CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU Chương này sẽ trình bày về xu hướng nghiên cứu phương pháp ABC trên thế giới. Các nghiên cứu về phương pháp ABC ở Việt Nam cũng được tham khảo và tổng hợp. Dựa vào kết quả nghiên cứu trên thế giới và Việt Nam, lỗ hổng nghiên cứu sẽ được xác định.1 Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trên thế giới Nghiên cứu về phương pháp phân bổ chí phí ước tính theo mức độ hoạt động (phương pháp ABC) trên thế giới được chia làm hai giai đoạn, theo Rong et al (2009) có 4 quan điểm trong nghiên cứu về phương pháp ABC trong hai giai đoạn này. Giai đoạn đầu tiên là nghiên cứu những hạn chế của hệ thống kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp ABC có hai quan điểm chủ yếu là: - So sánh giữa phương pháp tính chi phí truyền thống và phương pháp ABC sử dụng để tính chi phí sản phẩm.
- So sánh giữa phân bổ chi phí dựa trên tiêu thức sản lượng và không theo tiêu thức sản lượng để giải thích biến động chi phí sản xuất chung. Giai đoạn thứ hai tập trung nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC, và có hai quan điểm chính là: - Xem xét những yếu tố tạo nên thành công khi triển khai phương pháp ABC. - Khảo sát về vận dụng phương pháp này vào thực tế.1 Nghiên cứu hạn chế của kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp ABC Theo nghiên cứu của Miller and Vollman (1985) cho thấy tỷ lệ chi phí sản xuất chung dần dần chiếm tỷ trọng lớn trong khi các chi phí nhân công, nguyên vật liệu có khuynh hướng giảm trong giá thành sản phẩm. Theo truyền thống, chi phí sản xuất chung được tập hợp và phân bổ theo tiêu thức nguyên vật liệu và nhân công mà không có liên quan trực tiếp đến hình thành vật lý của sản phẩm.
Các chi phí liên quan đến giao nhận như đặt hàng, kiểm tra hay nhập hàng tồn kho, chi phí liên quan 2 đến tổ chức sản xuất như bố trí nguyên vật liệu, nhân công theo ca để phục vụ sản xuất, chi phí liên quan đến sản xuất như thay đổi thiết kế, cập nhật lịch sản xuất, chi phí liên quan đến chất lượng như giám sát chất lượng, điều chỉnh thiết bị… dần chiếm tỷ trọng chi phí lớn và phức tạp. Theo cách làm thông thường, kế toán sẽ cố gắng theo dõi càng chi tiết các chi phí này để ghi nhận và phân bổ càng chính xác càng tốt. Nếu như công việc trở nên quá nhiều sẽ tiến hành sử dụng máy móc hỗ trợ. Tuy nhiên, cách làm này dường như không hiệu quả khi tiêu thức tập hợp chi phí dần quá nhiều và phức tạp để kế toán tìm cách phân loại chi phí chi tiết.
Kaplan and Cooper (1988, 1998) cho rằng một hệ thống ghi nhận chi phí phải thực hiện được ba chức năng: định giá hàng tồn kho để phản ánh trên báo cáo tài chính và thuế, phục vụ kiểm soát điều hành, đo lường chi phí cho riêng từng đối tượng. Nhu cầu của mỗi chức năng sẽ khác nhau phụ thuộc vào tần suất báo cáo, bản chất chi phí, phạm vi hệ thống, mức độ phức tạp của đối tượng chịu phí. Tuy nhiên, đối với chức năng đánh giá hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc của kế toán tài chính lại không yêu cầu phân bổ các chi phí theo mối quan hệ nhân quả, sử dụng nhiều nguồn lực của công ty. Nhiều công ty sử dụng một hệ thống đơn giản, gộp nhiều chức năng để phân bổ chi phí cho sản phẩm.
Đối với chức năng kiểm soát hoạt động, hệ thống cần phải cung cấp thông tin chính xác, trong thời gian ngắn, và phải nhận được thông tin phản hồi về kết quả hoạt động. Hệ thống này phải cung cấp thông tin phù hợp với từng cấp độ quản lý về trách nhiệm kiểm soát chi phí, mức độ ứng xử của chi phí và tối thiểu hoá phân bổ chi phí. Tần suất báo cáo phụ thuộc vào chu kỳ sản xuất mà công ty đang thực hiện. Hệ thống kiểm soát chi phí nên dựa vào hệ thống dự toán linh hoạt để điều chỉnh các biến động trong ngắn hạn.
Đối với chức năng đo lường chi phí cho từng đối tượng, hệ thống cần phải ước lượng việc sử dụng nguồn lực dài hạn đối với từng sản phẩm. Tất cả chi phí cần phải được xem xét trong dài hạn theo sự đa dạng hoá của sản phẩm và mức độ phức tạp đầu ra của doanh nghiệp. Theo quan điểm của Kaplan and Cooper (1998) thì không có một hệ thống đơn nào có thể đáp ứng hết các chức năng của hệ thống kế toán chi phí. Và Kaplan and Cooper (1998) cũng cho rằng các con số trên báo cáo 3 tài chính không giúp các nhà quản lý cải thiện được kết quả tài chính trong tương lai.
Để cải thiện lợi nhuận, nhà quản lý phải hiểu được cách thức sử dụng các nguồn lực của đơn vị ở cấp độ nhỏ nhất. Các sản phẩm khác nhau, có dòng nhãn hiệu khác nhau, các khách hàng, các kênh phân phối, sẽ sử dụng các nguồn lực khác nhau. Phương pháp ABC sẽ làm sáng tỏ các hoạt động được liên kết với từng phần hoạt động của kinh doanh, hoạt động sẽ liên kết giữa doanh thu và sử dụng nguồn lực của đơn vị. Bằng cách làm nổi bật mối quan hệ nêu trên, nhà quản lý hiểu được chính xác hoạt động nào tạo ra lợi nhuận của đơn vị.
