Tổng quan luận án

Đề tài luận án tiến sĩ kinh tế "Nghiên cứu quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam" do nghiên cứu sinh Phạm Hồng Hải thực hiện. Luận án tập trung giải quyết bài toán quản trị và phân bổ chi phí kinh doanh trong ngành công nghiệp chế biến gỗ—một ngành xuất khẩu trọng điểm của Việt Nam nhưng đang đối mặt với nhiều thách thức về hiệu quả quản lý chi phí và năng lực cạnh tranh.

Về tính cấp thiết, bước sang thế kỷ 21, ngành công nghiệp chế biến gỗ Việt Nam có bước tăng trưởng nhanh với khoảng 2.562 doanh nghiệp, giải quyết việc làm cho gần 170.000 lao động. Sản phẩm gỗ Việt Nam đã xuất khẩu tới 120 quốc gia thông qua gần 1.000 doanh nghiệp xuất khẩu trực tiếp và gián tiếp. Các thị trường tiêu thụ chính gồm Hoa Kỳ (chiếm 38% - 41%), Liên minh Châu Âu (EU, chiếm 28% - 44%) và Nhật Bản (chiếm 12% - 15%). Kim ngạch xuất khẩu gỗ đứng đầu trong các mặt hàng lâm sản, đạt 3,5 tỷ USD vào năm 2010 (tăng gấp 16 lần so với mức 219 triệu USD năm 2000, tốc độ tăng trưởng bình quân xấp xỉ 500 triệu USD/năm).

Tuy nhiên, ngành chế biến gỗ bộc lộ nhiều hạn chế: phát triển tự phát, thiếu quy hoạch chiến lược, thiếu liên kết vùng và phân công chuyên môn hóa, thiếu vốn hiện đại hóa công nghệ và chưa xây dựng được thương hiệu quốc tế. Trong bối cảnh chi phí sản xuất chiếm từ 60% đến 70% giá bán sản phẩm, thông tin chi phí kinh doanh tại các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam chủ yếu do bộ phận kế toán tài chính cung cấp nhằm phục vụ mục đích lập báo cáo tài chính ra bên ngoài. Hệ thống quản trị chi phí truyền thống dựa trên sản lượng phân bổ chi phí gián tiếp mang tính áp đặt, dẫn đến hiện tượng sai lệch giá thành và bóp méo thông tin phục vụ việc ra quyết định quản trị. Do đó, việc nghiên cứu ứng dụng phương pháp quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trở thành yêu cầu cấp bách.

Khoảng trống nghiên cứu được xác định là: Mặc dù ABC/M đã được nghiên cứu và áp dụng phổ biến tại nhiều quốc gia trên thế giới cũng như một số ngành kinh tế tại Việt Nam, song chưa có công trình nào nghiên cứu chuyên sâu về mô hình và phương án ứng dụng ABC/M cho các doanh nghiệp chế biến gỗ trong điều kiện thực tiễn kinh tế - pháp lý tại Việt Nam.

Mục tiêu nghiên cứu tổng quát của luận án là làm rõ cơ sở lý luận về ABC/M, đánh giá thực trạng quản trị chi phí kinh doanh tại các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam, từ đó xây dựng phương án và xác định các điều kiện ứng dụng ABC/M vào thực tiễn ngành gỗ.

Luận án xác định 3 mục tiêu nghiên cứu cụ thể:

  1. Trình bày các vấn đề lý luận cơ sở về ABC/M và kinh nghiệm tiếp nhận, thực hiện ABC/M ở các quốc gia trên thế giới để rút ra những bài học kinh nghiệm cho các doanh nghiệp Việt Nam.
  2. Đánh giá thực trạng về quản trị chi phí kinh doanh trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam nhằm chứng minh cho sự cần thiết tiếp nhận ABC/M là một tất yếu khách quan phù hợp với xu hướng và thay đổi của môi trường kinh doanh.
  3. Trình bày dữ liệu ủng hộ việc xây dựng phương án ứng dụng ABC/M trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam thông qua nghiên cứu tình huống triển khai thực tế.

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu:

  • Đối tượng nghiên cứu: Quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M).
  • Phạm vi nội dung: Tập trung vào hệ thống quản trị thực thi quyết định theo chức năng (cung cấp thông tin, tính toán và phân tích chi phí) thay vì hệ thống thẩm quyền.
  • Phạm vi không gian: Khảo sát các doanh nghiệp chế biến gỗ tại các tỉnh, thành phố: Hà Nội, Thái Nguyên, Quảng Ninh, Hải Phòng, Nam Định, Bình Định, Bình Dương, TP. Hồ Chí Minh. Điểm nghiên cứu điển hình được lựa chọn là Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu thuộc Công ty cổ phần Sản xuất Bao bì và Hàng xuất khẩu tại Hà Nội.
  • Phạm vi thời gian: Khảo sát, thu thập và phân tích dữ liệu giai đoạn 2005 - 2011; xây dựng phương án và giải pháp ứng dụng cho giai đoạn 2013 - 2015.

