CHƯƠNG I: GIAN LẬN BÁO CÁO TÀI CHÍNH VÀ KHAI PHÁ DỮ LIỆU TRÊN TỶ SỐ TÀI CHÍNH 1. Gian lận và tỷ số tài chính: Việc yêu cầu tính toán tỷ số tài chính là bắt buộc khi lập Báo cáo tài chính ở Việt Nam. Một vài nghiên cứu trước đây nói rằng tỷ số này là “vô dụng” trong việc xác định gian lận báo cáo tài chính [Kathleen et al. Những xung đột trong nghiên cứu này cho thấy cuộc tranh luận vẫn còn.
Bài viết này nhằm xem xét liệu các tỷ lệ tài chính hiện nay có thể phát hiện gian lận khi áp dụng vào Việt Nam. Nếu nghiên cứu xác nhận điều này đúng thì việc sử dụng các tỷ số khuyến cáo trong nghiên cứu này sẽ có ích cho Kiểm toán viên, Chính phủ và các bên quan tâm khác.1 Các phương pháp gian lận phổ biến: SAS 99 phân loại các sai sót liên quan đến gian lận thành hai loại: một là các gian lận liên quan đến báo cáo tài chính, hai là các gian lận liên quan đến việc biển thủ tài sản. Trong chuẩn mực kiểm toán VN số 240 “ Gian lận và sai sót”, gian lận và sai sót được định nghĩa trong đoạn 4 như sau : Gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, BGĐ, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện làm ảnh hưởng đến BCTC. Gian lận có thể được biểu hiện dưới các hình thức tổng quát sau : - Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến BCTC - Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch BCTC - Biển thủ tài sản - Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch BCTC - Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật - Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính - Cố ý tính toán sai về số học.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 7 Sai sót là những lỗi không cố ý làm ảnh hưởng đến BCTC như: - Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai - Bỏ sót hoặc hiểu sai, ghi chép sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế - Áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính nhưng không cố ý. Trong chuẩn mực kế toán VN số 29 về “Thay đổi các chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót”, khái niệm về sai sót được trình bày trong đoạn 22 của chuẩn mực “sai sót có thể phát sinh từ việc ghi nhận, xác định giá trị, trình bày và thuyết minh các khoản mục trên BCTC. BCTC được coi là không phù hợp với chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán nếu có các sai sót trọng yếu hoặc các sai sót không trọng yếu nhưng cố ý trình bày tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh hay các luồng tiền theo một hướng khác”. Như vậy, sai sót là hành vi vi phạm không phải do cố ý nhưng có thể gây thiệt hại cho người sử dụng BCTC nếu đó là sai sót trọng yếu.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam mới (được áp dụng từ ngày 01/01/2013), việc xem xét rủi ro gian lận trước hết thuộc về trách nhiệm của ban quản trị và ban giám đốc đơn vị được kiểm toán. Đối với trách nhiệm của kiểm toán viên, kiểm toán viên phải đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc có những sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, xét trên phương diện tổng thể. Với những mục đích khác nhau, không ít các công ty dùng các thủ thuật gian lận trên báo cáo tài chính. Ví dụ như là để phát hành thêm cổ phiếu mới, để đủ điều kiện niêm yết cổ phiếu tại Sở Giao dịch/ Trung tâm giao dịch, để thu hút các nhà đầu tư, để làm cho giá cổ phiếu tăng, nhiều công ty đã “che dấu” những thua lỗ trong kinh doanh.
Để trốn thuế và các khoản phải nộp cho Ngân sách Nhà nước, một số công ty đã che giấu lợi nhuận. Vào năm 1996, ACFE đã tiến hành môt cuộc khảo sát trên phạm vi toàn Hoa Kỳ với mục đích tìm ra nguyên nhân, ảnh hưởng, cách thức thực hiện gian lận. Tổ chức này đã khảo sát trên 10.000 trường hợp các doanh nghiệp cho là có gian lận. Mặc dù cuộc khảo sát chưa được hoàn chỉnh nhưng đây là cuộc khảo sát có quy mô lớn nhất LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 8 từ trước đến nay trong lĩnh vực về gian lận.
Căn cứ vào kết quả phân tích, năm 1996 ACFE đã cho ra đời Báo cáo về gian lận và sự lạm dụng trên toàn quốc - “Report to Nation on Occupational Fraud and Abuse”. Đến cuối năm 2001 đầu năm 2002, ACFE tiếp tục triển khai một cuộc khảo sát mới với quy mô nhỏ hơn, chỉ tiến hành trên 663 trường hợp nhưng lại tập trung nghiên cứu các vấn đề như gian lận được thực hiện như thế nào, và các phương pháp ngăn ngừa gian lận. Sau đó cứ mỗi hai năm, ACFE tiếp tục khảo sát nghiên cứu và thống kê. Từ báo cáo của ACFE cho thấy có 3 loại hành vi gian lận là gian lận BCTC (khoảng 10% trở xuống), tham ô (khoảng 30%) và biển thủ tài sản (xấp xỉ 90%), và mặc dù luôn chiếm tỷ lệ thấp qua các năm nhưng tổn thất của loại gian lận BCTC gây ra lại lớn nhất.
