CHƯƠNG 1: KIỂM TOÁN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VÀ SAI LỆCH ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN 1. Ước tính kế toán 1. Khái niệm Theo VAS 540: Ước tính kế toán là một giá trị tiền tệ gần đúng trong trường hợp không có phương pháp đo lường chính xác. Thuật ngữ này được sử dụng cho một giá trị được đo lường theo giá trị hợp lý khi có sự không chắc chắn trong ước tính và cũng được sử dụng cho các giá trị khác cần ước tính.
Khi chuẩn mực này chỉ đề cập đến các UTKT được đo lường theo giá trị hợp lý, thuật ngữ “UTKT về giá trị hợp lý” được sử dụng Theo IAS 08: Do bản chất thay đổi của hoạt động kinh doanh, nhiều khoản mục trong BCTC của doanh nghiệp không thể xác định được một cách tin cậy mà chỉ có thể ước tính. UTKT là một quá trình xét đoán dựa trên những thông tin tin cậy nhất và mới nhất tại thời điểm đó. Việc sử dụng các UTKT đáng tin cậy là một phần không thể thiếu trong việc lập BCTC và không làm giảm độ tin cậy của BCTC. Bản chất Căn cứ vào các khái niệm và quan điểm trên, có thể rút ra bản chất của các UTKT như sau: Tính không chắc chắn trong ước tính: các chỉ tiêu UTKT không được xác định và đo lường một cách chính xác nên phải dựa vào các dữ liệu, mô hình và phương pháp ước tính khác nhau.
Những yếu tố này thay đổi tùy theo tính chất từng khoản mục, đặc thù kinh doanh của khách hàng, tính sẵn có của thông tin tại thời điểm lập…nên ảnh hưởng đến độ tin cậy của các UTKT. UTKT có thể liên quan đến một khoản mục đã phát sinh và cả khoản mục chưa phát sinh. Đối với khoản mục chưa phát sinh, tính không chắc chắn càng lớn. Tính chủ quan trọng ước tính: các UTKT phụ thuộc vào kinh nghiệm, xét đoán chuyên môn và cả đạo đức nghề nghiệp của người thực hiện.
Mức độ phức tạp của ước tính càng cao thì mức độ chủ quan càng lớn. Doanh nghiệp là bên biết rõ nhất về các thông tin nội bộ và đặc thù về sản xuất kinh doanh, đó là các dữ liệu quan trọng trong các UTKT. 8 Doanh nghiệp có thể dựa vào sự tự do trong việc sử dụng và lựa chọn các dữ liệu và mô hình ước tính nhằm mục đích làm thiên lệch các thông tin trên BCTC, dẫn đến làm sai lệch đáng kể thông tv in tài chính của doanh nghiệp đặc biệt là trong điều kiện kinh tế gặp khó khăn hiện nay. Mặc dù UTKT là các khoản mục mang tính không chắc chắn và tính chủ quan cao, nhưng đây là khoản mục cần thiết, giúp nâng cao tính trung thực và hợp lý của các thông tin được trình bày trên BCTC, đảm bảo phản ánh đúng giá trị của doanh nghiệp và cung cấp thông tin hữu ích cho người sử dụng BCTC.
Thay đổi ước tính kế toán Thay đổi UTKT là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của tài sản được tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời và lợi ích kinh tế trong tương lai cũng như nghĩa vụ liên quan đến tài sản và nợ phải trả đó. Thực tế có nhiều doanh nghiệp nhầm lẫn giữa thay đổi chính sách kế toán và thay đổi UTKT. Chính sách kế toán là các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp kế toán cụ thể được doanh nghiệp áp dụng trong việc lập và trình bày BCTC. Các doanh nghiệp sẽ tiến hành thay đổi UTKT khi xảy ra một trong ba tình huống sau: nếu căn cứ thực hiện ước tính có thay đổi hoặc do có thêm thông tin mới hoặc do có thêm kinh nghiệm mới.
Khi khó xác định một thay đổi là thay đổi chính sách kế toán hay thay đổi UTKT thì thay đổi này được coi là thay đổi UTKT. Phân loại a) Ước tính các chỉ tiêu đã phát sinh Dự phòng nợ phải thu khó đòi Khái niệm: Dự phòng phải thu khó đòi là dự phòng phần giá trị tổn thất của các khoản nợ phải thu, có thể không đòi được do đơn vị nợ không có khả năng thanh toán trong năm hiện hành và được xác định tại cuối mỗi kỳ kế toán. Điều kiện trích lập dự phòng: Các khoản dự phòng chỉ được trích lập khi có những bằng chứng đáng tin cậy về các khoản nợ phải thu khó đòi: khách hàng bị phá sản hoặc bị tổn thất, thiệt hại lớn về tài sản,…nên không hoặc khó có khả năng thanh toán hoặc khách hàng vẫn hoạt động nhưng đơn vị đã làm thủ tục nhiều lần 9 vẫn không thu được nợ. Các khoản dự phòng chỉ được ghi nhận khi có thể ước tính một các hợp lý và tin cậy.
