CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN TÀI SẢN CỐ ĐỊNH HỮU HÌNH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Đặc điểm khoản mục Tài sản cố định hữu hình trong Báo cáo tài chính 1. Khái niệm, phân loại và bản chất Tài sản cố định hữu hình 1. Khái niệm Theo Thông tư 45/2013/TT-BTC Hướng dẫn chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao Tài sản cố định: Tài sản cố định hữu hình (TSCĐHH) là những tư liệu lao động chủ yếu có hình thái vật chất thỏa mãn các tiêu chuẩn của TSCĐHH, tham gia vào nhiều chu kỳ kinh doanh nhưng vẫn giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu như nhà cửa, vật kiến trúc, máy móc, thiết bị, phương tiện vận tải,… Cụ thể, theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 về TSCĐHH: “Tài sản cố định hữu hình là những tài sản có hình thái vật chất do doanh nghiệp nắm giữ để sử dụng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận Tài sản cố định hữu hình”.
Theo hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam (ban hành và công bố theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính) thì các tài sản được ghi nhận là TSCĐHH phải thỏa mãn đồng thời 4 tiêu chuẩn sau: - Chắc chắn thu được lợi ích trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó; - Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy; - Thời gian sử dụng ước tính trên một năm; - Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành (Theo Thông tư 45/2013/TT-BTC quy định nguyên giá của TSCĐHH phải có giá trị từ 30 triệu đồng trở lên). Phân loại Có nhiều tiêu chí để phân loại TSCĐHH như: phân loại theo tính chất và mục đích sử dụng, phân loại theo nguồn hình thành, phân loại theo tính chất sở hữu,… Tuy nhiên, để thuận lợi cho công tác theo dõi và bảo quản TSCĐHH, các doanh nghiệp thường lựa chọn phân loại TSCĐHH dựa theo tính chất và mục đích sử dụng trong hoạt động sản xuất kinh doanh. Dựa theo Thông tư 147/2016/TT-BTC ngày Nguyễn Thị Huệ - 19A4020310 ThS. Kiều Thị Tuấn Khóa luận tốt nghiệp 5 Học viện Ngân hàng 13/10/2016 sửa đổi Thông tư 45/2013/TT-BTC ngày 25/4/2013, TSCĐHH được phân loại như sau: Loại 1: Nhà cửa, vật kiến trúc; Loại 2: Máy móc, thiết bị; Loại 3: Phương tiện vận tải, thiết bị truyền dẫn; Loại 4: Thiết bị, dụng cụ quản lý; Loại 5: Vườn cây lâu năm, súc vật làm việc và/hoặc cho sản phẩm; Loại 6: Các tài sản cố định là kết cấu hạ tầng, có giá trị lớn do Nhà nước đầu tư xây dựng từ nguồn ngân sách nhà nước giao cho các tổ chức kinh tế quản lý, khai thác, sử dụng; Loại 7: Các loại tài sản cố định khác.
Bản chất Tài sản cố định hữu hình TSCĐHH là cơ sở vật chất kỹ thuật của doanh nghiệp, nó phản ánh tiềm lực kinh tế, năng lực sản xuất kinh doanh và khả năng áp dụng những khoa học công nghệ vào hoạt động của đơn vị. Đây là những yếu tố góp phần ảnh hưởng lớn đến năng suất lao động, chi phí sản xuất kinh doanh cũng như sự tăng trưởng của doanh nghiệp từ đó phát triển nền kinh tế quốc dân. Là những tài sản có giá trị lớn nên trên Bảng cân đối kế toán, TSCĐHH là những tài sản dài hạn, chiếm tỷ trọng lớn và được trình bày theo ba chỉ tiêu: Giá trị còn lại, nguyên giá, hao mòn lũy kế. Bên cạnh đó, TSCĐHH cũng được thuyết minh bổ sung trên thuyết minh Báo cáo tài chính theo ba chỉ tiêu trên.