Sau khi nhận được thông tin hữu ích từ phương pháp ABC, nhà quản lý có thể thực hiện hai quyết định như sau, một là điều chỉnh tăng giá đới với các sản phẩm sử dụng nhiều nguồn lực và điều chỉnh giảm giá để tăng tính cạnh tranh đối với các sản phẩm sản xuất khối lượng lớn mà được hỗ trợ từ các sản phẩm khác, hai là tìm cách giảm thiểu tiêu dùng nguồn lực. Để thực hiện quyết định thứ hai, đòi hỏi nhà quản lý phải xem xét giảm số hoạt động cho cùng số lượng đầu ra bằng cách kết hợp nhiều sản phẩ m, nhiều khách hàng sử dụng chung hoạt động, hay giảm nguồn lực cho sản phẩm, khách hàng hiện tại. Tận dụng các nguồn lực tiết kiệm, nhà quản lý triển khai lại sản xuất để tăng đầu ra cho doanh nghiệp. McKenzi (1999) cho rằng phương pháp chi phí định mức (standard costing) được sử dụng khá nhiều ở các công ty vì đơn giản, dễ sử dụng.
Tuy nhiên, ngoại trừ chi phí sản xuất trực tiếp, thì các chi phí kinh doanh không được phân bổ theo đúng bản chất thực tế khi áp dụng phương pháp chi phí định mức. Chi phí kinh doanh bao gồm chi phí sản xuất gián tiếp, chi phí bán hàng, nghiên cứu phát triển, nhân sự… Phương pháp chi phí định mức phân bổ tuỳ ý dựa trên tiêu thức giờ lao động, diện tích sử dụng, số lượng sản phẩm sản xuất hay bán ra,… Trong khi đó, phương pháp ABC tiếp cận chi phí cho sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng bằng cách nhận diện những hoạt động chính thực hiện từng chức năng kinh doanh của đơn vị. Và việc đánh giá từng hoạt động sử dụng bao nhiêu nguồn lực tại công ty. Các nguồn lực được phân bổ đến các hoạt động sử dụng theo một cách thức thích hợp phụ thuộc vào nguồn lực được sử dụng.
Sau khi nhận được thông tin phân tích từ phương pháp 4 ABC, rất nhiều nhà quản lý thấy rằng những khách hàng được đánh giá cao nhưng không mang lại lợi nhuận. Những sản phẩm cho là mang về lợi nhuận nhưng có nhiều chi phí ẩn chưa được tính hết. Nhà quản lý sẽ quyết định thay đổi tập trung vào các sản phẩm, khách hàng mang lại lợi nhuận cao.2 Nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC trên thế giới. Swenson (1995) nghiên cứu lợi ích của phương pháp ABC trong các doanh nghiệp sản xuất.
Kết quả phản hồi cho thấy các công ty đều có kết quả tích cực khi áp dụng phương pháp này. Các công ty đều cho rằng chi phí sản xuất được cải thiện và vấn đề kiểm soát chi phí có hiệu quả hơn. Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động giúp nhà quản lý thấy được rõ ràng về chi phí từng khách hàng và lợi nhuận từng khách hàng mang lại. Ngoài ra, nghiên cứu còn cho thấy, có hai mươi phần trăm các công ty sử dụng phương pháp ABC sử dụng thông tin để ra quyết định tối ưu về nguồn lực.
Bảy mươi hai phần trăm, trong mẫu điều tra, cho thấy các công ty này muốn sử dụng thông tin từ phương pháp này để ra quyết định về giá và gói sản phẩm. Theo báo cáo áp dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, các công ty có sự ủng hộ của ban giám đốc, thông tin cung cấp từ phương pháp ABC đáp ứng được hệ thống quản lý chi phí. Các công ty cho biết từng cách riêng để triển khai phương pháp ABC. Nghiên cứu cũng để mở sẽ nghiên cứu các công ty đã cố gắng triển khai áp dụng phương pháp này nhưng thất bại.
Nghiên cứu của Gosselin (1997) xem xét về cấu trúc tổ chức và hiện trạng chiến lược kinh doanh đến việc chấp nhận và triển khai quản trị hoạt động. Mẫu được tiến hành trên một số công ty con trong một số tập đoàn sản xuất tại Canada. Nghiên cứu quản trị hoạt động (Activity Management – AM) được chia thành thành ba cấp độ: nghiên cứu về phân tích hoạt động (Activity Analysis – AA), phân tích chi phí từng hoạt động (Activity Cost Analysis – ACA), và phương pháp ABC. Trong đó AA là cấp độ đầu tiên và phương pháp ABC cấp độ cuối của nghiên cứu.
Phân tích hoạt động (AA) là điều kiện tiên quyết để thực hiện phân tích chi phí cho từng hoạt động (ACA). Nghiên cứu cho thấy chiến lược ảnh hưởng đến việc chấp nhận quản 5 trị hoạt động (AM). Cấu trúc công ty phân biệt rõ các chức năng và tập trung quyền lực dễ chấp nhận quản trị hoạt động. Công ty có chiến lược cạnh tranh dễ chấp nhận phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động.
Kết quả nghiên cứu cũng chỉ ra, các công ty có mô hình tập trung quyền lực dễ chấp nhận phương pháp ABC hơn là các tổ chức có hình thức phân quyền, không có tổ chức chính thống các bộ phận chức năng. Innes et al (2000) nghiên cứu khảo sát chấp nhận triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động và xây dựng mô hình chuẩn cho phương pháp này trên 1.