Tổng quan luận án

Luận án tiến sĩ kinh tế với đề tài "Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam" do nghiên cứu sinh Ngô Xuân Tú thực hiện tại Học viện Tài chính, dưới sự hướng dẫn khoa học của PGS.TS. Nguyễn Trọng Cơ và TS. Bùi Thị Thu Hương. Luận án thuộc chuyên ngành Kế toán, tiếp cận theo phương pháp hỗn hợp (kết hợp nghiên cứu định tính và nghiên cứu định lượng).

Tính cấp thiết và khoảng trống nghiên cứu

Ngành dược phẩm Việt Nam giữ vai trò quan trọng đối với nền kinh tế quốc dân và an sinh xã hội. Theo các số liệu được tác giả trích dẫn trong văn bản:

  • Giai đoạn 2009–2014, ngành dược duy trì tốc độ tăng trưởng trung bình khoảng 18,8%/năm (báo cáo của FPTS, 2017).
  • Giai đoạn 2015–2019, tốc độ tăng trưởng đạt khoảng 13,8%/năm (báo cáo của BSC, 2020) và chỉ chậm lại trong giai đoạn 2020–2021 do ảnh hưởng của dịch bệnh Covid-19.
  • Dự báo sản lượng tiêu thụ thuốc tại Việt Nam đạt khoảng 16,1 tỷ USD vào năm 2026 (báo cáo nghiên cứu thị trường của IBM, 2021).

Mặc dù có tiềm năng tăng trưởng, các công ty sản xuất dược phẩm trong nước chỉ đáp ứng được khoảng 45% nhu cầu thị trường nội địa, tỷ lệ nhập khẩu chiếm trên 50% (đặc biệt ở phân khúc giá trị cao), kim ngạch xuất khẩu còn thấp. Nguyên nhân xuất phát từ việc hệ thống phân phối, tiêu thụ và trình độ quản lý thông tin còn nhiều hạn chế. Về mặt pháp lý và chuẩn mực kế toán, hệ thống kế toán doanh nghiệp Việt Nam áp dụng theo Thông tư 200/2014/TT-BTC còn tồn tại nhiều điểm khác biệt so với Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS). Đề án áp dụng IFRS tại Việt Nam được Bộ Tài chính phê duyệt ngày 16/3/2020 quy định lộ trình áp dụng tự nguyện từ năm 2022 đến 2025 và áp dụng bắt buộc sau năm 2025 đối với một số đối tượng doanh nghiệp. Do đó, việc hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết theo chuẩn mực quốc tế là yêu cầu cấp thiết.

Khoảng trống nghiên cứu được luận án xác định: các nghiên cứu trước đây tại Việt Nam chủ yếu tiếp cận theo mô hình giao dịch truyền thống dựa trên Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS), tập trung vào kế toán quản trị hoặc các ngành dịch vụ, xây dựng, viễn thông. Chưa có công trình nào nghiên cứu toàn diện trên góc độ kế toán tài chính về doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết theo cách tiếp cận hợp đồng của IFRS 15, kết hợp đồng thời phương pháp định tính và định lượng để phân tích các nhân tố ảnh hưởng.

Mục tiêu nghiên cứu

  • Hệ thống hóa cơ sở lý luận về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp theo quan điểm tiếp cận trên cơ sở hợp đồng và các lý thuyết nền tảng.
  • Khảo sát, phân tích thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam theo chu trình: Nhận diện, xác định, ghi nhận và trình bày thông tin trên Báo cáo tài chính (BCTC).
  • Kết hợp phương pháp định tính và định lượng nhằm phân tích mức độ tác động của các nhân tố ảnh hưởng, đánh giá ưu điểm, hạn chế và chỉ ra nguyên nhân của các hạn chế.
  • Đề xuất hệ thống giải pháp và kiến nghị nhằm hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam.

Câu hỏi nghiên cứu

Tác giả xác lập 6 câu hỏi nghiên cứu đánh số cụ thể như sau:

  1. Cơ sở lý luận kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh theo IFRS gồm những nội dung gì?
  2. Các nhân tố nào ảnh hưởng đến thông tin kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp niêm yết?
  3. Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam như thế nào?
  4. Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam như thế nào?
  5. Những ưu điểm, hạn chế và nguyên nhân hạn chế của kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam là gì?
  6. Có những giải pháp nào giúp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