TSCĐHH tham gia vào nhiều chu kỳ sản xuất kinh doanh khác nhau nhưng vẫn giữ nguyên được hình thái ban đầu đến khi hư hỏng. Do có kết cấu phức tạp gồm nhiều bộ phận với mức độ hao mòn không đồng đều nên trong quá trình sử dụng TSCĐHH có thể bị hư hỏng từng bộ phận. Khi tham gia vào quá trình sản xuất, TSCĐHH bị hao mòn dần và giá trị của chúng được chuyển dịch từng phần vào giá thành của sản phẩm làm ra dưới hình thức khấu hao. Do vậy đơn vị cũng cần trích khấu hao cho loại tài sản này.
Bên cạnh đó, đơn vị cũng cần phải bảo trì, sửa chữa hoặc nâng cấp TSCĐHH. Nguyễn Thị Huệ - 19A4020310 ThS. Kiều Thị Tuấn Khóa luận tốt nghiệp 6 Học viện Ngân hàng Việc mua sắm, đầu tư TSCĐHH trong mỗi kỳ của doanh nghiệp thường ít xảy ra, số tiền lớn và là một đại lượng dễ xác định từ lúc lập kế hoạch. Việc tăng, giảm TSCĐHH chỉ được thực hiện khi có quyết định của Ban điều hành doanh nghiệp.
Kế toán đối với khoản mục tài sản cố định hữu hình 1. Hệ thống chứng từ, sổ sách kế toán a. Chứng từ kế toán Theo Thông tư 200/2014/TT-BTC - Hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp để theo dõi tình hình biến động về số lượng, chất lượng và giá trị của TSCĐHH. Để giám sát chặt chẽ tình hình sử dụng, thanh lý và sửa chữa lớn tài sản cố định, kế toán có thể sử dụng những chứng từ sau: - Biên bản giao nhận TSCĐ (Mẫu số 01 – TSCĐ) - Biên bản thanh lý TSCĐ (Mẫu số 02 – TSCĐ) - Biên bản bàn giao TSCĐ sửa chữa lớn hoàn thành (Mẫu số 03 – TSCĐ) - Biên bản đánh giá lại TSCĐ (Mẫu số 04 – TSCĐ) - Biên bản kiểm kê TSCĐ (Mẫu số 05 – TSCĐ) - Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ (Mẫu số 06 – TSCĐ) Các chứng từ này chỉ mang tính chất tham khảo và không bắt buộc.
Tùy thuộc vào loại hình, quy mô của doanh nghiệp mà mức độ đầy đủ và phức tạp của hệ thống chứng từ kế toán về TSCĐHH có thể khác nhau. Ngoài ra còn có thể có: Hợp đồng mua, bán TSCĐHH, hóa đơn bán hàng của người bán, biên bản nghiệm thu khối lượng sửa chữa lớn hoàn thành,… b. Sổ sách kế toán Nhằm mục đích theo dõi đầy đủ, kịp thời các nghiệp vụ phát sinh đối với TSCĐHH, các doanh nghiệp thường sử dụng hệ thống sổ sách, chứng từ như: thẻ TSCĐHH, sổ chi tiết theo dõi từng bộ phận, sổ cái các TK liên quan đến TSCĐHH: 211, 214. Tài khoản sử dụng Theo chế độ kế toán Việt Nam hiện hành, TSCĐHH được theo dõi bởi các tài khoản và tiểu khoản sau: Nguyễn Thị Huệ - 19A4020310 ThS.
Kiều Thị Tuấn Khóa luận tốt nghiệp 7 Học viện Ngân hàng Tài khoản 211 – Tài sản cố định hữu hình: Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm toàn bộ TSCĐHH của doanh nghiệp theo nguyên giá. Tài khoản này được chi tiết thành 6 tài khoản cấp 2 như sau: - Tài khoản 2111 – Nhà cửa, vật kiến trúc; - Tài khoản 2112 – Máy móc, thiết bị; - Tài khoản 2113 – Phương tiện, thiết bị vận tải, truyền dẫn; - Tài khoản 2114 - Thiết bị, dụng cụ quản lý; - Tài khoản 2115 – Cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sản phẩm; - Tài khoản 2118 – TSCĐHH khác. TK 211 – Tài sản cố định hữu hình + Nguyên giá của TSCĐHH tăng do + Nguyên giá của TSCĐHH giảm do xây dựng cơ bản hoàn thành bàn giao điều chuyển cho doanh nghiệp khác, đưa vào sử dụng, do mua sắm, nhận do nhượng bán, thanh lý hoặc đem đi vốn góp, do được cấp, được biếu góp vốn liên doanh,… tặng, tài trợ, phát hiện thừa; + Nguyên giá của TSCĐ giảm do + Điều chỉnh tăng nguyên giá của tháo bớt một hoặc một số bộ phận; TSCĐHH do xây lắp, trang bị thêm + Điều chỉnh giảm nguyên giá TSCĐ hoặc do cải tạo nâng cấp; do đánh giá lại. + Điều chỉnh tăng nguyên giá TSCĐHH do đánh giá lại.
