CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ VÀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI ĐƠN VỊ CÔNG 1.1 Lịch sử ra đời và phát triển của hệ thống kiểm soát nội bộ trong khu vực công 1.1 Lịch sử ra đời và phát triển của kiểm soát nội bộ Cùng với sự phát triển của thực tiễn quản lý, khái niệm kiểm soát nội bộ đã hình thành và phát triển để trở thành một hệ thống lý luận về vấn đề kiểm soát trong tổ chức, không chỉ phục vụ cho công việc của kiểm toán viên mà còn liên hệ mật thiết đến vấn đề quản trị của tổ chức. Giai đoạn sơ khai (1900-1949) - Vào những năm đầu thế kỷ 20, kiểm soát nội bộ bắt đầu xuất hiện trong các tài liệu kiểm toán. Tuy nhiên, tại thời điểm này, KSNB chỉ được nhắc đến như một công cụ bảo vệ tiền khỏi sự biển thủ của nhân viên. - Năm 1929 theo công bố của Cục Dữ Trữ Liên Bang Hoa Kỳ (Federal Reserve Bulletin): Kiểm soát nội bộ được định nghĩa là công cụ để bảo về tiền và các tài sản khác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quả hoạt động.
- Năm 1936 theo Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA): Kiểm soát nội bộ là các biện pháp và cách thức được chấp nhận và thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tiền và tài sản khác, cũng như kiểm tra sự chính xác trong ghi chép của sổ sách. - Kiểm soát nội bộ ngày càng được quan tâm nhiều hơn đặc biệt là sau sự thất bại trong các cuộc kiểm toán điển hình là Mc Kesson &Robbins. Giai đoạn hình thành (1949-1970) - Năm 1949 AICPA công bố công trình nghiên cứu: “Kiểm soát nội bộ, các nhân tố cấu thành và tầm quan trọng đối với việc quản trị doanh nghiệp của kiểm toán viên độc lập”. Theo đó, AICPA cho rằng, KSNB là công cụ để bảo vệ tài sản, kiểm tra mức độ tin cậy của số liệu kế toán, thúc đẩy hiệu quả hoạt động, khuyến khích sự tuân thủ chính sách của nhà quản lý.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 10 - Năm 1958, Uỷ ban kiểm toán CAP trực thuộc AICPA ban hành báo cáo về thủ tục kiểm toán số 29 về: “Phạm vi xem xét kiểm toán nội bộ của kiểm toán viên độc lập”. SAP 29 đã phân biệt KSNB về quản lý và KSNB về kế toán. - Năm 1962, CAP ban hành tiếp SAP 33 để làm rõ hơn về hệ thống KSNB. - Năm 1972, CAP ban hành tiếp tục SAP 54 đưa ra 4 thủ tục kiểm soát kế toán.
Trong suốt thời kỳ trên, kiểm soát nội bộ đã không ngừng mở rộng và phát triển tuy nhiên, trước khi báo cáo COSO ra đời, KSNB mới dừng lại là công cụ hỗ trợ kiểm toán viên trong việc kiểm toán báo cáo tài chính. Giai đoạn phát triển (1970-1992) - Năm 1992, ban hành Báo cáo COSO. Đây là tài liệu đầu tiên trên thế giới đã đưa ra khuôn mẫu lý thuyết về KSNB một các đầy đủ và có hệ thống, là một tầm nhìn rộng và mang tính quản trị, theo đó kiểm toán nội bộ không chỉ là vấn đề liên quan đến kiểm toán BCTC mà mở rộng ra bao gồm cả lĩnh vực hoạt động và tuân thủ. - Mục tiêu Báo cáo COSO 1992: + Thống nhất định nghĩa về KSNB để các đối tượng có nhu cầu sử dụng.