  • Đối tượng nghiên cứu: Lý luận và thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam, tiếp cận theo thông lệ quốc tế và IFRS.
  • Phạm vi nội dung: Hoạt động phân phối dược phẩm là thuốc và một số nghiệp vụ đặc thù phát sinh tại các công ty dược phẩm niêm yết (hợp đồng có nhiều nghĩa vụ thực hiện, giá thay đổi, quyền trả lại hàng, chi phí R&D, chi phí phát hành cổ phiếu ESOP); nghiên cứu tập trung trên góc độ kế toán tài chính.
  • Phạm vi không gian: 17 công ty dược phẩm niêm yết tại Sở Giao dịch Chứng khoán TP. Hồ Chí Minh (HOSE) và Sở Giao dịch Chứng khoán Hà Nội (HNX), không nghiên cứu sàn UPCOM do yêu cầu về tính minh bạch của số liệu. Dữ liệu tập trung vào báo cáo tài chính của công ty mẹ (chưa hợp nhất) tại các doanh nghiệp tiêu biểu như: Công ty CP Dược Hậu Giang, Công ty CP Dược phẩm Imexpharm, Công ty CP Dược phẩm Hà Tây, Công ty CP Dược Trung ương Mediplantex, Công ty CP Dược phẩm OPC, Công ty CP Dược - Trang thiết bị y tế Bình Định.
  • Phạm vi thời gian: Giai đoạn thu thập số liệu tài chính kế toán từ năm 2016 đến năm 2021.

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Tác giả đã hệ thống hóa các công trình nghiên cứu trong và ngoài nước theo 4 nhóm chủ đề chính:

Nhóm chủ đề nghiên cứu Các tác giả, công trình và năm công bố Trọng tâm nội dung đã nghiên cứu
1. Quan điểm ghi nhận doanh thu theo cơ sở giao dịch - Chatfield, W. Bedford (1965)
- FASB, IASB (giai đoạn trước 2014)
- Mai Ngọc Anh (2008)
- Văn Thị Thái Thu (2008)
- Trương Thanh Hằng (2014)
- Nguyễn Thị Thanh Loan (2014)
- Đỗ Minh Thoa (2015)		 Tiếp cận doanh thu dựa trên giao dịch phát sinh khi chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa, dịch vụ theo IAS 18, IAS 11, VAS 14, VAS 15 trong các lĩnh vực vận tải biển, khách sạn, lữ hành, vận tải hành khách, xây dựng thủy điện.
2. Quan điểm ghi nhận doanh thu theo hợp đồng (IFRS 15) - Jonathan C. Glover & Yuji Ijiri (2000)
- Yuri Biondi, Jonathan C. Glover và cộng sự (2011)
- Mathew G. Lamoreaux (2012)
- Lương Khánh Chi (2017)
- Vũ Thị Quỳnh Chi (2019)
- Trần Thị Ngọc Anh (2021)		 Tiếp cận doanh thu dựa trên việc thực hiện các nghĩa vụ trong hợp đồng với khách hàng và chuyển giao quyền kiểm soát tài sản; áp dụng mô hình 5 bước ghi nhận doanh thu trong thương mại điện tử, viễn thông, sản xuất xi măng, xây dựng dân dụng.
3. Kế toán trong các doanh nghiệp ngành dược phẩm - Thái Bá Công (2007)
- Phạm Thị Thủy (2007)
- Trần Tú Uyên (2017)
- Nguyễn Thị Bình (2018)
- Nguyễn Thị Phương Dung (2021)		 Nghiên cứu tổ chức kế toán trong điều kiện ứng dụng công nghệ thông tin; xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí; áp dụng phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động (ABC) tính giá thành sản phẩm tại các công ty dược niêm yết; tổ chức kế toán tại các doanh nghiệp dược miền Bắc và tỉnh Thanh Hóa.
4. Phương pháp nghiên cứu định lượng trong kế toán - W. Mal (2016)
- Wang Xiao Yan (2017)
- Kim Chang Sheo (2019)
- Trần Tú Uyên (2017)
- Vũ Thị Quỳnh Chi (2019)
- Nguyễn Thị Hường (2021)		 Sử dụng bảng hỏi khảo sát và mô hình kinh tế lượng để đo lường các nhân tố (quy mô doanh nghiệp, năng lực nhà quản trị, trình độ nhân sự kế toán, công nghệ thông tin, mức độ niêm yết) tác động đến mức độ áp dụng kế toán quản trị doanh thu, chi phí tại các doanh nghiệp bán buôn, thương mại.

