CHƯƠNG 1- CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC LƯƠNG VÀ CÁC KHOẢN TRÍCH THEO LƯƠNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Tổng quan về Kiểm toán báo cáo tài chính 1.1 Khái niệm về Kiểm toán báo cáo tài chính Trong giáo trình Kiểm toán tập 1 (2014) của Trường đại học kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh có nêu: “Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được kiểm tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thông tin đó với các chuẩn mực đã được thiết lập. Qúa trình kiểm toán phải được thực hiện bởi kiểm toán viên đủ năng lực và độc lập” Theo khoản 9, Điều 5, Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 “Kiểm toán báo cáo tài chính” là việc kiểm toán viên hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam kiểm tra, đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn mực kiểm toán” 1.2 Mục tiêu của Kiểm toán báo cáo tài chính Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là: - Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ đó giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu. 4 - Lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính và trao đổi thông tin theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các phát hiện của KTV.3 Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính Đối với tất cả các khoản mục trong kiểm toán BCTC, quy trình kiểm toán luôn bao gồm 3 giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam thì KTV và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán đây được coi là bước đầu tiên và căn bản của quá trình kiểm toán mọi khoản mục trên BCTC, nó quyết định tới chất lượng kiểm toán, thời gian và chi phí thực hiện. Giai đoạn tiền kế hoạch Đây là quá trình tiếp cận khách hàng để thu thập thông tin cần thiết để quyết định việc chấp nhận khách hàng mới hoặc tiếp tục với các khách hàng cũ, nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng, đạt được hợp đồng kiểm toán và bố trí nhân sự cho cuộc kiểm toán.
a) Đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng: KTV sẽ xem xét việc chấp nhận khách hàng mới và duy trì khách hàng cũ: - Đối với khách hàng mới: Công ty sẽ gửi thư chào hàng đến đơn vị khách hàng nhằm thông báo các dịch vụ công ty cung cấp. Để đi đến ký hợp đồng, KTV xem xét các vấn đề sau: + Tính liêm chính của đơn vị khách hàng. + Năng lực chuyên môn của nhóm kiểm toán. + Khả năng tuân thủ chuẩn mực và đạo đức nghề nghiệp.
+ Các vấn đề trọng yếu phát sinh ảnh hưởng đến việc chấp nhận khách hàng mới. 5 - Đối với khách hàng cũ: cập nhật thông tin để đánh giá lại về khách hàng của mình, để xem liệu có rủi ro nào khiến KTV ngừng cung cấp dịch vụ kiểm toán cho họ hay không? Có cần thay đổi nội dung của hợp đồng kiểm toán hay không? Sau khi xem xét các vấn đề trên, KTV sẽ thỏa thuận các điều khoản hợp đồng kiểm toán với khách hàng. b) Lựa chọn đội ngũ kiểm toán Theo VSA 220: “Công việc kiểm toán phải giao cho nhóm kiểm toán có năng lực chuyên môn, có am hiểu, kinh nghiệm thực tiễn, chuẩn mực nghề nghiệp, kiến thức về ngành nghề đơn vị được kiểm toán,.” Đối với khách hàng cũ không nên thay đổi KTV thường xuyên, vì những KTV đã thực hiện trước đó đã hiểu rõ nét đặc thù trong kinh doanh, đặc điểm đơn vị kiểm toán nên không quá mất nhiều thời gian cho việc tìm hiểu đơn vị. tuy nhiên để đảm bảo tính độc lập, khách quan thì những khách quá lâu năm, quen thuộc thì cần phải luân chuyển KTV để tránh vi phạm chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp.
c) Thỏa thuận sơ bộ với khách hàng Cần thỏa thuận sơ bộ với khách hàng về các vấn đề sau: - Mục đích, phạm vi kiểm toán, phí dịch vụ kiểm toán - Việc cung cấp tài liệu kế toán và các phương tiện cần thiết cho cuộc kiểm toán. - Vấn đề kiểm tra số dư đầu kỳ đối với các khách hàng mới. - Các dịch vụ như góp ý cải tiến HTKSNB, tư vấn quản lý. d) Hợp đồng kiểm toán Theo VSA 210: “Hợp đồng kiểm toán là sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các bên tham gia ký kết (công ty kiểm toán và khách hàng) về các điều khoản và các điều kiện thực hiện kiểm toán của khách hàng và công ty kiểm toán trong đó xác định mục tiêu, phạm vi kiểm toán, quyền và trách nhiệm mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán, thời gian thực hiện và các điều khoản về phí, về xử lý khi tranh chấp hợp 6 đồng” Sau khi đã thỏa thuận với khách hàng, hai bên sẽ tiến hành kí kết hợp đồng kiểm toán.
