CHƯƠNG 1 NHỮNG LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ QUY TRÌNH NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Khái quát về hệ thống kiểm soát nội bộ 1.1 Sự phát triển của lý thuyết về kiểm soát nội bộ B ở Việt Nam Hệ thống lý luận về KSNB ở Việt Nam gắn liền với sự hình thành và phát triển của hoạt động kiểm toán độc lập. Vào cuối những năm 80, khi nền kinh tế chuyển từ bao cấp sang kinh tế thị trường theo định hướng XHCN, đặc biệt là khi có sự xuất hiện của các nhà đầu tư nước ngoài thì hoạt động kiểm toán mới bắt đầu được chú trọng, vì nhu cầu về minh bạch thông tin của các nhà đầu tư nước ngoài đã giúp cho dịch vụ kiểm toán độc lập BCTC phát triển. Vào tháng 5 năm 1991, VACO - công ty kiểm toán đầu tiên ở Việt Nam ra đời đánh dấu một bước ngoặt lớn đối với công tác kiểm tra kế toán ở Việt Nam. Từ đó đến nay đã có rất nhiều công ty kiểm toán ra đời dưới nhiều hình thức khác nhau, kéo theo sự phát triển của các văn bản pháp luật về KSNB dưới dạng các quy chế, chuẩn mực do Nhà nước ban hành, nhưng nhìn chung các văn bản nói về KSNB còn rất ít, hầu như KSNB chỉ được đề cập đến trong chuẩn mực kiểm toán số 400 “Đánh giá rủi ro và KSNB”, chuẩn mực kiểm toán 315 “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị”, còn các lý thuyết về KSNB được đề cập đến chủ yếu qua các nghiên cứu dựa trên lý luận về KSNB của quốc tế, kết hợp với các quy chế về KSNB ở Việt Nam, và các ứng dụng trong thực tế.2 Khái niệm Khái niệm kiểm soát nội bộ đã hình thành và phát triển dần trở thành một hệ thống lý luận về vấn đề kiểm soát trong tổ chức, không chỉ phục vụ cho công việc của kiểm toán viên mà còn là yếu tố quan trọng đối với vấn đề quản trị doanh nghiệp.
4 - Theo Giáo trình Lý thuyết kiểm toán Học viện Tài chính xuất bản năm 2013, khái niệm về Hệ thống kiểm soát nội bộ được hiểu như sau: “Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập BCTC trung thực hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị.” Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 (năm 2012) Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, đoạn 04 đề cập đến khái niệm về KSNB như sau: “Kiểm soát nội bộ là quy trình do Ban quản trị, Ban giám đốc và các cá nhân khác trong đơn vị thiết kế, thực hiện và duy trì để tạo ra sự đảm bảo hợp lý về khả năng đạt được mục tiêu của đơn vị trong việc đảm bảo độ tin cậy của báo cáo tài chính, đảm bảo hiệu quả, hiệu suất hoạt động, tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan. Thuật ngữ “kiểm soát” được hiểu là bất cứ khía cạnh nào của một hoặc nhiều thành phần của kiểm soát nội bộ”. Như vậy, kiểm soát nội bộ nói chung bao gồm toàn bộ các chính sách, các bước kiểm soát và các thủ tục kiểm soát được thiết lập nhằm mục đích quản lý và điều hành hoạt động của đơn vị. KSNB không chỉ giới hạn trong phạm vi của những hoạt động về kế toán, tài chính mà bao gồm tất cả những lĩnh vực hoạt động của đơn vị.
KSNB không phải chỉ là những quy chế, thủ tục được thiết lập, chỉ đạo thực hiện bởi lãnh đạo đơn vị, mà còn bao gồm cả những quy trình do các cá nhân khác trong đơn vị thiết kế, thực hiện và duy trì. KSNB được đề cập đến là bất cứ khía cạnh nào của một hoặc nhiều thành phần của KSNB.3 Mục đích của Kiểm soát nội bộ Mục đích của DN khi thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ khác với mục đích của hệ thống kiểm soát nội bộ. Mục đích của việc thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ của DN nhằm vào: 5 - Đảm bảo các mục tiêu của hệ thống kiểm soát nội bộ (tuân thủ pháp luật và quy định; Đảm bảo độ tin cậy của báo cáo tài chính; Đảm bảo mục tiêu hoạt động của đơn vị). - Bảo vệ thông tin và tài sản trong DN, đơn vị.
- Ngăn chặn, phát hiện và xử lý các vi phạm, gian lận trong hoạt động. - Phát hiện, thu thập đầy đủ và xử lý kịp thời các vấn đề rắc rối, những phát sinh ngoài dự kiến của DN, đơn vị. - Tăng cường tính hiệu lực về mặt điều hành, hiệu năng quản lý, hiệu quả kinh doanh của đơn vị (quyết định quản lý phù hợp và hiệu lực, quản lý phải đem lại kết quả; kinh doanh phải thu được lợi nhuận cao).4 Các bộ phận hợp thành hệ thống kiểm soát nội bộ 1.Môi trường kiểm soát Môi trường kiểm của một đơn vị ảnh hưởng đến ý thức kiểm soát của mọi thành viên trong đơn vị và là nền tảng đối với các thành phần khác của KSNB. Một môi trường kiểm soát tốt chưa thể đảm bảo cho cả quá trình kiểm soát nội bộ là tốt.