Khoảng trống nghiên cứu được luận án giải quyết

  1. Các công trình tiếp cận theo IFRS 15 chưa làm rõ việc nhận diện và đo lường các nghĩa vụ thực hiện riêng biệt, các điều khoản sửa đổi, bổ sung hợp đồng và việc trình bày BCTC đối với các nghiệp vụ đặc thù của ngành dược phẩm.
  2. Các nghiên cứu về kế toán doanh nghiệp tại Việt Nam đa số phân tích thực trạng theo chu trình tổ chức thông tin (thu nhận, xử lý, cung cấp), chưa phát triển đầy đủ theo chu trình nhận diện, xác định, ghi nhận và trình bày thông tin trên nền tảng lý thuyết kế toán hiện đại.
  3. Số lượng công trình nghiên cứu chuyên sâu về kế toán tài chính trong các công ty dược phẩm niêm yết tại Việt Nam còn hạn chế, chưa bao quát các nghiệp vụ phân phối đa kênh (bệnh viện, nhà thuốc, chi nhánh).
  4. Các nghiên cứu kế toán trong nước sử dụng định lượng chủ yếu tập trung vào kế toán quản trị; luận án bổ sung nghiên cứu định lượng vào lĩnh vực kế toán tài chính nhằm lượng hóa các nhân tố ảnh hưởng đến thông tin kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Cơ sở lý thuyết nền tảng

Luận án vận dụng 5 lý thuyết nền tảng trong nghiên cứu kế toán doanh nghiệp niêm yết:

  • Lý thuyết Thể chế (Institutional Theory): Giải thích sự tác động của các quy định pháp luật, chuẩn mực kế toán và áp lực từ môi trường bên ngoài đối với việc lựa chọn và tuân thủ chính sách kế toán của doanh nghiệp.
  • Lý thuyết Ngẫu nhiên (Contingency Theory): Chỉ ra rằng hệ thống kế toán phải thích ứng với các yếu tố ngữ cảnh như quy mô doanh nghiệp, công nghệ sản xuất, môi trường kinh doanh và chiến lược phân phối.
  • Lý thuyết Ủy nhiệm (Agency Theory): Phân tích mối quan hệ giữa chủ sở hữu (cổ đông) và người quản lý điều hành, làm rõ nguy cơ phát sinh thông tin bất đối xứng và sự cần thiết của thông tin BCTC minh bạch.
  • Lý thuyết Tăng trưởng nội sinh (Endogenous Growth Theory): Giải thích tác động của các nguồn lực nội tại như vốn tri thức, hoạt động nghiên cứu phát triển (R&D) và trình độ chuyên môn của đội ngũ nhân sự kế toán đối với hiệu quả kinh doanh.
  • Lý thuyết Phụ thuộc nguồn lực (Resource Dependence Theory): Phân tích mức độ phụ thuộc của doanh nghiệp vào các nguồn lực bên ngoài (vốn thị trường chứng khoán, chuỗi cung ứng nguyên liệu) và ảnh hưởng của nó đến việc công bố thông tin tài chính.

Các khuôn khổ kế toán quốc tế được sử dụng gồm: Chuẩn mực IFRS 15 (mô hình 5 bước ghi nhận doanh thu từ hợp đồng với khách hàng), IAS 1 (Trình bày Báo cáo tài chính), IAS 8 (Chính sách kế toán, thay đổi ước tính kế toán và sai sót), IAS 11, IAS 18, Chuẩn mực kế toán Mỹ (US GAAP - ASC Topic 606 và ASC 605), cùng với hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 14, VAS 15) và Thông tư 200/2014/TT-BTC. Đồng thời, tác giả khảo cứu kinh nghiệm tổ chức kế toán từ trường phái Anglo-Saxon, Châu Âu lục địa (Pháp) và Nhật Bản.

Phương pháp nghiên cứu

Luận án vận dụng phương pháp luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng và duy vật lịch sử, kết hợp phương pháp định tính và định lượng:

Phương pháp nghiên cứu hỗn hợp

Nguồn dữ liệu và mẫu khảo sát

  • Dữ liệu sơ cấp: Thu thập qua 3 mẫu phiếu khảo sát và phỏng vấn trực tiếp:
    • Mẫu số 1 (Cán bộ quản lý kinh doanh): Thu thập đặc điểm kinh doanh, hệ thống phân phối; gửi 17 phiếu, thu về 17 phiếu hợp lệ (100%).
    • Mẫu số 2 (Kế toán trưởng/Kế toán tổng hợp): Thu thập chính sách kế toán áp dụng; gửi 17 phiếu, thu về 17 phiếu hợp lệ (100%).
    • Mẫu số 3 (Cán bộ làm công tác kế toán): Khảo sát các nhân tố ảnh hưởng đến thông tin kế toán doanh thu, chi phí, kết quả kinh doanh; gửi 153 phiếu, thu về 136 phiếu hợp lệ (đạt tỷ lệ 88,9%).
    • Phỏng vấn sâu: Thực hiện phỏng vấn trực tiếp cán bộ lãnh đạo và quản lý kế toán tài chính tại các doanh nghiệp trong mẫu nghiên cứu.
  • Dữ liệu thứ cấp: Thu thập từ Báo cáo tài chính kiểm toán (2016–2021) của 17 công ty dược phẩm niêm yết trên HOSE và HNX; các văn bản pháp luật, Thông tư, Nghị định; báo cáo ngành của FPTS (2017), BSC (2020), IBM (2021); Điều lệ tổ chức và quy chế nội bộ của các công ty khảo sát.