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Luận án đã tổng hợp hệ thống các công trình nghiên cứu về quản trị chi phí, kế toán quản trị và phương pháp ABC/M trên thế giới và tại Việt Nam:

Trên bình diện quốc tế, về mặt lý luận, phương pháp ABC/M được Robert Kaplan và Robin Cooper khởi xướng vào cuối thập niên 1980 với luận điểm nền tảng: sản phẩm hao phí các hoạt động, hoạt động hao phí các nguồn lực. Các nghiên cứu tiếp theo của Innes và Mitchell (1991), Bailey (1991), Nicholls (1992), Adler cùng các cộng sự (2000) đã chứng minh ABC/M hỗ trợ doanh nghiệp cắt giảm chi phí và nâng cao lợi nhuận. Gary Cokins (2001) xuất bản tác phẩm cẩm nang quản trị về ABC/M tại John Wiley & Sons, nhấn mạnh việc sử dụng dữ liệu hoạt động phục vụ việc ra quyết định hàng ngày. Roman L. Weil và Michael W. Maher (2005) biên soạn "Cẩm nang về quản trị chi phí" phân tích mối liên hệ giữa đo lường và kiểm soát chi phí. Tony Adkin (2006) cung cấp các tình huống thực tế về quản trị thực hiện dựa trên nền tảng ABC/M.

Về mặt nghiên cứu thực nghiệm quốc tế:

  • Gurses, A. (1999) kết hợp ABC với Lý thuyết các mặt hạn chế (Theory of Constraints) để ra quyết định sản xuất hỗn hợp tại Mỹ.
  • Gunasekaran, A. (1999) cùng nhóm Narcyz Roztocki, Jorge F. Monk, Kim LaScola Needy (1999) nghiên cứu quy trình áp dụng ABC cho các doanh nghiệp quy mô vừa và nhỏ (dưới 100 lao động) với mức đầu tư tối thiểu.
  • Chongruksut, W. (2002) khảo sát sự tiếp nhận ABC tại Thái Lan dưới tác động của khủng hoảng kinh tế.
  • David Ben-Arieh và Li Quian (2003) nghiên cứu ABC trong giai đoạn thiết kế và phát triển sản phẩm.
  • Tom Wingren (2005) đề xuất mô hình ABC 2000 tại Phần Lan; Sarah Moll (2005) khảo sát việc sử dụng ABC tại New Zealand; Andrew Hughes (2005) nghiên cứu mô hình ABC/ABM cho ngành dệt may tại Anh.
  • Lucas Makomane Taba (2005) nghiên cứu thước đo thực hiện ABC trong ngành bưu điện Nam Phi; Manoj Anand, B. Sahay và Subhashish Saha (2005) khảo sát thực hành ABC/M trong chuỗi giá trị tại Ấn Độ.
  • Ibrahim Abd El Mageed Ali El Kelety (2006) tại Đức xây dựng khung lý thuyết quản trị chi phí chiến lược với trọng tâm là ABC/M; Arkadiusz Jannuszewski (2008) tại Ba Lan thực hiện nghiên cứu tình huống ABC trong doanh nghiệp sản xuất nhỏ.
  • John A. Cowton và Colin Drury (2008) nghiên cứu lý do tiếp nhận ABC trong ngành sản xuất.
  • Zhang Yi Fei và Che Ruhana Isa (2010) tổng hợp các nghiên cứu kinh nghiệm giai đoạn 1995 - 2008 từ 4 tạp chí kế toán quản trị quốc tế, chỉ ra các khoảng trống: thiếu nghiên cứu tại các nước đang phát triển ở Châu Á, ít xem xét biến số văn hóa tổ chức, văn hóa quốc gia, cấu trúc tổ chức, và hầu như chưa phân định rõ 6 giai đoạn thực hiện ABC theo Krumwiede và Roth (1997) (nhập môn, tiếp nhận, thích ứng, chấp nhận, trở thành công cụ quen thuộc, truyền đạt).
  • Amir H. Khataie (2011) tại Canada nghiên cứu ABC/M trong hệ thống hỗ trợ quyết định quản trị chuỗi cung ứng.

Tại Việt Nam, các nghiên cứu kế toán quản trị và quản trị chi phí đã được triển khai từ thập niên 1990:

  • Nguyễn Việt (1995) nghiên cứu xây dựng hệ thống kế toán tài chính và kế toán quản trị trong doanh nghiệp Việt Nam.
  • Phạm Văn Dược (1997) nghiên cứu phương hướng vận dụng kế toán quản trị ở mức độ chung cho các loại hình doanh nghiệp.
  • Phạm Thị Thủy (2007) xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí chuyên biệt cho các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm.
  • Nguyễn Ngọc Huyền (2000) nghiên cứu phân tích và quản trị chi phí kinh doanh ở các doanh nghiệp công nghiệp, đề xuất phương pháp tính chi phí theo điểm dạng bảng.