+ Công bố các hệ thống tiêu chuẩn để các đơn vị sử dụng có thể đánh giá hệ thống kiểm soát của họ và tìm giải pháp để hoàn thiện. Giai đoạn hiện đại (Sau năm 1992) a. Phát triển về phía quản trị - Năm 2001, hệ thống quản trị rủi ro doanh nghiệp (ERM- Enterprise Risk Management Framework) hình thành trên cơ sở Báo cáo COSO 1992 và được ban hành năm 2004. ERM được định nghĩa gồm 8 nhân tố cấu thành: Môi trường nội bộ, thiết lập mục tiêu, nhận diện sự kiện, đánh giá rủi ro, đối phó rủi ro, các hoạt động kiểm soát, thông tin truyền thông và giám sát.
- Cách thức áp dụng KSNB trong các công ty cổ phần đại chúng nhỏ được ban hành năm 2006. - Năm 1996, Bản tiêu chuẩn có tên: “Các mục tiêu kiểm soát trong công nghệ thông tin và các lĩnh vực liên quan” gọi tắt là CoBIT do Hiệp hội về kiểm soát và LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 11 kiểm toán hệ thống thông tin (ISACA) ban hành. CoBIT nhấn mạnh đến kiểm soát trong môi trường tin học, bao gồm những lĩnh vực hoạch định và tổ chức, mua và triển khai, phân phối và hỗ trợ, giám sát. Năm 2013, ban hành COSO 2013, quan điểm về KSNB đã được thay đổi, COSO 2013 đã đưa ra 17 nguyên tắc mở rộng mô hình kết cấu bởi 5 thành phần cấu thành hệ thống KSNB dựa theo COSO 1992.
(Bộ môn kiểm toán-Trường Đại học Kinh Tế TP. Hồ Chí Minh, 2012) 1.2 Lịch sử ra đời và phát triển của kiểm soát nội bộ trong khu vực công. Tổ chức quốc tế các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) ra đời vào năm 1953. Với vai trò là hiệp hội nghề nghiệp của các cơ quan kiểm toán tối cao (SAI), INTOSAI đã góp phần rất quan trọng trong việc giúp các thành viên hoàn thành nhiệm vụ của mình.
Năm 1992 INTOSAI đã ban hành hướng dẫn về KSNB áp dụng cho khu vực công (INTOSAI 1992). INTOSAI 1992 đã tích hợp các lý luận về kiểm soát nội bộ của báo cáo COSO và những đặc điểm đặc thù của khu vực công. Hướng dẫn này được cập nhật vào năm 2001 và công bố vào năm 2004. Bằng việc thực hiện mô hình COSO trong hướng dẫn, INTOSAI 2004 không chỉ cập nhật lý luận chung về KSNB mà còn xây dựng hệ thống KSNB phù hợp với đặc điểm của khu vực công.
Bộ tài liệu này cung cấp khuôn mẫu KSNB trong khu vực công và cung cấp các tiêu chuẩn cơ bản để đánh giá KSNB hữu hiệu. INTOSAI 2004 đưa ra hai nhóm chuẩn mực cụ thể: - Chủng mực chung: INTOSAI GOV 9100 bao gồm khái niệm, thành phần của KSNB và cung cấp vai trò, trách nhiệm của những thành phần tham gia. - Chủng mực cụ thể: các quy định về báo cáo, cách đánh giá chính sách, quản lý tài sản, sổ sách, quản trị rủi ro. Năm 2013 INOTSAI tiếp tục cập nhật và công bố áp dụng năm 2014.
Tại Hoa Kỳ, năm 1999, cơ quan kiểm toán Nhà nước Hoa Kỳ (GAO) đã ban hành chuẩn mực về kiểm soát nội bộ trong chính quyền liên bang, nhằm đưa ra các quan điểm và hướng dẫn về kiểm soát nội bộ trong các đơn vị thuộc khu vực công. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 12 Năm 1996, Kiểm toán Nhà nước Việt Nam là thành viên chính thức của tổ chức INTOSAI.2 Khái niệm kiểm soát nội bộ theo COSO và INTOSAI.1 Theo COSO Theo COSO 1992. Theo Báo cáo COSO (1992): Kiểm soát nội bộ là một quá trình chịu ảnh hưởng bởi hội đồng quản trị, người quản lý và các nhân viên của đơn vị, được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu sau: - Sự hữu hiệu và hiệu quả về hoạt động. - Sự tin cậy của báo cáo tài chính.