Tiêu chuẩn kỹ thuật định lượng

  • Kiểm định Cronbach’s Alpha: Thang đo được chấp nhận khi hệ số tương quan biến tổng (item-total correlation) $\ge 0,3$ và hệ số Cronbach's Alpha đạt từ $0,6$ đến $0,8$ trở lên (theo tiêu chuẩn của Nguyễn Đình Thọ, 2011; Bhattacherjee, 2012).
  • Phân tích nhân tố khám phá EFA: Sử dụng chỉ số KMO (Kaiser-Meyer-Olkin) đánh giá sự thích hợp của mẫu, kiểm định Bartlett có ý nghĩa thống kê (Sig. $< 0,05$).
  • Hồi quy tuyến tính đa biến: Sử dụng hệ số $R^2$ giải thích mức độ biến thiên của biến phụ thuộc, kiểm định ANOVA xác định độ phù hợp tổng thể của mô hình.

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Lý luận chung về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp niêm yết

Chương 1 xây dựng hệ thống cơ sở lý luận toàn diện về kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trong điều kiện doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán:

  • Thị trường chứng khoán và doanh nghiệp niêm yết: Phân tích bản chất của thị trường chứng khoán, tiêu chuẩn niêm yết theo Luật Chứng khoán số 54/2019/QH14 và Luật Doanh nghiệp số 59/2020/QH14; làm rõ yêu cầu minh bạch, chất lượng thông tin tài chính do sự tách biệt giữa quyền sở hữu và quyền quản lý điều hành.
  • Nhận diện và phân loại doanh thu: Phân tích các khái niệm doanh thu của IASC, AICPA, Kế toán Pháp, FASB và IASB. Khái quát các tiêu thức phân loại doanh thu:
    • Theo nội dung kinh tế: Bán hàng, cung cấp dịch vụ, hoạt động tài chính (tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia), thu nhập khác.
    • Theo nguồn gốc hàng tồn kho: Bán thành phẩm tự sản xuất, bán hàng hóa mua ngoài.
    • Theo nhóm/loại sản phẩm hàng hóa.
    • Theo phương thức thanh toán: Thu tiền ngay, chưa thu tiền (bán chịu, bán trả góp).
    • Theo giới hạn địa lý: Tiêu dùng nội bộ, tiêu thụ bên ngoài (nội địa, xuất khẩu).
  • Nhận diện và phân loại chi phí: Phân biệt khái niệm chi phí (làm giảm lợi ích kinh tế, giảm tài sản hoặc tăng nợ phải trả, giảm vốn chủ sở hữu không do phân phối vốn) và chi tiêu. Phân loại chi phí theo 3 góc độ:
    • Theo mục đích và công dụng kinh tế: Chi phí giá vốn (chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung), chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí tài chính, chi phí khác.
    • Theo nội dung và tính chất kinh tế (5 yếu tố chi phí): Nguyên vật liệu, nhân công, khấu hao máy móc thiết bị, dịch vụ mua ngoài, chi phí khác bằng tiền.
    • Theo mối quan hệ với BCTC: Chi phí sản phẩm (gắn với hàng tồn kho, giá vốn hàng bán) và chi phí thời kỳ (chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí tài chính).
  • Xác định kết quả kinh doanh: Đo lường kết quả theo mô hình kế toán động và các tiêu chuẩn bảo toàn vốn (bảo toàn vốn tài chính và bảo toàn vốn vật chất) theo IASB; phân loại lợi nhuận gồm: Lợi nhuận gộp, lợi nhuận hoạt động tài chính, lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh, lợi nhuận khác và lợi nhuận kế toán trước thuế.
  • Kế toán theo mô hình 5 bước của IFRS 15: Trình bày mô hình ghi nhận doanh thu từ hợp đồng với khách hàng (B1: Xác định hợp đồng; B2: Xác định các nghĩa vụ thực hiện; B3: Xác định giá giao dịch; B4: Phân bổ giá giao dịch cho các nghĩa vụ; B5: Ghi nhận doanh thu khi/khi hoàn thành nghĩa vụ).
  • Kinh nghiệm quốc tế: Đánh giá các trường phái kế toán Anglo-Saxon (chú trọng nhà đầu tư, bản chất hơn hình thức), Châu Âu lục địa (tuân thủ luật định, thận trọng) và Nhật Bản; rút ra bài học về hoàn thiện khung pháp lý và áp dụng IFRS tại Việt Nam.

