CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. TỔNG QUAN VỀ RỦI RO KIỂM TOÁN 1. Khái niệm rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm toán (AR) là xác suất KTV đưa ra ý kiến kiểm toán không phù hợp về BCTC khi BCTC đã được kiểm toán còn chứa đựng những sai sót trọng yếu. Các thành phần rủi ro kiểm toán và mô hình rủi ro kiểm toán a.
Các thành phần rủi ro kiểm toán Xét về thành phần rủi ro, rủi ro kiểm toán bao gồm ba bộ phận: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Rủi ro tiềm tàng (IR): Là xác suất tồn tại sai phạm trọng yếu trên BCTC khi chưa có sự tác động của bất kỳ hoạt động kiểm tra nào.15] Rủi ro kiểm soát (CR): Là xác xuất hệ thống KSNB của đơn vị không phát hiện và ngăn chặn kịp thời các gian lận và sai sót trọng yếu trên BCTC.15] Hai loại rủi ro này có thể gọi chung là rủi ro có sai sót trọng yếu trên các BCTC chưa được kiểm toán, tồn tại do bản chất môi trường kinh doanh, ngành nghề hoạt động cũng như sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ tại đơn vị được kiểm toán. Rủi ro phát hiện (DR): Là xác suất công việc kiểm toán của KTV không phát hiện được các sai phạm trọng yếu trên BCTC.15] Ngược lại với sự tồn tại độc lập của rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát trong quá trình kiểm toán BCTC, rủi ro phát hiện gắn liền với các thủ tục kiểm toán của KTV và có thể thay đổi tùy theo sự xét đoán của KTV.1 dưới đây thể hiện các bộ phận của rủi ro kiểm toán. 10 Rủi ro tiềm tàng Có sai lầm cụ thể nào hay không? Có Rủi ro kiểm soát HTKSNB có phát hiện được hay không? Không Rủi ro phát hiện KTV phát hiện được bằng các thủ tục kiểm toán hay không? Không Rủi ro kiểm toán Ý kiến sai Sơ đồ 1.
Rủi ro kiểm toán và các bộ phận rủi ro cấu thành[15, tr. Mô hình rủi ro kiểm toán Với giả định IR, CR, DR là xác suất xảy ra các biến cố độc lập, từ định lý nhân xác suất có thể biểu diễn mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán và các thành phần của rủi ro kiểm toán qua công thức: AR = IR x CR x DR (1) Nhiều nghiên cứu đã kết hợp IR và CR thành rủi ro có sai sót trọng yếu (Risk of Material Misstatement, viết tắt là RMM, RMM=IR×CR), ([36,tr. Theo đó, mô hình rủi ro kiểm toán được viết lại: AR = RMM x DR (2) Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV biến đổi lại công thức (1) để phán đoán mức độ sai sót có thể chấp nhận được, công thức được biến đổi như sau: AAR DR = IR * CR 11 1. ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC Khi xác định phương pháp tiếp cận kiểm toán, KTV phải quan tâm đến những đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát để xác định mức độ rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được cho cơ sở dẫn liệu của BCTC và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục cơ bản cho cơ sở dẫn liệu đó.
Cách thức đánh giá từng loại rủi ro được tiến hành cụ thể như sau: 1. Xác định mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được Đầu tiên, KTV thiết lập một mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được cho hợp đồng kiểm toán. Mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận thường được được xác định căn cứ hai yếu tố: - Thứ nhất, mức độ người sử dụng tin tưởng vào BCTC đã được kiểm toán: Khi người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào BCTC thì mức độ ảnh hưởng trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót trọng yếu trên BCTC không được phát hiện. Do vậy, trong trường hợp này, KTV cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận của mình.
Để nhận định về mức độ người sử dụng tin tưởng vào BCTC, KTV quan tâm tới các khía cạnh sau: Quy mô của công ty khách hàng: Khách hàng có quy mô càng lớn thì BCTC càng được sử dụng rộng rãi. Quy mô của khách hàng được đo lường bằng tổng thu nhập hoặc tổng tài sản sẽ có ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán. Sự phân phối quyền sở hữu: Quyền sở hữu thuộc về nhiều bên tham gia hơn thì sẽ có nhiều người quan tâm đến BCTC hơn, rủi ro kiểm toán mong muốn cũng cần được đánh giá ở mức thấp hơn và ngược lại. Bản chất và quy mô của công nợ: Các khoản công nợ là những khoản chắc chắn có liên quan tới một bên thứ ba cho vay, cho nợ.
Các chủ nợ hiện tại và tiềm năng thường quan tâm đến tình hình tài chính của công ty, đặc biệt 12 là khả năng thanh toán để xem xét có tiếp tục duy trì và cho DN vay tiếp hay không. Vì thế, khi BCTC bao gồm một số lượng lớn các khoản công nợ hoặc các khoản công nợ có quy mô lớn thì chúng có khả năng được quan tâm nhiều hơn bởi các chủ nợ thực tế và tiềm năng. - Thứ hai, khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố: Nếu tình hình tài chính của khách hàng có nguy cơ xấu đi hoặc nhiều dấu hiệu cho thấy khách hàng đang gặp vấn đề về việc vi phạm giả thuyết hoạt động liên tục tức rủi ro kinh doanh của khách hàng gia tăng. Do đó, trong trường hợp này, KTV cần xác lập mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được thấp nhằm hạn chế các sai phạm cũng như hạn chế thiệt hại cho công ty kiểm toán.