- Sự tuân thủ các luật lệ theo quy định. Một hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm 5 bộ phận có mối liên hệ chặt chẽ với nhau, đó là: - Môi trường kiểm soát - Đánh giá rủi ro - Hoạt động kiểm soát - Thông tin và truyền thông - Hoạt động giám sát. Như vậy: Hệ thống KSNB hiện diện ở mọi bộ phận trong đơn vị. Hội đồng quản trị, nhà quản lý chịu trách nhiệm thiết lập hệ thống KSNB hiệu quả, giám sát hệ thống một cách liên tục để tất cả các thành viên của tổ chức đều tham gia.
Theo báo cáo COSO (2013): Kiểm soát nội bộ là một quy trình được thiết lập bởi hội đồng quản trị, ban quản lý và các cán bộ có liên quan khác áp dụng trong quá trình xây dựng chiến lược doanh nghiệp thực hiện xác định những sự kiện có khả năng xảy ra gây ảnh hưởng đến doanh nghiệp đồng thời quản lý rủi ro trong phạm vi cho phép nhằm đưa ra mức độ đảm bảo trong việc đạt được mục tiêu của doanh nghiệp. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 13 Mục tiêu của COSO 2013: Hướng dẫn về quản trị rủi ro, kiểm soát nội bộ và biện pháp để giảm thiểu gian lận, từ đó giúp cải thiện hiệu quả hoạt động cũng như tăng cường giám sát tổ chức. Hệ thống KSNB theo COSO 2013 vẫn gồm 5 thành phần như COSO 1992, tuy nhiên, theo COSO 2013 thì các hoạt động này được mở rộng hơn, bổ sung những yêu cầu của một hệ thống KSNB hữu hiệu và những yêu cầu cần phải tuân thủ. Một hệ thống KSNB hữu hiệu phải đảm bảo 5 bộ phận và các nguyên tắc tương ứng phải vận hành trên thực tế.
Không lấy sự hữu hiệu này để bù đắp cho sự yếu kém của bộ phận khác.2 Theo INTOSAI Theo INTOSAI 1992 Theo INTOSAI (1992): Kiểm soát nội bộ là cơ cấu của một tổ chức, bao gồm nhận thức, phương pháp, quy trình và các biện pháp của người lãnh đạo nhằm bảo đảm sự hợp lý để đạt được các mục tiêu của tổ chức. Trong đó, mục tiêu của tổ chức bao gồm: - Thúc đẩy các hoạt động của đơn vị diễn ra có trình tự, đạt được tính hữu hiệu và hiệu quả trong việc thực hiện nhiệm vụ của đơn vị. - Bảo vệ các nguồn lực không bị thất thoát, tham ô, lãng phí, sử dụng sai mục đích. - Khuyến khích tuân thủ quy định của pháp luật và nội quy của đơn vị.
- Thiết lập và báo cáo các thông tin tài chính, thông tin quản lý kịp thời và đáng tin cậy. Theo INTOSAI 2004 Theo INTOSAI (2004): Kiểm soát nội bộ là một quá trình bị chi phối bởi nhà quản lý và các nhân viên trong đơn vị, nó được thiết lập để đối phó với các rủi ro và cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu chung của tổ chức. Những mục tiêu cần đạt được là: - Kết hợp các hoạt động trong đơn vị thành một thể thống nhất, thúc đẩy các hoạt động có tính đạo đức, tính kinh tế, hiệu quả và thích hợp. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 14 - Thực hiện trách nhiệm giải trình.
- Tuân thủ theo pháp luật hiện hành, các nguyên tắc và quy định tại đơn vị. - Sử dụng và bảo vệ nguồn lực chống thất thoát và sử dụng sai mục đích.