù có tính chất công ích kết hợp thương mại.

Nhóm thứ tư là các cơ quan quản lý nhà nước như Sở Tài chính, Sở Tài nguyên và Môi trường tại các tỉnh, thành phố. Dữ liệu và phương pháp xác định chi phí trong luận văn đóng vai trò làm căn cứ khoa học để thẩm định đơn giá dịch vụ công ích thu gom, xử lý nước thải và rác thải cho các đô thị có quy mô từ 800.000 đến 1.300.000 dân cư.

Câu hỏi thường gặp

  1. Vì sao BIWASE nên lựa chọn mô hình kế toán kết hợp thay vì mô hình tách rời? Công ty hiện có quy mô 1.546 lao động với 11 xí nghiệp trực thuộc nhưng đội ngũ kế toán chuyên sâu còn thiếu. Mô hình kết hợp tận dụng hệ thống chứng từ và phần mềm hiện có, giúp tiết kiệm hơn 30% chi phí vận hành mà vẫn bảo đảm cung cấp thông tin quản trị kịp thời.

  2. Việc phân loại biến phí và định phí có vai trò gì trong định giá dịch vụ xử lý chất thải? Hoạt động xử lý rác có định phí tài sản cố định rất lớn trong khi biến phí phụ gia biến động theo sản lượng thu gom từ 1.700 tấn đến 2.500 tấn/ngày. Tách biệt hai loại chi phí này giúp xác định chính xác số dư đảm phí, tạo cơ sở đưa ra giá đấu thầu linh hoạt và có lãi.

  3. Dự toán linh hoạt mang lại ưu thế gì so với dự toán tĩnh truyền thống tại xí nghiệp? Dự toán linh hoạt được thiết lập dựa trên nhiều mức công suất tiếp nhận rác thực tế theo từng tháng thay vì một định mức cứng nhắc cả năm. Nhờ đó, nhà quản trị có thể phân tích chính xác nguyên nhân chênh lệch chi phí là do sản lượng thay đổi hay do lãng phí định mức kỹ thuật.

  4. Tiêu chí nào được sử dụng để đánh giá các trung tâm trách nhiệm tại BIWASE? Mỗi bộ phận được đo lường bằng các chỉ tiêu định lượng riêng: trung tâm chi phí đánh giá qua tỷ lệ tiết kiệm biến phí; trung tâm doanh thu đo lường bằng sản lượng tiêu thụ sản phẩm tái chế; trung tâm lợi nhuận và đầu tư được kiểm soát qua chỉ số hoàn vốn ROI và thu nhập thặng dư RI.

  5. Doanh nghiệp cần giải pháp gì để đào tạo nhân sự vận hành hệ thống kế toán quản trị mới? Với 51,30% nhân sự là lao động phổ thông và kỹ thuật, công ty cần phối hợp với Trung tâm Dạy nghề và Nâng cao nguồn nhân lực tổ chức các lớp bồi dưỡng nghiệp vụ quản lý chi phí, đọc báo cáo phân tích chênh lệch cho 45 cán bộ quản trị cấp phân xưởng.

Kết luận

  • Luận văn hệ thống hóa toàn diện cơ sở lý luận về kế toán quản trị, xác định rõ vai trò của việc phân loại chi phí, lập dự toán linh hoạt và kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp tiện ích môi trường.
  • Đánh giá trung thực thực trạng công tác kế toán tại BIWASE, chỉ rõ hạn chế về độ trễ thông tin từ 15 đến 30 ngày và việc chưa bóc tách chi phí hỗn hợp.
  • Đề xuất mô hình kế toán kết hợp tối ưu, giúp tận dụng nguồn lực bộ máy sẵn có và tiết kiệm 30% ngân sách quản lý cho doanh nghiệp quy mô 1.546 nhân sự.
  • Thiết lập đồng bộ các giải pháp kỹ thuật gồm phân tách chi phí bằng phương pháp cực đại - cực tiểu, lập dự toán linh hoạt và phân quyền đánh giá 4 trung tâm trách nhiệm.
  • Cung cấp luận cứ khoa học vững chắc giúp BIWASE bảo toàn và phát triển quy mô vốn điều lệ 1.500 tỷ đồng, nâng cao hiệu quả tái chế rác thải và đóng góp cho mục tiêu tăng trưởng xanh.

Về lộ trình triển khai tiếp theo, Ban lãnh đạo BIWASE cần hoàn thiện quy chế hạch toán quản trị nội bộ trong quý 4 năm 2018 và đưa vào vận hành thử nghiệm hệ thống báo cáo phân tích chi phí từ quý 1 năm 2019. Để nắm bắt toàn bộ hệ thống sơ đồ hạch toán, mẫu biểu báo cáo quản trị và phương pháp tính giá thành biến phí chi tiết, quý bạn đọc hãy tải về toàn văn luận văn thạc sĩ để áp dụng hiệu quả vào thực tiễn quản trị tại đơn vị.