CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC LƯƠNG VÀ CÁC KHOẢN PHẢI TRÍCH THEO LƯƠNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Giới thiệu chung về kiểm toán báo cáo tài chính 1. Khái niệm về kiểm toán báo cáo tài chính Trong giáo trình “Kiểm toán” (2004) của trường Đại học tài chính kế toán Hà Nội có nêu: “Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền, có kỹ năng nghiệp vụ, thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể định lượng của một đơn vị nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được xây dựng”. Theo Khoản 9, Điều 5, Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 thì: “Kiểm toán báo cáo tài chính là việc kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam kiểm tra, đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn mực kiểm toán”.
Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính Mục tiêu tổng thể của KTV và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC là: (a) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ đó giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay không. (b) Lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính và trao đổi thông tin theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các phát hiện của kiểm toán viên. Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính 1 Theo đoạn 11, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 2011 SVTH: Hoàng Thị Thảo Uyên 4 Khóa luận tốt nghiệp GVHD:TS. Hồ Thị Thúy Nga Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính: Chuẩn bị Thực hiện Kết thúc kiểm toán kiểm toán kiểm toán Sơ đồ 1.
1: Quy trình kiểm toán BCTC 1. Chuẩn bị kiểm toán Chuẩn bị kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong một cuộc kiểm toán BCTC, nhằm tạo ra tiền đề và điều kiện cụ thể về vật chất, con người trước khi thực hiện kiểm toán. Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán bao gồm: a) Tiền kế hoạch Đây là quá trình KTV tiếp cận khách hàng để thu thập thông tin cần thiết, giúp KTV hiểu về các nhu cầu của khách hàng, đánh giá về khả năng chấp nhận hoặc tiếp tục thực hiện kiểm toán cùng các vấn đề khác như thời gian thực hiện, phí kiểm toán,… Các công việc trong giai đoạn tiền kế hoạch: Tiếp nhận khách hàng: Nhằm mục đích đánh giá khả năng chấp nhận (đối với khách hàng mới) hoặc tiếp tục (đối với khách hàng cũ) hay từ chối khách hàng. Phân công kiểm toán viên: Lựa chọn đội ngũ KTV dựa trên các yêu cầu: số người phù hợp với quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán; chuyên môn và kinh nghiệm làm việc của KTV, hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng; tính độc lập của các thành viên đoàn kiểm toán dựa trên nhóm kiểm toán dự định sẽ phân công.
Thỏa thuận sơ bộ với khách hàng: Cần thỏa thuận sơ lược với khách hàng về các vấn đề sau: - Mục đích, phạm vi kiểm toán; phí dịch vụ kiểm toán - Việc cung cấp tài liệu kế toán và các phương tiện cần thiết cho cuộc kiểm toán. - Vấn đề kiểm tra số dư đầu kỳ đối với các khách hàng mới. - Các dịch vụ khác như góp ý cải tiến HTKSNB, tư vấn quản lý,… SVTH: Hoàng Thị Thảo Uyên 5 Khóa luận tốt nghiệp GVHD:TS. Hồ Thị Thúy Nga Ký kết hợp đồng kiểm toán: Công ty tiến hành ký kết hợp đồng với khách hàng.
Hợp đồng kiểm toán phải ghi rõ những điều khoản và điều kiện thực hiện kiểm toán của khách hàng và công ty kiểm toán, trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán,… b) Lập kế hoạch kiểm toán Tìm hiểu khách hàng: Tìm hiểu về môi trường và lĩnh vực hoạt động của khách hàng: đặc điểm ngành nghề kinh doanh, tình hình cạnh tranh của thị trường, chế độ kế toán, quy định liên quan đến ngành nghề kinh doanh,… Tìm hiểu về các yếu tố nội tại của khách hàng: đặc điểm về sở hữu và quản lý, tình hình kinh doanh, khả năng tài chính, hệ thống kế toán,… Các bên liên quan: Các bộ phận trực thuộc; các chủ sở hữu chính thức; các cá nhân, tổ chức có khả năng kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến đơn vị khách hàng. Tìm hiểu chu trình kinh doanh quan trọng: KTV có thể thực hiện việc tìm hiểu chu trình kinh doanh theo hướng như sau: Đánh giá về mặt thiết kế và thực hiện trong thực tế đối với các thủ tục kiểm soát chính của chu trình kinh doanh quan trọng. Thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản hiệu quả, phù hợp đối với đặc điểm của từng chu trình kinh doanh. Sau đó KTV cần tiến hành ghi chép lại thông tin nhận được là do ai cung cấp, cách chứng minh tính hiện hữu của thông tin đó như các mẫu chứng từ, các báo cáo, các thủ tục kiểm toán phỏng vấn, quan sát, kiểm tra, … Phân tích sơ bộ BCTC: Mục đích là để KTV có thể nhìn nhận được tình hình tài chính của đơn vị khách hàng một cách khái quát, toàn diện, xác định được vùng có rủi ro sai sót trọng yếu, từ đó có thể xác định nội dung, thời gian và phạm vi sử dụng các phương pháp kiểm toán.
