CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG TRONG DOANH NGHIỆP Kế toán quản trị môi trường là đề tài được quan tâm chú ý đáng kể trong giới học thuật cũng như trong các tổ chức quốc tế, vì vậy đã có một số lượng lớn các công trình nghiên cứu gồm các bài báo từ tạp chí chuyên ngành, các bộ công cụ hướng dẫn của các tổ chức trên thế giới, sách giáo trình hay luận án tiến sĩ của các tác giả trong và ngoài nước. Tất cả các nghiên cứu này đều có chung một nhật định rằng kế toán quản trị môi trường là sự phát triển của kế toán truyền thống đáp ứng đòi hỏi ngày càng cao của xã hội. Bouma và cộng sự (2013) đã định nghĩa “Kế toán quản trị môi trường bao gồm hệ thống kế toán và những kỹ thuật cung cấp cho các nhà hoạch định và nhà quản lý doanh nghiệp thông tin tài chính và phi tài chính về những vấn đề liên quan đến môi trường của doanh nghiệp”. Thông qua kỹ thuật và chuyên môn của kế toán quản trị để nâng cao chất lượng thông tin môi trường liên quan đến việc ra quyết định về thẩm định đầu tư, lập dự toán và quản lý chiến lược (Everettt và Neu, 2000; IFAC, 2005).
Những nghiên cứu về kế toán quản trị môi trường trên thế giới có thể được chia ra làm hai loại lớn: nghiên cứu lý thuyết và nghiên cứu thực nghiệm. Các nghiên cứu lý thuyết dựa trên các khung học thuyết để tìm cách giải thích mối quan hệ giữa hiệu quả kinh tế và môi trường, đồng thời trình bày nội dung và cách thức vận dụng kế toán quản trị môi trường trong môi trường kinh doanh. Nghiên cứu thực nghiệm sử dụng công cụ để kiểm chứng lại các mối quan hệ được đưa ra trong lý thuyết, đó là kiểm chứng các yếu tố thúc đẩy việc áp dụng KTQTMT, hoặc kiểm chứng sự tác động của việc áp dụng KTQTMT tới hiệu quả hoạt động của các doanh nghiệp. Các nghiên cứu lý thuyết về nội dung của kế toán quản trị môi trường áp dụng tại doanh nghiệp Các nội dung của KTQTMT đã được nhắc đến rất nhiều trong các tài liệu hướng dẫn của các hiệp hội tổ chức cũng như trong các nghiên cứu của các tác giả 6 khác nhau trong và ngoài nước.
Trong đó có thể chia ra các hướng nghiên cứu chính như sau: Nghiên cứu về thông tin kế toán quản trị môi trường Burritt và cộng sự (2002) đã đề xuất một khung lý thuyết toàn diện về thông tin tiền tệ và vật chất mà hệ thống KTQTMT có thể cung cấp cho các nhà quản lý cấp cao. KTQTMT dưới thước đo vật chất là những báo cáo phân tích về dòng nguyên, nhiên liệu đầu vào và đầu ra của quy trình sản xuất. KTQTMT dưới thước đo tiền tệ là những thông tin về chi phí doanh nghiệp phải chi ra để tiêu thụ các tài nguyên thiên nhiên hay chi ra để phòng ngừa các rủi ro về môi trường kèm theo doanh thu từ việc tiết kiệm nhiên liệu. Nghiên cứu của Nguyễn Mạnh Hiền (2008) ở Việt Nam cũng bàn về các thông tin này của kế toán quản trị môi trường.