Song một môi trường kiểm soát không thuận lợi sẽ ảnh hưởng lớn đến tính hiệu lực, hiệu quả của KSNB. Các nhân tố thuộc về môi trường kiểm soát gồm có: Triết lý và phong cách điều hành của các nhà quản lý; Sự tham gia của Ban quản trị; Cơ cấu tổ chức của đơn vị; Cách thức phân công quyền hạn và trách nhiệm trong đơn vị; Các chính sách và thông lệ về nhân sự. Quy trình đánh giá rủi ro Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị được hiểu là quy trình nhận diện và đối phó với rủi ro kinh doanh. Một khi rủi ro kinh doanh được xác định thì BGĐ cần xem xét tầm quan trọng của chúng được quản lý ra sao.
BGĐ có thể lập các kế hoạch, chương trình hay hành động để giải quyết (xử lý) rủi ro cụ thể hoặc có thể chấp nhận rủi ro trên cơ sở chi phí và lợi ích. Hệ thống thông tin liên quan đến lập và trình bày Báo cáo Tài chính Hệ thống thông tin của đơn vị bao gồm hệ thống kế toán và hệ thống thông tin phi kế toán. Hệ thống kế toán bao gồm các phương pháp và các ghi chép được thiết lập để thu thập, ghi chép, xử lý các nghiệp vụ kinh tế tài chính và đưa ra các báo cáo cần thiết phục vụ nhu cầu quản lý đơn vị. Hệ thống thông tin phi kế toán gồm các bộ phận khác như phần cứng, phần mềm, con người, thủ tục, dữ liệu… Một trong những mục đích quan trọng của hệ thống thông tin là tính xác minh, được thể hiện qua từng nghiệp vụ có thể được xác minh thông qua việc ghi chép trên chứng từ gốc, phản ánh các tài khoản đến việc tổng hợp vào báo cáo tài chính và tương tự như vậy từ báo cáo tài chính, số liệu có thể được đối chiếu xuống chứng từ gốc.
Các hoạt động kiểm soát Các hoạt động kiểm soát là các chính sách và thủ tục nhằm đảm bảo rằng các chỉ đạo của nhà quản lý và điều hành được thực hiện. Các hoạt động kiểm soát có thể được phân loại thành các chính sách, thủ tục liên quan đến: phê duyệt, đánh giá hoạt động, xử lý thông tin, kiểm soát vật chất, phân tách nhiệm vụ… với mục tiêu chính là nâng cao hiệu quả của các hoạt động kiểm soát. Giám sát các hoạt động kiểm soát Giám sát kiểm soát là quá trình BGĐ sử dụng để đánh giá tính hiệu quả trong việc thực hiện KSNB. Giám sát liên quan đến việc đánh giá thiết kế, vận hành các thủ tục kiểm soát và cách thức đơn vị khắc phục các khiếm khuyết trong các kiểm soát của đơn vị.
Các nhà quản lý có thể giám sát các kiểm soát qua các hoạt động đang xảy ra (chẳng hạn như hoạt động giám sát, đánh giá riêng biệt) từ đó đánh giá được hiệu quả của các hoạt động kiểm soát. Trong nhiều đơn vị, KTV nội bộ cũng góp phần vào quá trình giám sát. Bộ phận kiểm toán nội bộ hiệu quả có thể củng cố đáng kể hoạt động giám sát của đơn vị và có thể hỗ trợ trực tiếp cho KTV độc lập qua thực hiện thử nghiệm cơ bản hay thử nghiệm kiểm soát trong quá trình kiểm toán BCTC.5 Các hạn chế cố hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ Hệ thống kiểm soát nội bộ thường dễ bị vô hiệu hóa bởi những nhà quản lí, bất kể một hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành tốt đến đâu đi nữa thì nó cũng chỉ cung cấp đảm bảo hợp lí việc đạt được các mục tiêu về hoạt động, báo cáo tài chính đáng tin cậy và sự tuân thủ các quy định của pháp luật. Hạn chế này xuất phát từ các nguyên nhân sau: - Hệ thống kiểm soát nội bộ được tiến hành bởi con người.
Sự xét đoán của con người có thể đúng mà cũng có thể sai. Tổn thất vẫn có thể xảy ra do sự thiếu thận trọng, xao lãng, sai lầm trong xét đoán hoặc hiểu sai các hướng dẫn của cấp trên. - Hệ thống kiểm soát nội bộ do cấp quản lí thiết kế, do đó nó không ngăn ngừa được những hành vi cố ý sai phạm của cấp quản lí và thông đồng giữa các nhân viên trong doanh nghiệp với nhau hoặc với bên ngoài. - Hệ thống kiểm soát nội bộ không bao quát được những rủi ro không lường trước được.
Hệ thống kiểm soát nội bộ được xây dựng trên cơ sở dự tính trước các rủi do gian lận, sai sót có thể xảy ra. Vì thế, khó có thể ngăn chặn và phát hiện những sai phạm đột xuất, hay bất thường. Do đó, kiểm soát nội bộ phải thường xuyên được hoàn thiện. - Quan hệ giữa lợi ích và chi phí, không phải mọi rủi ro đều có những thủ tục kiểm soát tương ứng, vì chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra để ngăn chặn những rủi ro đó là không hợp lí, vượt quá mức tổn thất do sai phạm nếu có xảy ra.2 Quy trình nghiên cứu, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ 1.