Chương 2: Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam

Chương 2 phản ánh chi tiết thực trạng tại 17 công ty dược phẩm niêm yết trên HOSE và HNX trong giai đoạn 2016–2021:

  • Đặc điểm kinh doanh ngành dược ảnh hưởng đến kế toán:
    • Quy trình sản xuất đòi hỏi tiêu chuẩn nghiêm ngặt (GMP), chi phí đầu tư thiết bị và nghiên cứu phát triển lớn.
    • Kênh tiêu thụ đa dạng: Kênh đấu thầu bệnh viện/điều trị (kênh ETC - Ethical drugs) và kênh bán lẻ qua nhà thuốc/đại lý (kênh OTC - Over the counter).
    • Phương thức bán hàng phong phú: Bán trực tiếp từ công ty mẹ, bán gián tiếp qua hệ thống chi nhánh phụ thuộc trên toàn quốc (như tại CTCP Dược phẩm Hà Tây, Dược Hậu Giang).
  • Thực trạng kế toán doanh thu:
    • Phân loại doanh thu tại các doanh nghiệp được thực hiện theo nội dung hoạt động và nguồn gốc hàng tồn kho (thành phẩm thuốc tự sản xuất và hàng hóa phân phối thương mại).
    • Ghi nhận doanh thu chủ yếu căn cứ vào thời điểm xuất hóa đơn GTGT hoặc khi giao hàng cho khách hàng theo quy định của VAS 14 và Thông tư 200/2014/TT-BTC.
    • Tồn tại đối với các hợp đồng đặc thù: Doanh nghiệp chưa tách biệt các nghĩa vụ thực hiện riêng biệt trong hợp đồng có nhiều nghĩa vụ (ví dụ: cung cấp thuốc kèm dịch vụ hỗ trợ y tế, tài trợ đào tạo); chưa ước tính giá trị biến đổi khi phát sinh chiết khấu thương mại hồi tố theo doanh số; chưa hạch toán quyền trả lại hàng theo bản chất nghĩa vụ hoàn trả mà chỉ ghi giảm doanh thu khi hàng bị trả lại thực tế.
  • Thực trạng kế toán chi phí và kết quả kinh doanh:
    • Chi phí sản xuất được tập hợp theo 3 khoản mục: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và sản xuất chung. Chi phí bán hàng chiếm tỷ trọng cao do chi phí hội nghị, hội thảo giới thiệu thuốc, chiết khấu và tiếp thị.
    • Kế toán các khoản chi phí riêng biệt: Chi phí R&D phần lớn được các công ty hạch toán thẳng vào chi phí thời kỳ trong năm phát sinh hoặc trích lập quỹ phát triển khoa học công nghệ, chưa phân tách rõ ràng giai đoạn nghiên cứu (ghi nhận chi phí) và giai đoạn triển khai (vốn hóa tài sản vô hình) theo IAS 38. Chi phí phát hành cổ phiếu cho người lao động (ESOP) chưa được đo lường theo giá trị hợp lý và ghi nhận vào chi phí quản lý doanh nghiệp theo IFRS 2.
    • Xác định kết quả kinh doanh và lập BCTC: Lập Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tuân thủ biểu mẫu của Thông tư 200, chưa phản ánh đầy đủ các thuyết minh về nghĩa vụ thực hiện hợp đồng theo chuẩn mực quốc tế.
  • Kết quả nghiên cứu định lượng:
    • Sử dụng SPSS 26 xử lý 136 mẫu khảo sát hợp lệ từ các cán bộ kế toán.
    • Kiểm định thang đo Cronbach’s Alpha và phân tích EFA xác định các nhóm nhân tố tác động đến chất lượng thông tin kế toán doanh thu, chi phí, kết quả kinh doanh: Quy định pháp lý và chuẩn mực kế toán; Quy mô sản xuất kinh doanh; Quan điểm của nhà quản trị doanh nghiệp; Trình độ nhân sự kế toán; Ứng dụng công nghệ thông tin.
    • Phân tích hồi quy tuyến tính đa biến khẳng định các nhân tố trên đều có tác động cùng chiều có ý nghĩa thống kê đến chất lượng và mức độ hoàn thiện thông tin kế toán tại các doanh nghiệp khảo sát.
  • Đánh giá thực trạng:
    • Kết quả đạt được: Các công ty dược niêm yết đã tuân thủ nghiêm túc chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam, tổ chức bộ máy kế toán chặt chẽ, kiểm soát doanh thu - chi phí phục vụ việc công bố thông tin theo luật chứng khoán.
    • Hạn chế: Việc ghi nhận doanh thu còn mang tính hình thức dựa trên hóa đơn, chưa áp dụng mô hình 5 bước của IFRS 15; chưa xử lý thỏa đáng các hợp đồng có giá thanh toán thay đổi và quyền trả lại hàng; việc ghi nhận chi phí R&D và ESOP chưa phản ánh đúng bản chất kinh tế; mức độ chi tiết hóa thông tin trên thuyết minh BCTC chưa đáp ứng đầy đủ yêu cầu phân tích của nhà đầu tư.
    • Nguyên nhân: Khung pháp lý kế toán Việt Nam chưa ban hành chuẩn mực tương đương IFRS 15, IFRS 2; năng lực nhân sự kế toán đối với IFRS còn hạn chế; hệ thống phần mềm kế toán chưa tích hợp đồng bộ với hệ thống quản lý phân phối.