Khoảng trống nghiên cứu mà luận án lựa chọn giải quyết: Các công trình tại Việt Nam chủ yếu tiếp cận dưới góc độ kế toán quản trị truyền thống (nhìn nhận chi phí theo chức năng sản lượng đầu ra hoặc bảo toàn giá trị tài chính) mà chưa tiếp cận toàn diện dưới góc độ quản trị chi phí chiến lược theo quá trình (bảo toàn nguồn lực hiện vật và chuỗi giá trị). Đồng thời, chưa có công trình nào nghiên cứu ứng dụng phương pháp ABC/M chuyên biệt cho đặc thù công nghệ, tổ chức sản xuất và cơ cấu chi phí của ngành chế biến gỗ Việt Nam.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết và khái niệm sử dụng

Luận án xây dựng trên nền tảng các lý thuyết và khái niệm quản trị chi phí kinh doanh:

  • Định nghĩa chi phí kinh doanh: Là sự tiêu phí giá trị cần thiết có tính chất xí nghiệp về vật phẩm và dịch vụ để sản xuất ra sản phẩm của xí nghiệp, mang 3 đặc trưng bắt buộc: là sự hao phí vật phẩm/dịch vụ; gắn liền với kết quả sản xuất kinh doanh; và được đo lường bằng đơn vị tiền tệ.
  • Ba quan điểm về chi phí (Sơ đồ 1.6):
    1. Quan điểm tài chính (Financial perspective): Tập trung vào quá khứ, phục vụ báo cáo bên ngoài, tuân thủ nguyên tắc kế toán tài chính và bảo toàn giá trị.
    2. Quan điểm hoạt động (Operational perspective): Tập trung vào hiện tại, phục vụ kiểm soát hàng ngày, sử dụng các thước đo hiện vật và phi tài chính để cải tiến quá trình.
    3. Quan điểm chiến lược (Strategic perspective): Tập trung vào tương lai, phục vụ các quyết định dài hạn, định giá mục tiêu, chi phí vòng đời sản phẩm và phân tích chuỗi giá trị.
  • Mô hình hai chiều ABC/ABM của Turney (Sơ đồ 1.7):
    • Chiều phân bổ chi phí (Cost dimension - ABC): Phân bổ dọc từ Nguồn lực $\rightarrow$ Tiêu thức phân bổ nguồn lực $\rightarrow$ Hoạt động $\rightarrow$ Tiêu thức phân bổ hoạt động $\rightarrow$ Đối tượng tính giá phí (Sản phẩm, dịch vụ, khách hàng).
    • Chiều quá trình (Process dimension - ABM): Phân tích ngang từ Tiêu thức phân bổ $\rightarrow$ Hoạt động $\rightarrow$ Thước đo hoạt động (Hiệu suất, thời gian, chất lượng).
  • Hệ thống phân cấp chi phí (Cost hierarchy - Sơ đồ 1.4): Chi phí được chia thành 4 cấp độ:
    1. Cấp độ đơn vị (Unit-level): Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, chi phí máy móc vận hành theo đơn vị sản phẩm.
    2. Cấp độ nhóm/lô (Batch-level): Chi phí chuẩn bị máy móc, thiết lập đơn hàng, kiểm tra chất lượng, vận chuyển theo lô hàng.
    3. Cấp độ sản phẩm (Product-level): Chi phí thiết kế kỹ thuật, thử nghiệm mẫu sản phẩm, bảo dưỡng khuôn mẫu chuyên biệt.
    4. Cấp độ doanh nghiệp/cơ sở (Facility-level): Chi phí khấu hao nhà xưởng tổng thể, lương quản lý điều hành, quảng cáo tổ chức.

Phương pháp nghiên cứu

Luận án áp dụng kết hợp 5 phương pháp nghiên cứu:

  1. Phương pháp phân tích tổng hợp: Khái quát hóa lý luận về quản trị chi phí kinh doanh và ABC/M; hệ thống hóa các chỉ tiêu phân tích.
  2. Phương pháp phân tích so sánh: So sánh hệ thống quản trị chi phí truyền thống với ABC/M; so sánh kinh nghiệm quốc tế; so sánh giá thành tính theo hai phương pháp.
  3. Phương pháp lấy ý kiến chuyên gia: Tiến hành phỏng vấn sâu kế toán trưởng, giám đốc điều hành tại các doanh nghiệp chế biến gỗ trên địa bàn Hà Nội và chuyên gia thuộc Hiệp hội Gỗ và Lâm sản Việt Nam bằng bảng hỏi phi chỉ dẫn.
  4. Phương pháp điều tra xã hội học: Thiết kế bảng câu hỏi khảo sát gồm 53 câu hỏi, gửi tới 60 doanh nghiệp chế biến gỗ tại các tỉnh, thành phố (Hà Nội, Thái Nguyên, Quảng Ninh, Hải Phòng, Nam Định, Bình Định, Bình Dương, TP. Hồ Chí Minh) trong tháng 7 và tháng 8 năm 2011. Kết quả thu về 28 phiếu hợp lệ (tỷ lệ phản hồi đạt 46,7%).
  5. Phương pháp nghiên cứu điển hình (Case study): Khảo sát thực tế toàn diện quy trình sản xuất, cấu trúc chi phí và dữ liệu sổ sách kế toán tháng 6/2010 tại Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu thuộc Công ty cổ phần Sản xuất Bao bì và Hàng xuất khẩu tại Hà Nội để thực nghiệm mô hình ABC/M.