Để phán đoán khả năng này, KTV cần dựa vào các yếu tố như: Khả năng thanh toán: Khả năng thanh toán phản ánh rõ nét tình hình tài chính của công ty. Nếu khả năng thanh toán thấp, thường xuyên thiếu tiền mặt, vốn lưu động thì khả năng gặp khó khăn về tài chính là hoàn toàn có thể. Các khoản lãi, lỗ trong các năm trước: Nếu khoản lãi giảm nhanh trong nhiều năm thì KTV phải xem xét về khả năng hoạt động liên tục của Công ty. Các biện pháp gia tăng vốn: Tỉ lệ vay nợ quá cao thì khả năng gặp khó khăn về tài chính là hoàn toàn có thể khi công ty làm ăn đi xuống.
Bản chất hoạt động kinh doanh: với cùng điều kiện hoạt động kinh doanh, một số công ty có rủi ro tài chính cao hơn các công ty khác, ví dụ như công ty môi giới chứng khoán, kinh doanh hàng công nghệ cao. Năng lực ban quản trị: Năng lực ban quản trị cũng là một yếu tố quan trọng để xem xét khả năng gặp rủi ro tài chính của công ty. Với một ban quản trị giỏi, có đầu óc chiến lược, khả năng công ty gặp rủi ro tài chính sẽ thấp. Dựa vào các yếu tố trên, KTV xác định mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được cho toàn bộ BCTC.
13 Sau khi thiết lập được mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được, KTV sẽ đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, trên cơ sở đó xác định mức độ rủi ro phát hiện nhằm làm căn cứ để thiết lập các thủ tục kiểm toán đầy đủ và thích hợp. Đánh giá rủi ro tiềm tàng Rủi ro tiềm tàng sẽ được tiến hành đánh giá cho tổng thể BCTC và cho số dư hoặc các nghiệp vụ quan trọng ở từng cơ sở dẫn liệu. Trường hợp không thể xác định cụ thể được rủi ro tiềm tàng thì KTV phải giả định rằng rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó. Công việc cụ thể được tiến hành như sau: a.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC Khi đánh giá rủi ro tiềm tàng trên toàn bộ BCTC, KTV thường căn cứ vào một số nhân tố tố ảnh hưởng sau: Đặc điểm nhân sự của Ban Giám đốc: Sự liêm khiết, trình độ và kinh nghiệm của Ban Giám đốc cũng như sự thay đổi thành phần Ban Giám đốc trong niên độ kế toán. Trong đó, đặc biệt lưu ý đến vai trò của người lãnh đạo cao nhất, vì đây là người có quyền quyết định phần lớn các chính sách của DN và có ảnh hưởng trọng yếu đến hầu hết các hoạt động của DN. Nếu DN được lãnh đạo bởi một người thiếu trung thực, có những biểu hiện gian lận hoặc DN đó thường xuyên thay đổi nhân sự trong Ban Giám đốc thì KTV phải đánh giá rủi ro tiềm tàng ở mức độ cao. Đặc điểm nhân sự của phòng kế toán: trình độ và kinh nghiệm của kế toán trưởng, của các thành viên chủ yếu trong phòng kế toán có liên quan trực tiếp đến quá trình tập hợp, xử lý và cung cấp thông tin trên BCTC.
Những áp lực đối với Ban Giám đốc và kế toán trưởng: KTV cần xem xét, đánh giá liệu Ban Giám đốc và kế toán trưởng DN có bị áp lực phải công bố BCTC sai sự thật. Chẳng hạn, DN thực tế kinh doanh thua lỗ liên tục, mất 14 khả năng thanh toán, không được các ngân hàng truyền thống tiếp tục cho vay nên dự kiến phát hành trái phiếu để huy động vốn. Với áp lực này thì có khả năng dẫn đến việc trình bày BCTC sai sự thật về các khoản chi tiêu, doanh thu, chi phí, lãi lỗ và khả năng thanh toán các khoản nợ. Đặc điểm hoạt động của DN: Các đặc điểm hoạt động của DN như quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ.
có ảnh hưởng đến mức độ rủi ro tiềm tàng của doanh nghiệp. Chẳng hạn một DN có quy trình công nghệ lạc hậu thì khả năng trình bày giá vốn hàng tồn kho là thành phẩm có thể không đúng theo nguyên tắc thận trọng, một DN có nhiều đơn vị phụ thuộc, hoạt động trên địa bàn rộng thì có khả năng cập nhật, tổng hợp số liệu có nhiều sai sót,. Các nhân tố ảnh hưởng đến hoạt động của DN: những biến động về kinh tế, cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán cũng tác động đến rủi ro tiềm tàng của DN. Một DN hoạt động trong môi trường cạnh tranh khốc liệt, mất dần thị phần thì KTV phải đánh giá rủi ro tiềm tàng là rất cao.
Sự suy thoái kinh tế cũng có thể ảnh hưởng đến khả năng tiếp tục hoạt động của DN.