Năm 2010, quy mô khảo sát của ACFE được mở rộng ra các quốc gia trên toàn thế giới. Thật thú vị, ở Hoa Kỳ, thiệt hại trung bình cho tất cả ba loại gian lận đáng chú ý đều nhỏ hơn trong năm 2010 so với năm 2008.1: Tổng hợp kết quả cuộc nghiên cứu của ACFE từ 2004-2012: Năm Năm 2004 Năm 2006 Năm 2008 Năm 2010 Năm 2012 2010 Loại (trên thế (dữ liệu bao gồm các trường hợp gian lận ở Hoa Kỳ) gian giới) lận % % % % % Thiệt hại Thiệt hại Thiệt hại Thiệt hại Thiệt hại Thiệt hại gian gian gian gian gian (18 tỷ (USD) (USD) (USD) (USD) (USD) lận lận lận lận lận USD) Biển 92.000 11,3% Gian lận trên 7,9% 1. Kết quả nghiên cứu về gian lận theo công trình nghiên cứu của ACFE Có ba loại gian lận như sau: - Biển thủ tài sản: Xảy ra khi nhân viên biển thủ tài sản của tổ chức (ví dụ điển hình là biển thủ tiền, đánh cắp hàng tồn kho, gian lận về tiền lương). LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 9 - Tham ô: Xảy ra khi người quản lý lợi dụng trách nhiệm và quyền hạn của họ tham ô tài sản của công ty hay hành động trái ngược với các nghĩa vụ họ đã cam kết với tổ chức để làm lợi cho bản thân hay một bên thứ ba.
- Gian lận trên Báo cáo tài chính: Là trường hợp các thông tin trên Báo cáo tài chính bị bóp méo, phản ảnh không trung thực tình hình tài chính một cách cố ý nhằm lừa gạt người sử dụng thông tin. Kết quả nghiên cứu của ACFE cho thấy, trong các trường hợp khảo sát, gian lận liên quan đến tài sản tuy chiếm khoảng 90% trường hợp nhưng mức thiệt hại cho nền kinh tế là thấp nhất. Trong khi đó, các gian lận trên Báo cáo tài chính, tuy chiếm tỷ lệ thấp nhất nhưng hậu quả gây ra cho nền kinh tế là lớn nhất.1: Tổn thất do các gian lận gây ra Ước tính của 1.843 chuyên gia chống gian lận rằng trung bình mỗi tổ chức mất 5% doanh thu của nó vào gian lận. Tuy nhiên con số này chỉ là ước tính mà không dựa trên bất kỳ dữ liệu cụ thể hoặc quan sát thực tế, do không có cách nào để tính toán chính xác thiệt hại của gian lận trên toàn cầu, tuy nhiên ước tính của các chuyên gia chống gian lận được xem là tốt nhất và tiên phong mà chúng ta có thể tin cậy.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 10 Mức độ gian lận ở loại các tổ chức Tổ chức phi lợi 14.6% Chính phủ 18.3% 2008 Công ty niêm 28.2: Tổn thất do gian lận gây ra phân theo khu vực doanh nghiệp (Nguồn: ACFE. Report to the Nation on occupational Fraud & abuse) Dù công trình nghiên cứu về gian lận của ACFE đã đưa ra những số liệu thống kê về những thiệt hại của việc gian lận trên Báo cáo tài chính bị phát hiện, tuy nhiên, họ vẫn cho rằng khó mà xác định được thiệt hại thực sự bởi lẽ không phải tất cả những gian lận đều bị phát hiện và không phải tất cả các gian lận được phát hiện đều được báo cáo và không phải tất cả gian lận đã báo cáo đều bị khởi tố theo đúng pháp luật. Bên cạnh đó, những công trình nghiên cứu trên chỉ thống kê thiệt hại về kinh tế trực tiếp do gian lận trên Báo cáo tài chính, trong khi còn rất nhiều thiệt hại vô hình không thể biểu hiện bằng con số cụ thể ví dụ như chi phí kiện tụng, phí bảo hiểm, sự sụt giảm niềm tin và tác động xấu đến thị trường chứng khoán. Điều đó càng cho thấy mục tiêu phải phát hiện được gian lận trên báo cáo tài chính nhanh chóng, đáng tin cậy và với chi phí thấp là rất quan trọng.
Một trong những đóng góp rất lớn của ACFE là việc thống kê các phương pháp thực hiện gian lận phổ biến trên Báo cáo tài chính. Dưới đây là thống kê các loại gian lận phổ biến trên BCTC. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.3: Các cách thức gian lận trên BCTC theo ACFE: Gian lận Tham ô Biển thủ tài sản Gian lận trên BCTC Tài chính Phi tài chính Khai khống Khai thiếu Phân công phân doanh thu, tài sản doanh thu, tài sản nhiệm Sai thời khóa Tài liệu nội bộ Doanh thu Tài liệu ngoài không có thật Che giấu chi phí, công nợ Công bố không đầy đủ Đánh giá sai tài sản Từ góc độ kế toán, doanh thu, lợi nhuận, hoặc các tài sản thường phóng đại, trong khi tổn thất, chi phí, hoặc nợ phải trả thường bị bớt đi. Phóng đại doanh thu, lợi nhuận, hoặc các tài sản nhằm mô tả tài chính công ty mạnh hơn.
Giảm bớt tổn thất, chi phí, và trách nhiệm pháp lý để mô tả sự gia tăng giá trị tài sản và vốn chủ sở hữu. Giảm bớt doanh thu hoặc phóng đại chi phí chỉ khi các công ty, những người quản lý muốn giảm nghĩa vụ thuế của họ.