Phương pháp lập: dựa trên điều kiện thực tế của doanh nghiệp và chế độ tài chính hiện hành của doanh nghiệp trên cơ sở đánh giá tình hình thu nợ thực tế để ước tính dự phòng. Dự phòng giảm giá đầu tư Khái niệm: dự phòng giảm giá đầu tư tài chính là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá các loại đầu tư tài chính của doanh nghiệp và được đánh giá và cuối kỳ kế toán. 15 Điều kiện trích lập dự phòng: Chứng khoán đầu tư được trích lập dự phòng khi đảm bảo các điều kiện sau: được doanh nghiệp đầu tư theo đúng quy định của pháp luật; được tự do mua bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập BCTC có giá thị trường giảm xuống so với giá gốc trên sổ kế toán. Đối với các khoản đầu tư dài hạn như khoản vốn doanh nghiệp đang đầu tư vào tổ chức kinh tế khác, doanh nghiệp trích lập dự phòng khi tổ chức kinh tế đó đang bị lỗ.
Phương pháp lập: phải thực hiện theo quy định của từng loại đầu tư, được tính bằng chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được hoặc khoản đầu tư có thể thu hồi được và giá gốc trên sổ sách. Đối với đối tượng kiểm toán là dự phòng nợ phải thu khó đòi, nội dung kiểm toán được xác định gồm: Xác định giá trị các khoản nợ phải thu khó có khả năng thu hồi để làm cơ sở trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, dựa vào các thông tin như: Hợp đồng mua bán ban đầu; Tình hình thanh toán và tính hình tài chính thực tế của đơn vị khách hàng và lịch sử trả nợ của khách hàng; Kiểm tra thế lên dự phòng cần trích lập; Kiểm tra việc ghi nhận trên sổ kế toán (trích lập hay hoàn nhập dự phòng, chi phí liên quan được ghi nhận tương ứng như thế nào) và trình này chị tiêu dự phòng nợ phải thu khó đòi trên BCTC. Đối với dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, KTV phải xác định giá trị có thể thu hồi được của tài sản thông qua GTTT của các loại chứng khoán doanh nghiệp đang nắm giữ vì mục đích kinh doanh; Xác định giá trị dự phòng cần trích lập trong kỳ (chênh lệch lớn hơn giữa giá trị ghi sổ và giá trị có thể thu hồi được). 10 Dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác là khoản dự phòng tổn thất do doanh nghiệp nhận vốn góp đầu tư (công ty con, liên doanh, liên kết) bị lỗ.
KTV phải đánh giá khả năng nhà đầu tư bị mất vốn hoặc khoản dự phòng do suy giảm giá trị các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết. Giá trị tổn thất trích lập dự phòng đối với các khoản đầu tư được phản ánh ở mục chi phí tài chính trên báo cáo hoạt động kinh doanh. Bên cạnh nội dung kiểm toán là xác định giá trị dự phòng cần trích lập, KTV phải kiểm tra việc ghi nhận và trình bày đối với khoản dự phòng giảm giá các khoản đầu tư. Bên cạnh nội dung kiểm toán là xác định giá trị dự phòng cần trích lập, KTV phải kiểm tra việc ghi nhận và trình này đối với khoản dự phòng giảm giá các khoản đầu tư.
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Khái niệm: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho là khoản dự phòng ước tính đưa vào chi phí sản xuất kinh doanh phần giá trị bị giảm xuống thấp hơn giá trị ghi sổ kế toán của hàng tồn kho vào cuối kỳ kế toán. Điều kiện trích lập dự phòng: Hàng tồn kho được trích lập dự phòng khi giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá gốc của hàng tồn kho. Phương pháp lập: dự phòng hàng tồn kho được lập dựa trên số chênh lệch giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho. Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường trừ đi chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và tiêu thụ chúng.
Đối với hàng tồn kho chậm luân chuyển, doanh nghiệp ước tính tỉ lệ trích lập dự phòng thích hợp dựa trên điều kiện thực tế. Nội dung kiểm toán đối với đối tượng dự phòng giảm giá hàng tồn kho gồm: Xác định giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho (giá trị có thể thu hồi được của tài sản). Giá trị thuần có thể thực hiện được cửa hàng tồn kho là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ (-) chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc bán chúng; Đánh giá tính trung thực 11 của thông tin về giá bán ước tính của hàng tồn kho và thông tin về các chi phí hoàn thành sản phẩm và chi phí tiêu thụ sản phẩm ước tính; Kiểm tra việc ghi nhận trên sổ kế toán và trình bày trên BCTC đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Trích khấu hao tài sản cố định Khái niệm: khấu hao tài sản cố định là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá của tài sản cố định vào chi phí sản xuất kinh doanh trong thời gian sử dụng tài sản.
Nguyên tắc trích khấu hao: Giá trị phải khấu hao của tài sản cố định được phân bổ một cách có hệ thống trong thời gian sử dụng hữu ích của chúng. Phương pháp khấu hao được ước tính dựa trên cách thức tài sản đem lại lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp. Hao mòn lũy kế cuối kỳ của tài sản cố định được xác định bằng hao mòn lũy kế đầu kỳ cộng (+) giá trị trích khấu hao tài sản cố định trong kỳ.