Dữ liệu và nguồn tư liệu

Luận án kế thừa và tổng hợp dữ liệu từ 6 báo cáo khảo sát thực trạng ngành chế biến gỗ:

  • Báo cáo khảo sát 42 doanh nghiệp đại diện cả nước của Hiệp hội Gỗ và Lâm sản Việt Nam (2008).
  • Báo cáo khảo sát 39 doanh nghiệp chế biến gỗ tỉnh Quảng Bình (1/2008) thuộc Chương trình Lâm nghiệp Việt - Đức.
  • Báo cáo khảo sát 60 doanh nghiệp chế biến gỗ tỉnh Bình Định (8/2008) của Lê Khắc Côi.
  • Báo cáo khảo sát 15 doanh nghiệp chế biến gỗ tỉnh Ninh Thuận (9/2009) của Chương trình Lâm nghiệp Việt - Đức và Ban quản lý dự án rừng bền vững Ninh Thuận.
  • Báo cáo khảo sát 45 doanh nghiệp chế biến gỗ tỉnh Kon Tum (11/2009) của Sở Nông nghiệp và Phát triển nông thôn Kon Tum và Chương trình Lâm nghiệp Việt - Đức.
  • Báo cáo khảo sát 63 doanh nghiệp chế biến gỗ tỉnh Đắk Lắk (11 - 12/2009) của Sở Nông nghiệp và Phát triển nông thôn Đắk Lắk, Chương trình Lâm nghiệp Việt - Đức và Dự án FLITCH.
Nguồn dữ liệu khảo sát thứ cấp Thời gian Số lượng doanh nghiệp Cơ quan / Tác giả thực hiện
Khảo sát thực trạng toàn quốc 2008 42 Hiệp hội Gỗ và Lâm sản Việt Nam
Khảo sát tỉnh Quảng Bình 01/2008 39 Dự án Chương trình Lâm nghiệp Việt - Đức
Khảo sát tỉnh Bình Định 08/2008 60 Lê Khắc Côi
Khảo sát tỉnh Ninh Thuận 09/2009 15 Chương trình Việt - Đức & BQL DA Rừng Ninh Thuận
Khảo sát tỉnh Kon Tum 11/2009 45 Sở NN&PTNT Kon Tum & Chương trình Việt - Đức
Khảo sát tỉnh Đắk Lắk 11 - 12/2009 63 Sở NN&PTNT Đắk Lắk, Việt - Đức & Dự án FLITCH
Khảo sát sơ cấp bằng bảng hỏi 07 - 08/2011 28 (thu hồi / 60 gửi đi) Tác giả luận án thực hiện

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Cơ sở lý luận về quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trong các doanh nghiệp

Chương 1 hệ thống hóa khung lý luận cơ bản về quản trị chi phí kinh doanh trong mối quan hệ với kế toán tài chính và thống kê. Tác giả phân tích sự chuyển dịch từ quản trị chi phí truyền thống sang quản trị chi phí theo quá trình hoạt động.

Hệ thống quản trị chi phí truyền thống tổ chức theo chuyên môn hóa chức năng, thực hiện phân bổ chi phí kinh doanh chung qua hai giai đoạn dựa trên các tiêu thức đo lường sản lượng đầu ra (giờ công lao động trực tiếp, giờ máy). Điều này dẫn đến sự sai lệch trong việc xác định chi phí sản phẩm khi tỷ trọng chi phí sản xuất chung và chi phí gián tiếp ngày càng tăng.

Hệ thống ABC/M kết hợp hai thành phần: Tính chi phí theo quá trình hoạt động (ABC) và Quản trị theo quá trình hoạt động (ABM). ABC nhận diện các nguồn phát sinh chi phí thông qua việc xác định các hoạt động và nhóm hoạt động trong doanh nghiệp, sử dụng hai cấp độ tiêu thức phân bổ: tiêu thức phân bổ nguồn lực (phân bổ chi phí từ sổ cái chung vào các hoạt động) và tiêu thức phân bổ hoạt động (phân bổ chi phí từ các hoạt động vào đối tượng chịu phí như sản phẩm, dịch vụ, khách hàng). ABM sử dụng dữ liệu chi phí từ ABC để tiến hành 3 bước quản trị: phân tích hoạt động (phân loại hoạt động tạo giá trị gia tăng và không tạo giá trị gia tăng nhằm loại bỏ lãng phí), phân tích tiêu thức phân bổ chi phí, và thiết lập các thước đo hoạt động tài chính lẫn phi tài chính.