Chương 3: Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại các công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam

Chương 3 đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ và điều kiện thực hiện nhằm hoàn thiện kế toán tại các doanh nghiệp dược phẩm niêm yết:

  • Định hướng và yêu cầu hoàn thiện: Bám sát định hướng phát triển của ngành dược phẩm Việt Nam, Đề án áp dụng IFRS của Bộ Tài chính và yêu cầu tăng cường tính minh bạch thông tin trên thị trường chứng khoán.
  • Giải pháp chuyển đổi BCTC từ VAS sang IFRS: Thiết lập quy trình điều chỉnh các chỉ tiêu doanh thu, giá vốn, chi phí quản lý và lợi nhuận thuần từ cơ sở VAS sang BCTC lập theo IFRS.
  • Hoàn thiện kế toán doanh thu theo hợp đồng với khách hàng (vận dụng IFRS 15):
    • Hợp đồng có nhiều nghĩa vụ thực hiện: Nhận diện riêng biệt từng nghĩa vụ (cung cấp sản phẩm thuốc, cung cấp dịch vụ bảo quản/vận chuyển đặc biệt, các gói hỗ trợ kỹ thuật y tế kèm theo) và phân bổ giá giao dịch dựa trên giá bán độc lập (standalone selling price).
    • Hợp đồng có giá thanh toán thay đổi: Ước tính các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá, hoàn tiền theo phương pháp giá trị kỳ vọng (Expected Value) hoặc phương pháp giá trị có khả năng cao nhất (Most Likely Amount).
    • Nhiều hợp đồng gắn kết với nhau và hợp đồng sửa đổi: Quy định nguyên tắc kết hợp hợp đồng khi ký kết cùng thời điểm với một đối tác; phân loại các trường hợp sửa đổi hợp đồng (hạch toán như một hợp đồng riêng biệt hoặc điều chỉnh lũy kế).
    • Hợp đồng có quyền trả lại hàng: Ghi nhận doanh thu cho phần hàng ước tính không bị trả lại; ghi nhận khoản nợ phải trả hoàn tiền (Refund Liability) và tài sản quyền thu hồi hàng từ khách hàng (Right of Return Asset).
  • Hoàn thiện kế toán một số khoản chi phí riêng biệt:
    • Chi phí Nghiên cứu và Phát triển (R&D): Tách bạch chi phí giai đoạn nghiên cứu (tính vào chi phí trong kỳ) và giai đoạn triển khai (vốn hóa thành tài sản cố định vô hình khi thỏa mãn đầy đủ các tiêu chuẩn kỹ thuật và khả năng thương mại hóa thuốc mới).
    • Chi phí phát hành cổ phiếu ESOP: Xác định giá trị hợp lý của quyền chọn cổ phiếu tại ngày cấp và phân bổ vào chi phí quản lý doanh nghiệp trong thời gian cam kết phục vụ của người lao động.
  • Hoàn thiện trình bày thông tin trên BCTC: Tăng cường các chỉ tiêu thuyết minh chi tiết về doanh thu theo kênh phân phối (ETC, OTC), thời điểm ghi nhận (tại một thời điểm hoặc theo thời gian), số dư các khoản phải thu và nợ phải trả hợp đồng.
  • Điều kiện thực hiện giải pháp:
    • Về phía Nhà nước và cơ quan quản lý: Hoàn thiện hành lang pháp lý, ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam mới (VFRS) tương thích với IFRS; hướng dẫn cơ chế thuế đối với các khoản chênh lệch phát sinh do áp dụng IFRS.
    • Về phía doanh nghiệp: Đào tạo, nâng cao trình độ nhân sự kế toán; đầu tư nâng cấp hệ thống phần mềm kế toán và hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERP); hoàn thiện quy chế quản lý tài chính và quản trị nội bộ.