Ngoài ra, trên thế giới có rất nhiều các tài liệu hướng dẫn về việc nhận diện cũng như phân loại các chi phí môi trường của các tổ chức quốc tế như Uỷ ban phát triển bền vững của Liên hiệp quốc UNDSD, Liên đoàn kế toán quốc tế IFAC, Viện kế toán công chứng Anh ACCA hay các quy định cụ thể của Chính phủ như ở Nhật và Úc. Những hướng dẫn cụ thể này giúp doanh nghiệp dễ dàng hơn trong việc nhận diện và thu thập các thông tin về môi trường phục vụ cho mục đích ra quyết định trong nội bộ doanh nghiệp. Nghiên cứu về các công cụ và phương pháp kế toán chi phí môi trường áp dụng trong doanh nghiệp Ngoài các hướng dẫn trên, các nghiên cứu trước năm 2010 hầu hết tập trung mô tả và đánh giá thực trạng việc áp dụng các công cụ của KTQTMT trong các doanh nghiệp, từ việc áp dụng tại các nước phát triển như Châu Âu được trình bày trong kỷ yếu “Introducing Environmental Management Accounting at enterprise level” tổng kết lại kết quả áp dụng kế toán quản trị môi trường cho 5 nước tiên phong tại Châu Âu trong khuôn khổ dự án của Tổ chức phát triển công nghiệp Liên hợp quốc UNIDO hay nghiên cứu về mô hình ứng dụng kế toán quản trị môi trường cho các trường đại học của Úc (Huei-Chun Chang, 2007). Senthil Kumaran và cộng sự (2001) đã thảo luận về mô hình phân tích chi phí môi trường vòng đời (LCC) bao gồm chi phí sinh thái trong tổng chi phí của 7 sản phẩm.
Chi phí sinh thái liên quan đến các chi phí trực tiếp và gián tiếp của tác động môi trường do sản phẩm tạo ra trong toàn bộ vòng đời của nó. Các tác giả cũng mô tả việc làm thế nào để sử dụng mô hình LCC nhằm xác định các phương án khả thi về hiệu quả chi phí, các phần/ sản phẩm thân thiện với môi trường. Điều này cố gắng kết hợp chi phí vào hoạt động đánh giá vòng đời, một đánh giá có hệ thống các nhu cầu và cơ hội để làm giảm gánh nặng về môi trường liên quan đến năng lượng, sử dụng nguyên vật liệu và thải chất thải trong suốt vòng đời của một sản phẩm, quy trình hoặc hoạt động. Ngoài ra, các tác giả cũng chỉ ra mô hình toán học của LCC nhằm xác định mối tương quan của các chi phí sinh thái khác nhau với tổng chi phí.
Mô hình này đã được chuyển đổi thành mô hình tính toán LCC để so sánh các chi phí sinh thái của các giải pháp thay thế. Giới hạn hiện tại của mô hình LCC đã được thảo luận bởi các tác giả để chứng minh rằng mô hình này không thể cung cấp hết các kết quả có thể mà sẽ dẫn đến những chênh lệch trong dự toán chi phí. Việc áp dụng công cụ đã được mở rộng ra các nước đang phát triển như Honduras (Christine Jasch, Daniel Ayres, Ludovic Bernaudat, 2010) và đến Malaysia, Che Zuriana Muhammad Jamil và cộng sự (2014) đã nghiên cứu về mô hình áp dụng kế toán quản trị môi trường tại các doanh nghiệp sản xuất vừa và nhỏ. Áp dụng kế toán quản trị môi trường đơn giản là làm kế toán quản trị tốt hơn và triệt để hơn, trong khi đội chiếc mũ môi trường sẽ mở được đôi mắt để nhận diện được những chi phí đang ẩn đi.
Việc nghiên cứu, triển khai áp dụng kế toán quản trị môi trường vào Việt Nam đặc biệt mới mẻ và đang đi những bước khởi đầu. Do vậy, những nghiên cứu trong nước về kế toán quản trị môi trường chưa phong phú. Tiêu biểu là bài viết của tác giả Lê Kim Ngọc với tiêu đề “Hướng dẫn kế toán môi trường của Nhật Bản và bài học kinh nghiệm cho việc thực hiện kế toán môi trường trong các doanh nghiệp Việt Nam” đăng trên Tạp chí Kinh tế và Phát triển, số đặc biệt tháng 10/2013, trang 91-96. Bài báo này khái quát những nội dung chính của Hướng dẫn kế toán môi trường do Bộ Môi trường Nhật Bản ban hành, là quốc gia phát triển vào bậc nhất thế giới, đồng thời cũng là một trong những nước đứng đầu về bảo vệ môi trường, nổi bật là việc 8 nhận diện bốn loại chi phí môi trường.
