CHƯƠNG 1 MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KSNB ÁP DỤNG TRONG ĐƠN VỊ SỰ NGHIỆP CÔNG 1. Lý luận chung về hệ thống KSNB đơn vị thuộc khu vực công 1. Lịch sử hình thành của hệ thống KSNB Để thực hiện chức năng kiểm soát, nhà quản lý sử dụng công cụ chủ yếu là kiểm soát nội bộ của đơn vị. Khái niệm KSNB từ khi được vận dụng đã có những bước phát triển vược bậc, từ chổ chỉ được xem là công cụ giúp cho kiểm toán viên độc lập xác định phương pháp hiệu quả trong việc lập kế hoạch kiểm toán, đến chỗ được coi là bộ phận chủ yếu của hệ thống quản lý hữu hiệu.
Hình thức ban đầu của KSNB là kiểm soát tiền và bắt đầu bằng cuộc cách mạng công nghiệp, thuật ngữ KSNB bắt đầu từ giai đoạn này. Năm 1929, thuật ngữ KSNB được đề cập chính thức trong một công bố của Cục dự trữ liên ban Hoa Kỳ (Federal Reserve Bulletin) và được định nghĩa là một công cụ để bảo vệ tiền và các tài sản khác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quả hoạt động, đây là cơ sở để phục vụ cho việc lấy mẫu thử nghiệm của kiểm toán viên. Năm 1936, Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA – American Institute of Certified Public ACCountants) đã định nghĩa KSNB “… là các biện pháp và cách thức được chấp nhận và được thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tiền và tài sản khác, cũng như kiểm tra sự chính xác trong ghi chép của sổ sách”. Tuy nhiên trên thực tế đến năm 1949, AICPA đã công bố công trình nghiên cứu đầu tiên về KSNB với nhan đề “KSNB, các nhân tốt cấu thành và tầm quan trọng đối với việc quản trị doanh nghiệp và đối với kiểm toán viên độc lập”, sau đó AICPA đã ban hành nhiều chuẩn mực kiểm toán đề cập đến những khái niệm và khía cạnh khác nhau của KSNB.
Khái niệm hệ thống KSNB đơn vị thuộc khu vực công Báo cáo COSO (1992) định nghĩa: “KSNB là một quá trình bị chi phối bởi ban giám đốc, nhà quản lý và các nhân viên của đơn vị được thiết kế để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu sau đây: 13 - Mục tiêu về sự hữu hiệu và hiệu quả của hoạt động - Mục tiêu về sự tin cậy của báo cáo tài chính - Mục tiêu về sự tuân thủ các luật lệ và quy định” KSNB là một quá trình: tức khẳng định KSNB không phải là một sự kiện hay tình huống mà là một chuỗi các hoạt động hiện diện rộng khắp trong đơn vị. KSNB tỏ ra hữu hiệu nhất khi nó được xây dựng như một phần cơ bản trong hoạt động của đơn vị chứ không phải là một sự bổ sung cho các hoạt động của đơn vị hoặc là một gánh nặng bị áp đặt bởi các cơ quan quản lý hay thủ tục hành chính. KSNB phải là một bộ phận giúp đơn vị đạt được mục tiêu của mình. KSNB bị chi phối bởi con người trong đơn vị (bao gồm ban giám đốc, nhà quản lý và các nhân viên), con người đặt ra mục tiêu và đưa cơ chế kiểm soát vào vận hành hướng đến các mục tiêu đã định.
Ngược lại, KSNB cũng tác động đến hành vi của con người, mỗi cá nhân có một khả năng, suy nghĩ và ưu tiên khác nhau khi làm việc và họ không phải luôn luôn hiểu rõ nhiệm vụ của mình cũng như trao đổi và hành động nhất quán. KSNB sẽ tạo ra ý thức kiểm soát ở mỗi cá nhân và hướng các hoạt động của họ đến mục tiêu chung của tổ chức. Đảm bảo hợp lý: KSNB chỉ có thể cung cấp một sự đảm bảo hợp lý cho Ban giám đốc và nhà quản lý việc đạt được các mục tiêu của đơn vị. Điều này là do những hạn chế tiềm tàng trong hệ thống KSNB như: sai lầm của con người, sự thông đồng của các cá nhân, sự lạm quyền của nhà quản lý và do mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc thiết lập nên hệ thống KSNB.
Các mục tiêu: Mỗi đơn vị phải đặt ra mục tiêu mà mình cần đạt tới (mục tiêu chung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận trong đơn vị), có thể chia các mục tiêu mà đơn vị thiết lập ra thành 3 nhóm sau đây: - Nhóm mục tiêu về hoạt động: Nhấn mạnh đến sự hữu hiệu và hiệu quả của việc sử dụng các nguồn lực. - Nhóm mục tiêu về báo cáo tài chính: Đơn vị phải đảm bảo tính trung thực và đáng tin cậy của báo cáo tài chính mà mình cung cấp. - Nhóm mục tiêu về sự tuân thủ: Đơn vị phải tuân thủ các luật lệ và các quy định. 14 Sự phân chia các nhóm mục tiêu trên chỉ có tính tương đối vì một mục tiêu cụ thể có thể liên quan đến 2 hoặc 3 nhóm trên, sự phân chia này chủ yếu dựa vào sự quan tâm của các nhóm đối tượng khác nhau đối với hệ thống KSNB của đơn vị: Nhóm mục tiêu về hoạt động xuất phát từ yêu cầu của cổ đông, nhà đầu tư và chủ nợ; nhóm mục tiêu về sự tuân thủ xuất phát từ yêu cầu của các cơ quan quản lý.
