CHƯƠNG 1 – CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG PHÂN TÍCH KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH QUẢ HOẠT ĐỘNG 1. Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng dựa vào Hệ thống Chi phí trên cơ sở hoạt động (Activity Based Cost Systems – ABC) 1. Khái niệm Theo Horngren et al (2012, pg.510): “Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng (Custumer Profitability Analysis – CPA) là đánh giá doanh thu kiếm được từ khách hàng và những chi phí phát sinh để mang lại các khoản doanh thu đó. Phân tích sự khác biệt giữa các khách hàng về doanh thu và chi phí cung cấp cái nhìn sâu sắc vào lý do tại sao có được sự khác biệt trong lợi nhuận thu được từ những khách hàng khác nhau.
Nhà quản trị sử dụng thông tin này để đảm bảo rằng nhóm khách hàng được công ty chú ý sẽ mang lại lợi nhuận lớn cho công ty”. Theo Blocher et al (2010, pg.148): “Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng là sự kết hợp phân tích doanh thu từ khách hàng và chi phí của khách hàng để đánh giá khả năng sinh lợi khách hàng và giúp xác định các hành động để cải thiện khả năng sinh lợi khách hàng”. Các chi phí liên quan đến khách hàng được tính dựa vào các chính sách kế toán quản trị và đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp. Nhà quản trị phải hiểu rõ cách thức tập hợp và phân bổ chi phí cho từng nhóm khách hàng để có thể phân tích khả năng sinh lợi của khách hàng một cách chính xác.
Từ đó, xác định hiệu quả kinh doanh dự kiến mang lại từ khách hàng nhằm phục vụ cho việc lập dự toán hoạt động của doanh nghiệp. Hệ thống ABC đối với phân tích khả năng sinh lợi khách hàng Hệ thống chi phí dựa trên cơ sở trên hoạt động (ABC) được phát triển để tăng cường tính chính xác trong việc phân bổ chi phí của nguồn lực đến các hoạt động, quy trình kinh doanh, sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng. Theo quan điểm của hệ thống ABC, nhiều nguồn lực của doanh nghiệp không chỉ được sử dụng để sản -10- xuất sản phẩm mà còn được sử dụng cho những hoạt động phục vụ sản xuất. Mục tiêu của ABC không phải là phân bổ chi phí chung đến sản phẩm mà là đo lường và phân bổ chi phí nguồn lực đến các hoạt động hỗ trợ cho việc sản xuất và phân phối sản phẩm.
(Kaplan and Atkinson, 1998, pg.97) Từ đó, doanh nghiệp xác định được chi phí cho từng loại sản phẩm, dịch vụ và khách hàng một cách chính xác nhất. Lợi ích của Hệ thống ABC 1. Đo lường lợi nhuận tốt hơn. ABC cung cấp phương pháp đo lường chính xác hơn về chi phí sản phẩm, dẫn đến lợi nhuận sản phẩm và khả năng sinh lợi của khách hàng được đo lường cũng chính xác hơn.
Đóng vai trò quan trọng trong quyết định chiến lược của nhà quản trị về giá, các dòng sản phẩm và phân khúc thị trường. Ra quyết định tốt hơn. Hệ thống ABC cung cấp thông tin chi phí sản phẩm một cách chính xác hơn, giúp các nhà quản trị cải thiện giá trị quy trình và sản phẩm bằng cách ra quyết định thiết kế sản phẩm tốt hơn, quyết định hỗ trợ khách hàng tốt hơn, và thúc đẩy kế hoạch nâng cao giá trị. Cải tiến quy trình.
Hệ thống ABC cung cấp các thông tin cần thiết để xác định vị trí phần nào của quy trình cần được cải tiến để quy trình được hoàn thiện hơn. Ước lượng chi phí. Cải thiện chi phí sản phẩm dẫn đến ước tính tốt hơn các chi phí cho việc quyết định giá, lập dự toán và kế hoạch. Chi phí công suất không sử dụng.
Khi công ty có biến động theo mùa và theo chu kỳ bán hàng và sản xuất, thì sẽ có nhiều lần công suất nhà máy là không sử dụng hết. Điều này có nghĩa là chi phí phát sinh tại các hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm, loại sản phẩm và cấp độ khách hàng sẽ không được sử dụng. Công suất được cung cấp nhưng không được sử dụng trong sản xuất. Hệ thống ABC cung cấp thông tin tốt hơn để xác định chi phí của công suất không sử dụng và duy trì phương thức kế toán riêng biệt cho loại chi phí này.
Nhìn chung, mục đích là để quản lý mức công suất nhằm giảm chi phí của việc sử dụng không đúng mức công suất và giá sản phẩm dịch vụ thích hợp. Quy trình thực hiện Hệ thống ABC Phát triển Hệ thống chi phí dựa trên cơ sở hoạt động ABC gồm 3 giai đoạn: (Blocher et al, 2010, pg.131; Kaplan and Atkinson, 1998, pg.105) Giai đoạn 1: Nhận diện chi phí nguồn lực và các hoạt động - Nhận diện chi phí nguồn lực: Hầu hết chi phí nguồn lực của doanh nghiệp được ghi nhận vào các tài khoản cụ thể trong hệ thống tài khoản kế toán. Việc nhận diện chi phí nguồn lực sao cho thích hợp với các hoạt động của doanh nghiệp là điều cần phải chú ý. Bởi vì các chi phí nguồn lực khác nhau có thể được ghi nhận trong một tài khoản duy nhất hoặc chi phí cho một hoạt động có thể được ghi nhận trong nhiều tài khoản.
