CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ XÁC LẬP MỨC TRỌNG YẾU VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN 1. TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Khái niệm kiểm toán báo cáo tài chính Theo Luật kiểm toán độc lập được Quốc hội khóa 12 thông qua ngày 29/03/2011, “Kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động của các KTV độc lập và có năng lực tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán về các BCTC được kiểm toán nhằm kiểm tra và báo cáo về mức độ trung thực hợp lý của BCTC được kiểm toán với các tiêu chuẩn, chuẩn mực đã được thiết lập”. Trong kiểm toán BCTC, đối tượng kiểm toán là các Báo cáo tài chính, gồm Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, và Thuyết minh báo cáo cáo tài chính.
Các báo cáo này chứa đựng những thông tin tài chính và thông tin phi tài chính, phản ánh tình hình tài chính, kết quả kinh doanh, tình hình và kết quả lưu chuyển tiền tệ và các thông tin cần thiết khác để người sử dụng BCTC có thể phân tích, đánh giá đúng đắn tình hình và kết quả kinh doanh của đơn vị. Kết quả của kiểm toán BCTC là các báo cáo kiểm toán, trong đó nêu rõ ý kiến của KTV về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC được kiểm toán. Ngoài ra, kết quả kiểm toán còn có thể gồm cả thư quản lý, trong đó, nêu lên những tồn tại trong việc thiết lập và vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ, trong việc tổ chức công tác kế toán và lập BCTC ở đơn vị, đồng thời đề xuất hướng khắc phục để nâng cao chất lượng của BCTC. Mục tiêu kiểm toán BCTC Đối tượng của kiểm toán các BCTC là các thông tin trên BCTC được kiểm toán.
Dựa trên các bằng chứng thu thập được, đối chiếu với các tiêu Luan van 10 chuẩn, chuẩn mực, những quy định pháp lý về kế toán và các quy định khác có liên quan, KTV đi đến và đạt được ý kiến của mình về mức độ trung thực hợp lý của các BCTC được kiểm toán. Theo VSA 200 mục tiêu tổng quát của kiểm toán BCTC là “Giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không”. Ngoài ra, “Mục tiêu của kiểm toán BCTC còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị” VSA 200 1. Quy trình kiểm toán BCTC Quy trình tổng thể cho kiểm toán BCTC gồm ba giai đoạn: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán, và kết thúc kiểm toán.
Chuẩn bị kiểm toán Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán gồm hai giai đoạn: Tiền kế hoạch: là quá trình KTV tiếp nhận khách hàng để thu thập những thông tin cần thiết nhằm giúp cho KTV hiểu về các nhu cầu của họ, đánh giá về khả năng phục vụ khách hàng, … Trên cơ sở đó, KTV và khách hàng sẽ ký hợp đồng kiểm toán hoặc thư cam kết kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán: bao gồm việc thu thập thông tin về đặc điểm hoạt động kinh doanh, tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ, thiết lập mức trọng yếu, đánh giá rủi ro kiểm toán, … để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán, mục đích để nâng cao tính hữu hiệu và hiệu quả chung của cuộc kiểm toán. Thực hiện kiểm toán Giai đoạn thực hiện kiểm toán bao gồm hai bước chính: Bước thực hiện các khảo sát kiểm soát : thực hiện các thử nghiệm kiểm soát (nếu KTV cho Luan van 11 rằng kết quả khảo sát cho thấy mức rủi ro kiểm soát thấp hơn so với mức đánh giá ban đầu) là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu của HTKSNB; Bước tiếp theo là thực hiện thử nghiệm cơ bản gồm các thủ tục để thu thập bằng chứng nhằm phát hiện các sai lệch trọng yếu trong BCTC. Có hai loại thử nghiệm cơ bản là thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết.
Trong thủ tục phân tích, KTV so sánh các thông tin và nghiên cứu các xu hướng để phát hiện các biến động bất thường, còn khi thực hiện thử nghiệm chi tiết, KTV thường đi sâu vào việc kiểm tra số dư hoặc nghiệp vụ bằng phương pháp thích hợp, chẳng hạn: gửi thư xác nhận khoản phải thu, chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho, … c. Kết thúc kiểm toán Cuối cùng, hoàn thành kiểm toán là giai đoạn tổng hợp và rà soát lại về những bằng chứng đã thu thập được để KTV hình thành ý kiến nhận xét trên báo cáo kiểm toán. Tùy theo sự đánh giá về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC mà KTV sẽ phát hành loại báo cáo kiểm toán tương ứng. TỔNG QUAN VỀ TRỌNG YẾU VÀ VẬN DỤNG TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN 1.
Khái niệm trọng yếu “Trọng yếu” theo Từ điển Tiếng Việt có nghĩa là “Hết sức quan trọng” (12, tr. Trong mỗi lĩnh vực khác nhau, trọng yếu được diễn đạt theo ý nghĩa riêng của nó. Trong lĩnh vực chuyên nghành kiểm toán, trọng yếu được hiểu như sau: Theo Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế (ISA) số 320 về “Tính trọng yếu trong kiểm toán” thì khái niệm về trọng yếu được hiểu như sau: “Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính Luan van 12 chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể.
Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần có. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên phương diện định lượng và định tính” (6, tr. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) số 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” thì trọng yếu được hiểu “Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC”. Như vậy, khái niệm trọng yếu trong kiểm toán có thể được hiểu là một mức mà tại đó nếu các sai sót dưới mức này thì được coi là sai lệch không trọng yếu và có thể bỏ qua.
Ngược lại, nếu sai sót bằng hoặc lớn hơn mức này thì người sử dụng BCTC có thể hiểu sai lệch về tình hình tài chính của đơn vị đã được kiểm toán và có thể đưa ra quyết định sai lầm. Đặc điểm của trọng yếu Sai phạm chỉ được xem là trọng yếu khi có ảnh hưởng quan trọng đến BCTC, và làm thay đổi nhận định của người sử dụng. Vì vậy, trong bất cứ cuộc kiểm toán nào KTV cũng phải xem xét đến vấn đề trọng yếu; trọng yếu cần được xem xét trên cả hai mặt: Mặt định lượng (mức trọng yếu): Tính trọng yếu biểu hiện qua quy mô của khoản mục, nghiệp vụ: Quy mô của một sai phạm trên khoản mục, nghiệp vụ là một nhân tố quan trọng để xác định tính trọng yếu của sai sót. Trong lĩnh vực kiểm toán, KTV luôn mong muốn có một chỉ dẫn ban hành để định hướng rõ, cụ thể về mặt lượng đối với tính trọng yếu.
Tuy nhiên, do việc xác định tính trọng yếu mang tính chủ quan, óc xét đoán nghề nghiệp cao nên khó có thể ấn định con số cụ thể về tầm cỡ cho khoản mục cốt yếu của đối tượng kiểm toán nhất là khi có yếu tố tiềm ẩn. Xét theo sự ảnh hưởng của các khoản mục, nghiệp vụ đối với việc đưa ra Luan van 13 ý kiến đánh giá của KTV, có hai mức độ khác nhau về quy mô của khoản mục, nghiệp vụ tác động đến việc xác định tính trọng yếu: Một là, Một khoản mục, nghiệp vụ sai phạm với quy mô nhỏ không ảnh hưởng đến việc ra quyết định của người sử dụng thông tin trên BCTC thì được coi là không trọng yếu. Hai là, Một khoản mục, nghiệp vụ sai phạm với quy mô lớn, ảnh hưởng đến việc ra quyết định của người sử dụng thông tin trên báo cáo tái chính thì được coi là trọng yếu. KTV khi xem xét vấn đề quy mô của đối tượng kiểm toán thường quan tâm tới quy mô tương đối hơn quy mô tuyệt đối.
Quy mô tương đối là mối quan hệ tương quan giữa đối tượng cần đánh giá với một số gốc. Số gốc thường khác nhau trong từng hoàn cảnh cụ thể. Bên cạnh việc xem xét quy mô tương đối, KTV cũng sử dụng quy mô tuyệt đối để xác định tính trọng yếu. Quy mô tuyệt đối là số thể hiện mức độ quan trọng của khoản mục, nghiệp vụ mà không cần cân nhắc thêm bất kỳ một yếu tố nào khác.
Tuy nhiên, quy mô tuyệt đối không phải là một cơ sở chắc chắn để đánh giá tính trọng yếu. Khi xem xét về quy mô của tính trọng yếu, KTV cần phải chú ý không chỉ quy mô tuyệt đối hay tương đối mà còn phải cân nhắc cả sự ảnh hưởng luỹ kế của khoản mục, nghiệp vụ đang được kiểm toán. Chẳng hạn, có nhiều sai phạm khi xem xét một cách cô lập thì không đủ để coi là trọng yếu vì có quy mô nhỏ. Song nếu KTV cộng dồn tất cả các sai phạm sẽ phát hiện thấy sự liên quan và tính hệ thống của sai phạm và khi đó phát hiện tính trọng yếu của chúng.
Mặt định tính (tính trọng yếu) Tính trọng yếu biểu hiện qua bản chất của khoản mục, nghiệp vụ: Xác định tính trọng yếu trên phương diện quy mô của khoản mục, nghiệp vụ là cần thiết nhưng chưa đủ, KTV phải xem xét trên cả phương diện bản Luan van 14 chất của khoản mục, nghiệp vụ đó. Theo Nguyên tắc Kiểm toán Quốc tế Số 25, mục 7 quy định: “KTV xem lại cả về mặt định tính và định lượng những sai sót mà mình quan tâm. Vì xét về định tính, các sai phạm có thể làm nảy sinh các vấn đề liên quan khác. KTV cần tỉnh táo đề phòng các sai phạm dù nhỏ nhưng có tính dây chuyền, ảnh hưởng nghiêm trọng đến BCTC.
Ví dụ một khoản thanh toán không hợp pháp của một khoản mục tương đối quan trọng có thể coi là một sai lầm nghiêm trọng nếu sai phạm này có tính dây chuyền dẫn đến các sai phạm về công nợ, lỗ, tài sản và doanh thu.