Tiêu thức so sánh Quản trị chi phí kinh doanh truyền thống Quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M)
Hướng tập trung Chủ yếu là nội bộ Kết hợp cả nội bộ và bên ngoài
Quan điểm giá trị Khái niệm giá trị gia tăng hạn hẹp (Chênh lệch giá bán - chi phí vật liệu) Phân tích chuỗi giá trị toàn diện
Cách thức phân tích CP Tập trung nội bộ, đánh giá tác động tài chính ngắn hạn Tập trung ra bên ngoài, hỗ trợ đạt lợi thế cạnh tranh bền vững
Tiêu thức phân bổ CP Dựa trên khối lượng sản lượng đầu ra ở cấp độ đơn vị (giờ máy, giờ công) Đa dạng theo 4 cấp độ: đơn vị, nhóm/lô, sản phẩm, doanh nghiệp
Mối quan tâm chủ yếu Mối quan hệ giữa chi phí, doanh thu và kết quả sản lượng Kiểm soát tác động chi phí, nâng cao năng suất và sự hài lòng khách hàng
Trách nhiệm quản trị Vai trò theo dõi, phản ứng thụ động, né tránh rủi ro Vai trò chủ động, dẫn dắt thực hiện và định hướng chiến lược

Chương 1 cũng tổng kết kinh nghiệm ứng dụng ABC/M tại các quốc gia phát triển (Hoa Kỳ, Anh, Đức, Phần Lan) và các quốc gia đang phát triển (Ấn Độ, Thái Lan, Nam Phi), rút ra bài học về cam kết của ban quản trị cấp cao, sự phối hợp liên phòng ban và yêu cầu chuẩn bị hạ tầng dữ liệu thông tin.

Chương 2: Đánh giá thực trạng về quản trị chi phí kinh doanh trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam

Chương 2 mô tả bối cảnh kinh tế - kỹ thuật của ngành công nghiệp chế biến gỗ Việt Nam và phân tích thực trạng công tác quản trị chi phí tại các doanh nghiệp.

Về đặc điểm kinh tế - kỹ thuật: Ngành gỗ có quy trình công nghệ trải qua nhiều công đoạn (xẻ gỗ, tẩm sấy, gia công chi tiết, lắp ráp, hoàn thiện sơn, đóng gói bao bì). Đa số doanh nghiệp có quy mô nhỏ và vừa, công nghệ ở mức trung bình, máy móc thiết bị chưa đồng bộ. Nguồn nguyên liệu gỗ phụ thuộc nhiều vào nhập khẩu, chủng loại sản phẩm đa dạng từ đồ nội thất, ngoại thất đến mộc mỹ nghệ.

Thực trạng tổ chức bộ máy và thông tin chi phí:

  • Về phân loại chi phí: Các doanh nghiệp chế biến gỗ phân loại chi phí chủ yếu theo quy định của chế độ kế toán tài chính Nhà nước (chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp). Việc phân loại theo cách ứng xử chi phí (biến phí, định phí) hay theo chuỗi giá trị hoạt động hầu như chưa được thực hiện.
  • Về tính giá thành: Doanh nghiệp chủ yếu áp dụng phương pháp tính giá thành giản đơn hoặc tính theo đơn đặt hàng. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và nhân công trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng đơn hàng (Bảng 2.1, Bảng 2.2). Tuy nhiên, toàn bộ chi phí sản xuất chung và chi phí quản lý được phân bổ theo một tiêu thức duy nhất mang tính phân bổ đều hoặc dựa trên chi phí nhân công trực tiếp/chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (Sơ đồ 2.5).
  • Về lập dự toán và phân tích chi phí: Dự toán chi phí kinh doanh nếu có chỉ mang tính hình thức, lập theo phương pháp cộng dồn lịch sử. Việc phân tích mối quan hệ Chi phí - Khối lượng - Lợi nhuận (CVP) và phân tích điểm hòa vốn ít được ứng dụng do không bóc tách được biến phí và định phí trong chi phí sản xuất chung.
  • Về đánh giá hiệu quả: Doanh nghiệp chỉ lập báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng chi phí phục vụ cơ quan thuế và tài chính (Bảng 2.5), chưa lập báo cáo kết quả kinh doanh theo số dư đảm phí phục vụ điều hành nội bộ.