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp về mặt lý luận

  • Hệ thống hóa và làm sáng tỏ cơ sở lý luận về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp niêm yết theo quan điểm tiếp cận hợp đồng (IFRS 15) và các lý thuyết nền tảng (Lý thuyết Thể chế, Lý thuyết Ngẫu nhiên, Lý thuyết Ủy nhiệm, Lý thuyết Tăng trưởng nội sinh, Lý thuyết Phụ thuộc nguồn lực).
  • Làm rõ bản chất chu trình kế toán hiện đại gồm 4 khâu: Nhận diện, xác định, ghi nhận và trình bày thông tin trên BCTC, tạo khung phân tích cho các nghiên cứu kế toán tài chính chuyên ngành.

Đóng góp về mặt thực tiễn

  • Phân tích bức tranh thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh tại 17 công ty dược phẩm niêm yết trên HOSE và HNX giai đoạn 2016–2021; chỉ ra các điểm chưa tương thích giữa thực hành kế toán theo Thông tư 200/2014/TT-BTC với chuẩn mực quốc tế IFRS.
  • Sử dụng công cụ kinh tế lượng (SPSS 26) qua các kỹ thuật phân tích Cronbach's Alpha, EFA và hồi quy đa biến từ 136 phiếu khảo sát để xác định mức độ tác động của các nhân tố (pháp lý, quy mô, quan điểm quản trị, nhân sự kế toán, công nghệ) đến chất lượng thông tin kế toán tài chính trong ngành dược niêm yết.
  • Xây dựng hệ thống giải pháp kỹ thuật cụ thể cho các nghiệp vụ đặc thù của công ty dược: Xử lý hợp đồng có nhiều nghĩa vụ, giá thanh toán thay đổi, hợp đồng có quyền trả lại hàng; hạch toán vốn hóa chi phí R&D theo IAS 38; ghi nhận chi phí ESOP theo IFRS 2; cung cấp quy trình điều chỉnh BCTC từ VAS sang IFRS.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

  • Hạn chế của luận án:
    • Phạm vi khảo sát giới hạn tại 17 công ty dược phẩm niêm yết trên hai Sở Giao dịch Chứng khoán HOSE và HNX, chưa bao gồm các công ty đại chúng giao dịch trên sàn UPCOM và các công ty dược chưa niêm yết.
    • Số liệu phân tích tập trung tại Báo cáo tài chính của công ty mẹ (chưa hợp nhất), chưa phân tích sâu các giao dịch nội bộ phức tạp trên Báo cáo tài chính hợp nhất của các tập đoàn dược phẩm có công ty con.
    • Giới hạn thời gian khảo sát số liệu tài chính trong giai đoạn 2016–2021; trọng tâm nghiên cứu đặt ở góc độ kế toán tài chính, chưa đi sâu vào hệ thống kế toán quản trị tác nghiệp.
  • Hướng nghiên cứu tiếp theo:
    • Mở rộng phạm vi nghiên cứu sang Báo cáo tài chính hợp nhất và các doanh nghiệp dược phẩm quy mô vừa và nhỏ, doanh nghiệp trên sàn UPCOM.
    • Cập nhật số liệu thực nghiệm sau năm 2021 khi lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam bước vào giai đoạn triển khai thực tế.
    • Kết hợp nghiên cứu sâu hơn mối liên kết giữa hệ thống kế toán tài chính theo IFRS và hệ thống kế toán quản trị chi phí chiến lược trong ngành dược.

Giá trị tham khảo

Luận án là tài liệu tham khảo chuyên khảo có giá trị đối với các nhóm đối tượng:

  • Nghiên cứu sinh, học viên cao học và giảng viên chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán - Tài chính: Cung cấp khung lý thuyết nền tảng, phương pháp luận nghiên cứu hỗn hợp (kết hợp EFA, hồi quy đa biến và phân tích chuẩn mực), cùng hệ thống tổng quan tài liệu về IFRS 15, IAS 38, IFRS 2.
  • Ban lãnh đạo, Kế toán trưởng và cán bộ kế toán tại các công ty dược phẩm: Tham khảo hướng dẫn kỹ thuật xử lý các nghiệp vụ hợp đồng phân phối đa kênh, chiết khấu thương mại, xử lý hàng trả lại, vốn hóa R&D và quy trình chuyển đổi số liệu BCTC sang IFRS.
  • Các nhà hoạch định chính sách, cơ quan quản lý (Bộ Tài chính, Ủy ban Chứng khoán Nhà nước): Cung cấp bằng chứng thực nghiệm về khoảng cách giữa VAS và IFRS tại các doanh nghiệp niêm yết, phục vụ việc xây dựng và ban hành Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Việt Nam (VFRS).