Để thực hiện chức năng kiểm soát, nhà quản lý sử dụng công cụ chủ yếu là KSNB. Một hệ thống KSNB được đánh giá là đủ mạnh sẽ góp phần quan trọng trong việc nâng cao hiệu quả và chất lượng hoạt động của một tổ chức. Trong các tài liệu về kiểm toán đầu thế kỷ 20, thuật ngữ KSNB bắt đầu được đề cập, tiếp sau đó là nghiên cứu và hàng loạt các báo cáo, hướng dẫn, chuẩn mực được công bố với nội dung về thiết lập và đánh giá hệ thống KSNB. Xem xét, đánh giá hệ thống KSNB là một nội dung không thể thiếu, là một phương pháp cơ bản của kiểm toán hiện đại.
COSO công bố báo cáo 1992 đã tạo lập nền tảng lý luận cơ bản về KSNB. Theo đó, báo cáo COSO 1992 đã thống nhất định nghĩa KSNB và cung cấp một hệ thống tiêu chuẩn giúp đơn vị có thể đánh giá hệ thống KSNB và tìm giải pháp hoàn thiện. KSNB được định nghĩa là một quá trình do con người quản lý, nhà quản trị và các nhân viên của đơn vị chi phối, được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm thực hiện 3 mục tiêu: báo cáo tài chính đáng tin cậy, các luật lệ và quy định được tuân thủ, hoạt động hữu hiệu và hiệu quả. Theo COSO 2013, KSNB là quá trình do người quản lý, hội đồng quản trị và các nhân viên của đơn vị chi phối, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm thực hiện các mục tiêu: Đảm bảo sự tin cậy của báo cáo tài chính; Đảm bảo sự tuân thủ các quy định và luật pháp; Đảm bảo các hoạt động được thực hiện hiệu quả.
KSNB bao gồm 5 thành phần: môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin và truyền thông, giám sát. Từ năm 1992 đến 2013, quan điểm của COSO đã có những điểm thay đổi cơ bản: - Ngăn ngừa, phát hiện và giảm thiểu các gian lận; - Ứng dụng sự phát triển của khoa học công nghệ; 15 - Đáp ứng các nhu cầu, quy định, chuẩn mực; - Sự thay đổi trong mô hình kinh doanh phù hợp với sự biến động của thế giới; - Hướng đến sự toàn cầu hóa thị trường và hoạt động kinh doanh mở rộng; - Tăng cường các chiến lược cạnh tranh và trách nhiệm giải trình trước xã hội; - Tiếp cận theo hướng mong đợi vào việc quản trị kinh doanh ở tầm vĩ mô. Ngoài ra, có nhiều định nghĩa về KSNB, có thể kể đến như: - Hội kế toán Anh quốc (England Association of Accountant - EAA) định nghĩa về hệ thống KSNB như sau : “Một hệ thống kiểm soát toàn diện có kinh nghiệm tài chính và các lĩnh vực khác nhau được thành lập bởi Ban quản lý nhằm: Tiến hành kinh doanh của đơn vị trong trật tự và có hiệu quả; Đảm bảo tuân thủ tuyệt đối đường lối kinh doanh của Ban quản trị; Giữ an toàn tài sản; Đảm bảo tính toàn diện và chính xác của số liệu hạch toán, những thành phần riêng lẻ của hệ thống KSNB được coi là hoạt động kiểm tra hoặc hoạt động kiểm tra nội bộ.” - Viện kiểm toán độc lập Hoa Kỳ (American Institute of Certificated Public Accountant - AICPA) định nghĩa KSNB như sau: “KSNB bao gồm kế hoạch của tổ chức và tất cả các phương pháp phối hợp và đo lường được thừa nhận trong doanh nghiệp để bảo đảm an toàn tài sản có của họ, kiểm tra sự phù hợp và độ tin cậy của dữ liệu kế toán, tăng cường tính hiệu quả của hoạt động và khuyến khích việc thực hiện các chính sách quản lý lâu dài”. - Theo Liên đoàn kế toán quốc tế (The International Federation of Accountant - IFAC) thì: “Hệ thống KSNB là kế hoạch của đơn vị và toàn bộ các phương pháp, các bước công việc mà các nhà quản lý doanh nghiệp tuân theo.
Hệ thống KSNB trợ giúp cho các nhà quản lý đạt được mục tiêu một cách chắc chắn theo trình tự và kinh doanh có hiệu quả kể cả việc tôn trọng các quy chế quản lý; giữ an toàn tài sản, ngăn chặn, phát hiện sai phạm và gian lận; ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác, lập báo cáo tài chính kịp thời, đáng tin cậy”. - Để duy trì hệ thống KSNB hiệu quả trong khu vực công, INTOSAI ban hành báo cáo KSNB trong khu vực công vào năm 2001. Báo cáo này là sự tích 16 hợp khuôn mẫu Báo cáo COSO 1992 vào tiêu chuẩn của INTOSAI với một số bổ sung, thay đổi trong đó đạo đức được đưa vào các mục tiêu KSNB, được xem là điều kiện tiên quyết để củng cố niềm tin công chúng và quyết định việc quản trị hiệu quả. - Trong khu vực công, KSNB được đặc biệt chú trọng bởi nó là đối tượng của kiểm toán Nhà nước.
Một số quốc gia như Mỹ, Canada đã có những công bố chính thức về hướng dẫn KSNB trong cơ quan hành chính sự nghiệp. INTOSAI ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán Nhà nước. Tài liệu này của INTOSAI đã tích hợp đầy đủ những lý luận cơ bản theo Báo cáo của COSO và trình bày những vấn đề đặc thù của khu vực công. Theo đó, hệ thống KSNB được định nghĩa là “một quá trình xử lý toàn bộ được thực hiện bởi nhà quản lý và các cá nhân trong tổ chức.