Thực trạng này dẫn đến việc định giá bán sản phẩm không phản ánh đúng mức độ tiêu hao nguồn lực thực tế, các sản phẩm sản xuất lô nhỏ, kết cấu phức tạp thường bị định giá thấp hơn chi phí thực, trong khi các sản phẩm sản xuất hàng loạt bị gánh chi phí chung quá cao.

Chương 3: Xây dựng phương án ứng dụng quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam

Chương 3 đề xuất giải pháp thiết kế và vận hành mô hình ABC/M trên cơ sở mục tiêu phát triển ngành chế biến gỗ đến năm 2015, định hướng đến năm 2025.

Mô hình thiết kế hệ thống ABC/M cho doanh nghiệp chế biến gỗ gồm các bước cụ thể:

  1. Xác định các hoạt động sản xuất kinh doanh chủ yếu trong doanh nghiệp chế biến gỗ: bao gồm các hoạt động tạo giá trị gia tăng (gia công pha phôi, sấy gỗ, định hình, chà nhám, phun sơn, lắp ráp) và các hoạt động không tạo giá trị gia tăng (vận chuyển nội bộ nhiều lần, lưu kho tạm thời, chờ xử lý lỗi kỹ thuật, chuẩn bị máy lặp lại).
  2. Thiết lập hệ thống tiêu thức phân bổ chi phí theo 4 cấp độ (Bảng 3.1, Bảng 3.3):
    • Cấp độ đơn vị: Giờ máy cắt, giờ lao động trực tiếp chà nhám/sơn, định mức tiêu hao nguyên liệu.
    • Cấp độ nhóm/lô: Số lần chuẩn bị thiết bị, số lần vận chuyển nguyên liệu, số lần kiểm tra chất lượng theo đơn hàng.
    • Cấp độ sản phẩm: Số lượng bản vẽ thiết kế mẫu, số giờ bảo trì khuôn gá chuyên dụng.
    • Cấp độ doanh nghiệp: Diện tích mặt bằng nhà xưởng, số lượng lao động quản lý.
  3. Thực nghiệm tính toán chi phí tại Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu (dữ liệu tháng 6/2010):
    • Tác giả so sánh kết quả tính chi phí đơn vị sản phẩm theo phương pháp truyền thống và phương pháp ABC (Bảng 3.7). Kết quả chứng minh phương pháp truyền thống làm sai lệch giá thành: các sản phẩm đòi hỏi nhiều công đoạn chuẩn bị và xử lý kỹ thuật phức tạp có chi phí thực tế cao hơn giá thành truyền thống tính toán, trong khi sản phẩm tiêu chuẩn đơn giản lại bị đội giá khống.
    • Xây dựng báo cáo kết quả kinh doanh theo cách ứng xử chi phí kết hợp ABC (Bảng 3.8).
    • Phân tích cơ cấu chi phí hoạt động qua biểu đồ (Biểu đồ 3.1, 3.2, 3.3), chỉ rõ tỷ lệ chi phí của các hoạt động không tạo giá trị gia tăng để nhà quản trị tiến hành cắt giảm.

Luận án xác định các điều kiện thực hiện mô hình:

  • Đối với doanh nghiệp chế biến gỗ: Cần sự cam kết của lãnh đạo cấp cao; tổ chức lại luồng thu thập chứng từ dữ liệu hoạt động; đào tạo nhận thức về quản trị hoạt động cho cán bộ quản lý phân xưởng và nhân viên kế toán; trang bị phần mềm hỗ trợ xử lý dữ liệu.
  • Đối với Nhà nước và các cơ quan chức năng: Cần hoàn thiện khung pháp lý về kế toán quản trị, ban hành các thông tư hướng dẫn thực hành kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất, thúc đẩy vai trò của Hiệp hội Gỗ và Lâm sản trong việc phổ biến kiến thức quản trị.

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp mới về mặt lý luận

  • Hệ thống hóa và làm sáng tỏ cơ sở lý luận về quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M), phân định rõ sự khác biệt giữa ABC/M với hệ thống quản trị chi phí truyền thống dựa trên sản lượng.
  • Luận giải mối quan hệ tương hỗ giữa hai cấu phần: hệ thống tính chi phí theo quá trình hoạt động (ABC) đóng vai trò cung cấp thông tin và hệ thống quản trị theo quá trình hoạt động (ABM) đóng vai trò sử dụng thông tin để cải tiến liên tục quy trình sản xuất kinh doanh.
  • Làm rõ cấu trúc 3 quan điểm về chi phí (tài chính, hoạt động, chiến lược) và mô hình phân cấp chi phí 4 cấp độ (đơn vị, nhóm, sản phẩm, doanh nghiệp) phù hợp cho việc phân bổ chi phí gián tiếp trong các doanh nghiệp sản xuất.