Thông qua đó, tác giả gợi ý một số bài học kinh nghiệm cho các doanh nghiệp Việt Nam trong việc nghiên cứu và triển khai kế toán môi trường và đề xuất hai mẫu báo cáo về kế toán môi trường cho các doanh nghiệp Việt Nam. Bên cạnh một số bài báo nghiên cứu các mô hình kế toán quản trị trên thế giới để đề xuất phương hướng áp dụng cho Việt Nam thì cũng có những nghiên cứu đã thử nghiệm áp dụng những lý luận về chi phí môi trường để nhận diện và đánh giá tác động của chi phí môi trường đến kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, hoặc khảo sát tìm hiểu thực trạng triển khai kế toán môi trường. Điển hình có thể kể đến bài báo của TS Lê Thị Minh Huệ, Đại học Hồng Đức với tiêu đề “Kế toán quản trị chi phí môi trường tại các doanh nghiệp sản xuất tại Thanh Hoá” đăng trên tạp chí Tài Chính tháng 1/2020. Nghiên cứu đã khảo sát 10 doanh nghiệp sản xuất thuộc các ngành nghề khác nhau trên địa bàn tỉnh Thanh Hoá nhằm đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường, từ đó tác giả đề xuất một số giải pháp góp phần hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường tại các doanh nghiệp này.
Các nghiên cứu về những nhân tố tác động đến việc áp dụng Kế toán quản trị môi trường Ngoài các nghiên cứu về thực tiễn áp dụng kế toán quản trị môi trường tại các loại hình doanh nghiệp như đã nêu ở trên, các công trình công bố sau đó đã rút ra các nhân tố ảnh hưởng đến việc doanh nghiệp quyết định áp dụng công cụ này. Tổng quan các công trình nghiên cứu này có thể rút ra được một số nhân tố chính như sau: 1. Nhân tố Áp lực thể chế Áp lực thể chế bao gồm áp lực cưỡng ép, áp lực quy chuẩn và áp lực học hỏi (DiMaggio và Powell, 1983). Jalaludin (2011) với nghiên cứu được thực hiện về mối quan hệ giữa áp lực thể chế và việc áp dụng KTQTMT trong các công ty sản xuất cho thấy một số ảnh hưởng của áp lực thể chế đối với việc áp dụng KTQTMT.
Trong đó, áp lực quy chuẩn về đào tạo và tư cách thành viên của các hiệp hội kế toán được cho là mạnh mẽ nhất. Áp lực ban đầu để các công ty phải hạch toán môi trường đến từ các tổ chức bên ngoài như các tổ chức môi trường, truyền thông hay các cổ đông và quản lý nhận thức được tầm quan trọng của việc quản trị môi trường và bền vững tốt sẽ 9 giúp cho hoạt động quản trị rủi ro trong ngắn hạn cũng như đạt được mục tiêu chiến lược của tổ chức (Bennett, 2011). Họ cũng khuyến nghị thêm rằng các công ty nên sử dụng hệ thống KTQTMT linh hoạt nếu công ty cần phải đáp ứng những nhu cầu về thông tin của các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp. Jamil, Mohamed, Muhammad, Ali (2015) đã nghiên cứu các yếu tố và rào cản tác động đến việc áp dụng Kế toán quản trị môi trường.
Bài viết tập trung khảo sát các doanh nghiệp sản xuất vừa và nhỏ ở Malaysia.