- Xác định các hoạt động: + Các hoạt động chính trong phạm vi doanh nghiệp. Các hoạt động chính được xác định thông qua việc thu thập số liệu, phỏng vấn nhân viên về: các loại hoạt động, số giờ tiêu tốn, các nguồn lực và các sản phẩm, dịch vụ, khách hàng chịu ảnh hưởng từ các hoạt động đó. + Kết hợp các hoạt động tương đồng thành từng nhóm hoạt động. - Cấp bậc của các hoạt động: + Hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm (Unit-level activities): thể hiện những công việc được thực hiện cho từng đơn vị sản phẩm.
Số lượng đơn vị nguồn lực sử dụng cho những hoạt động cấp độ đơn vị sản phẩm tỷ lệ thuận với số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ. Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động này thường là số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy, khối lượng nguyên vật liệu xử lý… + Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm (Batch-level activities): thể hiện những công việc như chuẩn bị máy móc cho đợt sản xuất tiếp theo mua nguyên vật liệu, xử lý đơn đặt hàng của khách hàng. Có một sự khác biệt quan trọng giữa những hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm và những hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm. Đó là mức độ sử dụng nguồn lực để thực hiện một hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm không phụ thuộc vào số lượng sản phẩm có trong một lô (số lượng phụ tùng cung -12- cấp cho một lần chuẩn bị sản xuất, số mặt hàng trong một đơn đặt hàng, số lượng sản phẩm trong một đợt giao hàng cho khách hàng).
Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm thường là số lần hoặc số giờ chuẩn bị máy móc, số hóa đơn mua nguyên vật liệu, số lượng đơn đặt hàng… Hệ thống chi phí truyền thống xem các chi phí của những nguồn lực sử dụng để thực hiện những hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm là cố định, bởi vì chúng độc lập với số lượng sản phẩm có trong lô. Tuy nhiên, trên thực tế, nếu càng nhiều hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm được thực hiện, doanh nghiệp càng phải tốn thêm nhiều nguồn lực để thực hiện. Do đó, một trong những cải tiến của hệ thống chi phí dựa trên cơ sở hoạt động so với hệ thống chi phí truyền thống là khả năng đo lường và phân bổ chi phí xử lý đơn đặt hàng mua, điều động nguyên vật liệu, chuẩn bị máy móc, xử lý đơn đặt hàng của khách hàng… đã phát sinh theo hoạt động. + Hoạt động ở cấp độ loại sản phẩm (Product-level activities): là những công việc cho phép việc sản xuất một loại sản phẩm có thể được thực hiện như quản lý và cập nhật những đặc tính của sản phẩm phát triển sản phẩm, hỗ trợ kỹ thuật cho từng sản phẩm.
Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động này thường là số lần ghi nhận thay đổi kỹ thuật, số lần giới thiệu sản phẩm mới… + Hoạt động ở cấp độ nhà máy (Facility-level activities): là những hoạt động chung không phụ thuộc vào đơn vị sản phẩm, lô sản phẩm và loại sản phẩm. Những hoạt động ở cấp độ nhà máy bao gồm bảo đảm sự hoạt động của nhà máy như quản lý nhà máy thuế bất động sản, bảo hiểm tài sản của phân xưởng, khấu hao máy móc khấu hao nhà văn phòng… Giai đoạn 2: Phân bổ chi phí nguồn lực đến các hoạt động Việc phân bổ chi phí nguồn lực vào hoạt động phải dựa vào cả một quy trình ước tính về số lượng của những tiêu thức phân bổ nguồn lực. Nó phản ánh mức độ hoạt động, đóng vai trò kết nối giữa chi phí nguồn lực và các hoạt động. Theo đó, khi mức độ hoạt động tăng hay giảm thì chi phí nguồn lực cũng sẽ tăng hay giảm tương ứng.
-13- Giai đoạn 3: Phân bổ chi phí hoạt động đến các sản phẩm hay khách hàng Lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động để kết nối giữa chi phí hoạt động với mức độ sử dụng hoạt động của từng sản phẩm hay khách hàng. Thông thường có 3 loại tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động: (Kaplan and Atkinson, 1998, pg.108) + Tiêu thức phân bổ dựa trên nghiệp vụ: cho biết tần suất xảy ra hoạt động. Ví dụ: số lần chuẩn bị máy móc, số lượng hóa đơn… + Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian: thể hiện lượng thời gian cần thiết để thực hiện một hoạt động. Ví dụ: số giờ chuẩn bị máy móc, số giờ kiểm định, số giờ lao động trực tiếp + Tiêu thức phân bổ dựa trên chất lượng: tiêu thức chính xác nhất nhưng tốn kém nhất, đòi hỏi một hệ thống chi phí theo công việc để theo dõi tất cả các nguồn lực sử dụng cho mỗi một hoạt động được thực hiện.
Tiêu thức này chỉ cần được sử dụng khi những nguồn lực gắn liền với hoạt động có chi phí cao, và chi phí của nguồn lực thay đổi mỗi lần hoạt động được thực hiện. Những nội dung của phân tích khả năng sinh lợi khách hàng 1. Phân tích doanh thu khách hàng Doanh thu khách hàng là một yếu tố trong phân tích khả năng sinh lợi khách hàng. Phân tích doanh thu khách hàng để giải thích nguyên nhân của sự khác biệt trong doanh số giữa các khách hàng hay nhóm khách hàng khác nhau.