Đóng góp mới về mặt thực tiễn

  • Đánh giá toàn diện thực trạng công tác quản trị chi phí tại các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam thông qua khảo sát thực tế và tổng hợp các nguồn dữ liệu khảo sát ngành từ năm 2005 đến năm 2011.
  • Chỉ rõ những nhược điểm cố hữu của phương pháp phân bổ chi phí truyền thống đang áp dụng trong ngành gỗ: việc sử dụng một tiêu thức phân bổ duy nhất dẫn đến hiện tượng bóp méo giá thành và cung cấp thông tin sai lệch cho các quyết định định giá, chấp nhận đơn hàng và cơ cấu sản phẩm.
  • Xây dựng phương án ứng dụng mô hình ABC/M hoàn chỉnh cho doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam, từ khâu nhận diện hoạt động, lựa chọn tiêu thức phân bổ nguồn lực và tiêu thức phân bổ hoạt động đến thiết lập báo cáo phân tích chi phí.
  • Thực nghiệm kiểm chứng thành công phương án ABC/M tại Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu, cung cấp minh chứng thực tế về tính khả thi của mô hình trong việc bóc tách các hoạt động không tạo giá trị gia tăng và xác định giá thành sản phẩm chính xác hơn.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

Về mặt hạn chế:

  • Phạm vi khảo sát thực tế trực tiếp của luận án giới hạn tại 28 doanh nghiệp phản hồi phiếu điều tra (trên tổng số 60 phiếu gửi đi) và nghiên cứu sâu tại một số tỉnh, thành phố đại diện.
  • Nghiên cứu điển hình được thực hiện tại một doanh nghiệp có quy mô sản xuất nhỏ (Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu tại Hà Nội), do đó tính đại diện cho toàn bộ các phân khúc quy mô lớn của ngành chế biến gỗ có thể cần được kiểm chứng thêm.
  • Luận án tập trung chủ yếu vào hệ thống quản trị thực thi quyết định theo chức năng kế toán quản trị, chưa đi sâu vào toàn bộ hệ thống thẩm quyền điều hành và cơ chế phân cấp ngân sách chi tiết trong các tập đoàn quy mô lớn.

Hướng nghiên cứu tiếp theo:

  • Mở rộng phạm vi khảo sát thực nghiệm mô hình ABC/M trên các nhóm doanh nghiệp chế biến gỗ có quy mô lớn và doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI).
  • Nghiên cứu tích hợp hệ thống ABC/M với các giải pháp phần mềm hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERP) và hệ thống hỗ trợ ra quyết định quản trị chuỗi cung ứng trong ngành chế biến gỗ.
  • Kiểm tra tác động của các nhân tố văn hóa tổ chức và mức độ sẵn sàng công nghệ đến từng giai đoạn tiếp nhận ABC/M theo mô hình nhiều giai đoạn.

Giá trị tham khảo

Luận án là tài liệu tham khảo có giá trị chuyên môn cho nhiều nhóm đối tượng:

  • Đối với nghiên cứu sinh, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán, Kiểm toán, Quản trị kinh doanh và Quản lý kinh tế: Luận án cung cấp hệ thống tài liệu tổng quan toàn diện về lý thuyết ABC/M, lịch sử phát triển của các trường phái quản trị chi phí trên thế giới, cũng như phương pháp luận kết hợp giữa nghiên cứu khảo sát và nghiên cứu tình huống điển hình.
  • Đối với giảng viên đại học: Cung cấp các ví dụ thực nghiệm cụ thể (hệ thống bảng tính chi phí, phân loại hoạt động, tiêu thức phân bổ cấp độ đơn vị, nhóm, sản phẩm) để đưa vào bài giảng môn Kế toán quản trị và Quản trị tác nghiệp.
  • Đối với các nhà quản trị doanh nghiệp chế biến gỗ và các doanh nghiệp sản xuất công nghiệp: Cung cấp quy trình từng bước để chuyển đổi hoặc tích hợp phương pháp ABC/M vào hệ thống quản trị chi phí hiện hành, giúp tái cấu trúc quy trình, loại bỏ các hoạt động không tạo giá trị gia tăng và định giá sản phẩm chính xác.
  • Đối với các nhà hoạch định chính sách và Hiệp hội Gỗ và Lâm sản Việt Nam (VIFORES): Làm căn cứ thực tiễn để xây dựng các chương trình đào tạo nâng cao năng lực quản trị doanh nghiệp hội viên và ban hành các khung hướng dẫn thực hành kế toán quản trị chi phí chuyên ngành.

Câu hỏi thường gặp

1. Luận án nghiên cứu về vấn đề gì và tại sao lại chọn ngành chế biến gỗ Việt Nam?

Luận án nghiên cứu việc ứng dụng phương pháp Quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trong các doanh nghiệp chế biến gỗ Việt Nam. Ngành chế biến gỗ được lựa chọn vì đây là ngành xuất khẩu mũi nhọn (đạt kim ngạch 3,5 tỷ USD năm 2010), chi phí sản xuất chiếm tỷ trọng lớn (60% - 70% giá bán), nhưng phần lớn doanh nghiệp có quy mô nhỏ, quản trị chi phí còn lạc hậu, phụ thuộc vào kế toán tài chính và phân bổ chi phí chung theo phương pháp truyền thống gây sai lệch giá thành sản phẩm.