Câu hỏi thường gặp

1. Luận án khảo sát dữ liệu thực tế tại bao nhiêu doanh nghiệp và trong khoảng thời gian nào?
Luận án tiến hành khảo sát và thu thập dữ liệu tài chính kế toán tại 17 công ty dược phẩm niêm yết trên hai Sở Giao dịch Chứng khoán TP. Hồ Chí Minh (HOSE) và Hà Nội (HNX) trong giai đoạn 6 năm, từ năm 2016 đến năm 2021 (tập trung vào dữ liệu công ty mẹ).

2. Mẫu khảo sát định lượng gồm những đối tượng nào và tỷ lệ phản hồi hợp lệ đạt bao nhiêu?
Nghiên cứu định lượng sử dụng 3 mẫu phiếu khảo sát: Mẫu 1 (17/17 phiếu cán bộ quản lý kinh doanh, đạt 100%), Mẫu 2 (17/17 phiếu kế toán trưởng/kế toán tổng hợp, đạt 100%), và Mẫu 3 phát cho cán bộ làm công tác kế toán với 153 phiếu gửi đi, thu về 136 phiếu hợp lệ (đạt tỷ lệ 88,9%).

3. Luận án sử dụng những phần mềm và kỹ thuật thống kê nào để xử lý dữ liệu định lượng?
Tác giả sử dụng phần mềm SPSS 26 để thực hiện các kỹ thuật phân tích: kiểm định độ tin cậy thang đo bằng hệ số Cronbach’s Alpha (yêu cầu hệ số tương quan biến tổng $\ge 0,3$, Alpha từ 0,6–0,8 trở lên), phân tích nhân tố khám phá (EFA với kiểm định KMO và Bartlett Sig. $< 0,05$), phân tích tương quan Pearson, phân tích hồi quy tuyến tính đa biến và kiểm định mô hình bằng phân tích ANOVA.

4. Luận án chỉ ra các giao dịch đặc thù nào trong ngành dược phẩm cần hoàn thiện theo IFRS 15?
Các giao dịch đặc thù được luận án phân tích gồm: Hợp đồng có nhiều nghĩa vụ thực hiện (tách sản phẩm thuốc và dịch vụ đi kèm), hợp đồng có giá thanh toán thay đổi (chiết khấu thương mại hồi tố), nhiều hợp đồng gắn kết với nhau, hợp đồng được sửa đổi bổ sung và hợp đồng bán hàng có kèm quyền trả lại.

5. Luận án đề xuất giải pháp kế toán cho hai khoản chi phí riêng biệt nào tại các công ty dược?
Luận án đề xuất giải pháp phân tách và vốn hóa chi phí Nghiên cứu và Phát triển (R&D) khi đủ điều kiện theo IAS 38, và ghi nhận chi phí phát hành cổ phiếu theo chương trình lựa chọn cho người lao động (ESOP) theo giá trị hợp lý vào chi phí quản lý doanh nghiệp theo IFRS 2.

Kết luận

Luận án tiến sĩ của tác giả Ngô Xuân Tú là công trình nghiên cứu toàn diện, kết hợp chặt chẽ giữa cơ sở lý luận hiện đại và phân tích thực nghiệm về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh tại 17 công ty dược phẩm niêm yết ở Việt Nam. Bằng việc phối hợp phương pháp định tính và định lượng trên phần mềm SPSS 26, luận án đã làm rõ thực trạng chu trình kế toán và lượng hóa các nhân tố tác động đến thông tin tài chính trong ngành dược. Các giải pháp đề xuất theo chuẩn mực IFRS 15, IAS 38 và IFRS 2 có tính ứng dụng cao, đáp ứng yêu cầu của Đề án áp dụng IFRS do Bộ Tài chính ban hành. Công trình đóng góp nguồn tài liệu tham khảo có giá trị học thuật và thực tiễn cho các nhà nghiên cứu, nhà quản trị doanh nghiệp và các cơ quan quản lý chính sách tài chính tại Việt Nam.