Theo VSA 210 “Hợp đồng kiểm toán” yêu cầu KTV chỉ chấp nhận hoặc tiếp tục thực hiện hợp đồng khi đã thống nhất được các cơ sở để thực hiện hợp đồng kiểm toán thông qua việc: - Thiết lập được các tiền đề của một cuộc kiểm toán. - Xác nhận rằng KTV và Ban giám đốc, ban quản trị đơn vị kiểm toán đã thống nhất được các điều khoản của hợp đồng kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán a) Thu thập thông tin cơ sở Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” KTV cần thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh đồng thời tìm hiểu về hệ thống kế toán, KSNB và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán nhằm đảm bảo cho cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả. Những thông tin cần thu thập bao gồm: - Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của đơn vị - Đặc điểm của đơn vị: cơ cấu tổ chức, cơ cấu sở hữu - Chính sách kế toán của đơn vị : + Các chính sách kế toán mới chưa được đơn vị cập nhật + Các chính sách kế toán cònđang tranh luận hoặc thiếu các hướng dẫn rõ ràng + Các chính sách kế toán đặc thù của đơn vị + Những thay đổi vềchính sách kếtoán trong kỳcủa đơn vị + Chính sách kế toán đối với các hoạt động kinh doanh chủ yếu hoặc các nghiệp vụ không thường xuyên - Mục tiêu chiến lược của đơn vị và những rủi ro kinh doanh có liên quan 7 - Việc đo lường đánh giá kết quả kinh doanh của đơn vị - Hệ thống tư liệu riêng của doanh nghiệp kiểm toán - Các thông tin thu thập trên website khách hàng, website thống kê kinh tế, tài chính - Chuẩn mực kế toán và các quy định liên quan đến ngành nghề kinh doanh của đơn vị,…Thêm vào đó, KTV còn cần hiểu vềtổchức cụ thể của đơn vị được kiểm toán như: cơ cấu tổchức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của kiểm toán nội bộ.
b) Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng - Giấy phép thành lập và điều kệ công ty. - Các BCTC, BCKiT, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay trong vài năm trước. - Biên bản các cuộc họp cổ đông, hội đồng quản trị và BGĐ. - Các hợp đồng và các cam kết quan trọng.
c) Phân tích sơ bộ BCTC Sau khi đạt được các thông tin theo nội dung trên cần thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ nhầm để hiểu biết về ngành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh của khách hàng, đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động kinh doanh, chỉ ra những sai phạm có thể để giảm công việc kiểm tra chi tiết. Khi thực hiện phân tích sơ bộ BCTC, KTV thực hiện phân tích biến động, phân tích hệ số, phân tích các số dư bất thường. dựa trên số liệu của các BCTC. Ở bước này, KTV thường chủ yếu phân tích bảng CĐKT và báo cáo KQHĐSXKD, bảng tổng hợp phân tích hệ số.
d) Xác lập mức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán Xác lập mức trọng yếu: Theo điều 9 , Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320” yêu cầu mức trọng yếu được xác lập bao gồm: mức trọng yếu tổng thể và mức trọng yếu thực hiện. Ngoài ra theo “VSA 450” KTV cũng cần xác định ngưỡng sai sót không đáng kể 8 Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính”. Mức trọng yếu tổng thể là mức giá trị do KTV xác định ở cấp độ toàn bộ BCTC, có thể quyết định của người sử dụng BCTC.
Mức trọng yếu này là cơ sở để KTV kết luận rằng BCTC có trình bày trung thực hợp lí trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Mức trọng yếu thực hiện là một số tiền được xác địn thấp hơn mức trọng yếu tổng thể BCTC, được sử dụng trong việc lập kế hoạch hay đánh giá kết kiểm toán trong các thử nghiệm cụ thể. Việc xác lập mức trọng yếu thấp hơn này nhằm ngăn chặn những sai sót khác khi tổng hợp lại có thể làm cho tổng thể bị sai sót trọng yếu. Ngưỡng sai sót không đáng kể đây không phải là mức trọng yếu nhưng việc xác định ngưỡng này giúp KTV loại bỏ những sai sót quá nhỏ mà ngay cả khi tổng hợp lại cũng không gây ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC.
1 - Bảng hướng dẫn của VACPA đối với việc tính toán mức trọng yếu Cơ sở ước lượng Tỷ lệ ước lượng Lợi nhuận trước thuế 5% - 10% Doanh thu 0,5% - 3% Tổng tài sản 2% Vốn chủ sở hữu 2% Đánh giá rủi ro kiểm toán: Để định hướng về bản chất, thời gian và tầm mức của các thủ tục kiểm toán trong mỗi phần hành, KTV cần xem xét các yếu tố của rủi ro kiểm toán.