2. Sự khác biệt cốt lõi giữa phương pháp quản trị chi phí truyền thống và ABC/M được luận án chỉ ra là gì?

Phương pháp truyền thống phân bổ chi phí sản xuất chung qua hai giai đoạn dựa trên các tiêu thức đo lường sản lượng đầu ra ở cấp độ đơn vị (giờ máy, giờ công), chỉ tập trung vào nội bộ và giả định sản phẩm tiêu dùng trực tiếp nguồn lực. Ngược lại, ABC/M phân bổ chi phí qua hai giai đoạn dựa trên quan điểm: sản phẩm tiêu dùng hoạt động, hoạt động tiêu dùng nguồn lực; đồng thời phân bổ chi phí theo 4 cấp độ (đơn vị, nhóm/lô, sản phẩm, doanh nghiệp), giúp phản ánh chính xác nguồn gốc chi phí và loại bỏ các hoạt động không tạo giá trị gia tăng.

3. Tác giả đã sử dụng những phương pháp nghiên cứu thực nghiệm nào để thu thập dữ liệu?

Tác giả đã kết hợp 5 phương pháp: phân tích tổng hợp, phân tích so sánh, phỏng vấn sâu chuyên gia (kế toán trưởng và nhà quản trị tại Hà Nội, Hiệp hội Gỗ), điều tra xã hội học bằng bảng hỏi 53 câu (thu về 28 phiếu hợp lệ từ 60 doanh nghiệp tại nhiều tỉnh thành), và nghiên cứu điển hình (case study) tại Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu tại Hà Nội (số liệu tháng 6/2010), kết hợp xử lý dữ liệu thứ cấp từ 6 cuộc điều tra ngành gỗ trước đó.

4. Bốn cấp độ chi phí trong mô hình phân cấp của ABC/M được áp dụng trong luận án gồm những cấp độ nào?

Bốn cấp độ chi phí gồm:

  • Cấp độ đơn vị (Unit-level): Chi phí phát sinh trực tiếp cho mỗi đơn vị sản phẩm (nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, vận hành máy).
  • Cấp độ nhóm/lô (Batch-level): Chi phí phát sinh cho mỗi lô sản phẩm (chuẩn bị máy, thiết lập đơn hàng, kiểm tra chất lượng, vận chuyển).
  • Cấp độ sản phẩm (Product-level): Chi phí phát sinh phục vụ việc duy trì một loại sản phẩm cụ thể (thiết kế kỹ thuật, khuôn mẫu, cải tiến quy trình).
  • Cấp độ doanh nghiệp (Facility-level): Chi phí duy trì hoạt động chung của toàn bộ nhà máy/công ty (khấu hao nhà xưởng, lương ban giám đốc, bảo hiểm, quảng cáo).

5. Kết quả thực nghiệm tại doanh nghiệp điển hình cho thấy điều gì về tính chính xác của chi phí?

Kết quả so sánh giữa phương pháp truyền thống và ABC tại Xí nghiệp Sản xuất Bao bì xuất khẩu (tháng 6/2010) chỉ ra rằng phương pháp truyền thống đã tính thiếu chi phí cho các sản phẩm phức tạp, sản xuất lô nhỏ (do các sản phẩm này tiêu tốn nhiều hoạt động chuẩn bị và kiểm tra nhưng lại có khối lượng sản lượng thấp), đồng thời tính thừa chi phí cho các sản phẩm tiêu chuẩn, sản xuất khối lượng lớn. Việc áp dụng ABC đã giúp doanh nghiệp xác định đúng chi phí thực tế và nhận diện các hoạt động không tạo giá trị gia tăng để cắt giảm lãng phí.

Kết luận

Luận án tiến sĩ của tác giả Phạm Hồng Hải đã giải quyết trọn vẹn yêu cầu lý luận và thực tiễn về quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) trong ngành chế biến gỗ Việt Nam. Bằng việc kết hợp chặt chẽ giữa tổng quan lý thuyết quốc tế, khảo sát thực trạng toàn ngành và kiểm chứng thực nghiệm qua nghiên cứu tình huống cụ thể, công trình đã chứng minh sự cần thiết và tính khả thi của việc chuyển đổi mô hình quản trị chi phí. Các phương án và điều kiện thực hiện được đề xuất trong luận án cung cấp cơ sở khoa học và công cụ thực hành cụ thể giúp các doanh nghiệp chế biến gỗ nâng cao hiệu quả kiểm soát chi phí, định giá chính xác sản phẩm và gia tăng năng lực cạnh tranh trong quá trình hội nhập.