Số dư bên Nợ: Nguyên giá TSCĐHH hiện có ở doanh nghiệp Tài khoản 2141- Hao mòn TSCĐHH: Tài khoản này phản ánh giá trị hao mòn của TSCĐHH trong quá trình sử dụng do trích khấu hao TSCĐ và những khoản tăng, giảm hao mòn khác của TSCĐHH. Nguyễn Thị Huệ - 19A4020310 ThS. Kiều Thị Tuấn Khóa luận tốt nghiệp 8 Học viện Ngân hàng TK 2141 – Hao mòn Tài sản cố định hữu hình Giá trị hao mòn TSCĐHH giảm do Giá trị hao mòn TSCĐHH tăng do thanh lý, nhượng bán, điều động cho trích khấu hao TSCĐHH hiện có ở doanh nghiệp khác, góp vốn đầu tư doanh nghiệp. vào đơn vị khác.
Số dư bên Có: Giá trị hao mòn lũy kế của TSCĐHH hiện có ở doanh nghiệp. Tổ chức hạch toán tài sản cố định Khi hạch toán TSCĐHH, kế toán căn cứ vào hệ thống tài khoản tương ứng doanh nghiệp áp dụng cũng như các nghiệp vụ tăng, giảm phát sinh để phản ánh vào sổ kế toán phù hợp. Khi các nghiệp vụ liên quan đến TSCĐHH phát sinh, doanh nghiệp thường hạch toán như sau: Hình 1. Sơ đồ hạch toán Tài sản cố định hữu hình (Nguồn: phanmemvietsun.com) Nguyễn Thị Huệ - 19A4020310 ThS.
Kiều Thị Tuấn Khóa luận tốt nghiệp 9 Học viện Ngân hàng 1. Trình bày Báo cáo tài chính Khoản mục TSCĐHH được trình bày tại phần “Tài sản dài hạn” trên bảng Cân đối kế toán theo hai chỉ tiêu là nguyên giá và giá trị hao mòn lũy kế. • Nguyên giá TSCĐHH Nguyên giá TSCĐHH là toàn bộ các chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra để có TSCĐHH tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Theo VAS số 03 – Tài sản cố định hữu hình, nguyên giá TSCĐHH được xác định như sau: - Nguyên giá TSCĐHH do mua sắm: Nguyên giá TSCĐHH do mua sắm bao gồm: Giá mua (trừ (-) các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá), các khoản thuế (không bao gồm các khoản thuế được hoàn lại) và các chi phí có liên quan trực tiếp đến việc đưa TSCĐHH vào trạng thái sẵn sàng sử dụng như: Chi phí chuẩn bị mặt bằng; chi phí vận chuyển và bốc xếp ban đầu; chi phí lắp đặt, chạy thử (trừ (-) các khoản thu hồi sản phẩm, phế liệu do chạy thử); chi phí chuyên gia và các chi phí liên quan trực tiếp khác.
Trường hợp mua TSCĐHH là nhà cửa, vật kiến trúc gắn liền với quyền sử dụng đất thì giá trị quyền sử dụng đất phải được xác định riêng biệt và ghi nhận là tài sản cố định vô hình. - Nguyên giá TSCĐHH mua sắm được thanh toán theo phương thức trả chậm: Nguyên giá của TSCĐHH đó được ghi nhận theo giá mua trả ngay tại thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán và giá mua trả ngay được hạch toán vào chi phí theo kỳ hạn, trừ khi số chênh lệch đó được tính vào nguyên giá TSCĐHH (vốn hóa) theo quy định của chuẩn mực kế toán “Chi phí đi vay”.