Khi thực hiện phân tích sơ bộ BCTC, KTV thực hiện phân tích biến động, phân tích hệ số, phân tích các số dư bất thường,… dựa trên số liệu của các BCTC. Ở bước SVTH: Hoàng Thị Thảo Uyên 6 Khóa luận tốt nghiệp GVHD:TS. Hồ Thị Thúy Nga này, KTV thường chủ yếu phân tích Bảng CĐKT và Báo cáo KQHĐSXKD, còn Báo cáo LCTT thì phân tích khi cần thiết. Đánh giá chung về HTKSNB và rủi ro: Việc nghiên cứu HTKSNB của khách hàng, đánh giá rủi ro rất quan trọng vì chỉ khi có đủ hiểu biết về HTKSNB thì KTV mới có thể lập kế hoạch tổng thể và xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp với khách hàng.
KTV cần có sự hiểu biết về HTKSNB trên cả hai mặt, đó là HTKSNB có được thiết kế phù hợp không và trên thực tế có được đơn vị thực hiện hay không. Các nội dung cần tìm hiểu: môi trường kiểm soát; đánh giá rủi ro; thông tin và truyền thông; hoạt động kiểm soát; việc giám sát; nghiên cứu công việc, tài liệu của KTV nội bộ. KTV phải lập hồ sơ về những thông tin đã thu thập để chứng minh đã tìm hiểu về KSNB. Hồ sơ thường được thực hiện và hoàn thành dưới dạng bảng tường thuật, bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ và lưu đồ.
Sau đó KTV thường sử dụng phép thử walk-through để kiểm tra lại xem đã mô tả đúng hiện trạng của từng chu trình nghiệp vụ hay chưa. Nếu có sự khác biệt thì KTV sẽ điều chỉnh lại các mô tả cho đúng với hiện trạng. Tất cả các rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đều được đánh giá dựa trên kinh nghiệm, nhận định nghề nghiệp và có chứng minh cụ thể. Rủi ro kiểm soát thường được KTV dự kiến ở mức cao nhất có thể ngay cả khi KTV đã hiểu khá rõ về hệ thống.
Đồng thời KTV cần đưa ra mức rủi ro kiểm toán. Từ đó KTV xác định được rủi ro phát hiện, trên cơ sở đó thiết kế các thử nghiệm cơ bản thích hợp để rủi ro kiểm toán sau cùng chỉ nằm trong giới hạn được phép. Rủi ro phát hiện tỷ lệ nghịch với rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Đối với các khoản mục mà rủi ro phát hiện chấp nhận được là thấp, KTV sẽ tăng cường thử nghiệm chi tiết, mở rộng mẫu, số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập nhiều hơn.
Ngược lại, đối với các khoản mục có thể cho phép mức rủi ro phát hiện cao, phạm vi kiểm toán hẹp hơn, số lượng bằng chứng cần thu thập ít hơn, KTV có thể giảm bớt các thử nghiệm cơ bản, giảm cỡ mẫu để tăng tính hiệu quả kinh tế. Mô hình rủi ro kiểm toán được thiết lập và có thể biểu thị bởi công thức sau: AR = IR x CR x DR SVTH: Hoàng Thị Thảo Uyên 7 Khóa luận tốt nghiệp GVHD:TS. Hồ Thị Thúy Nga Hoặc DR = AR / (IR x CR) Trong đó: AR: rủi ro kiểm toán IR: rủi ro tiềm tàng CR: rủi ro kiểm soát DR: rủi ro phát hiện Xác định mức trọng yếu: “Thông tin được coi là trọng yếu trong trường hợp nếu thiếu thông tin hoặc thiếu chính xác của thông tin đó có thể làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính.”2 Tính trọng yếu của thông tin cần được phải xem xét trên cả hai phương diện định lượng (một sai phạm được xem là trọng yếu nếu nó vượt quá một giới hạn nhất định) và định tính (cần xem xét bản chất của sai phạm cũng như mức độ ảnh hưởng đến đối tượng sử dụng cũng như mục đích sử dụng thông tin). Thiết lập mức trọng yếu: Mức trọng yếu tổng thể: Là mức giá trị mà KTV xác định ở cấp độ toàn bộ BCTC có thể ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTC.
Mức trọng yếu tổng thể thường được tính bằng một tỷ lệ phần trăm của một số chỉ tiêu tổng quát như: Tổng tài sản, Tổng doanh thu, Lợi nhuận trước thuế,… tùy vào xét đoán của KTV, đặc điểm ngành nghề cũng như nhu cầu của đại đa số bộ phận sử dụng thông tin. Bảng tỷ lệ xác định mức trọng yếu tổng thể theo các chỉ tiêu (theo VACPA) được nêu ở Phụ lục 1. Mức trọng yếu thực hiện: Sử dụng trong việc lập kế hoạch hay đánh giá kết quả kiểm toán trong các thử nghiệm cụ thể, nhằm ngăn chặn những sai sót nhỏ khi tổng hợp lại có thể làm tổng thể bị sai sót trọng yếu. Mức trọng yếu này tùy thuộc xét đoán cụ thể của KTV, thông thường được xác định từ 50% đến 75% mức trọng yếu tổng thể.