Tổng quan nghiên cứu

Trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế và sức ép cạnh tranh ngày càng gia tăng, ngành dệt may Việt Nam phải đối mặt với thách thức lớn khi chi phí nguyên vật liệu đầu vào biến động tăng từ 8% đến 12% mỗi năm. Đối với Công ty Cổ phần Dệt may 29/3 (tiền thân thành lập năm 1976 với 12 máy dệt thủ công và 40 công nhân, đến nay đã mở rộng diện tích mặt bằng lên 69.130 m2 cùng 2.681 cán bộ công nhân viên), bài toán kiểm soát chi phí và tối đa hóa lợi nhuận trở thành yếu tố sống còn. Mặc dù công ty đã khẳng định được thương hiệu tại thị trường nội địa và các thị trường khó tính như Mỹ, Nhật Bản và Úc, nhưng hệ thống kế toán hiện tại chủ yếu phục vụ cho mục đích lập báo cáo tài chính và quyết toán thuế, chưa thực sự phát huy vai trò cung cấp thông tin quản trị nội bộ.

Mục tiêu cụ thể của nghiên cứu là hệ thống hóa cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất, phân tích và đánh giá toàn diện thực trạng công tác thu thập, phân loại, lập dự toán và kiểm soát chi phí tại Công ty Cổ phần Dệt may 29/3. Phạm vi nghiên cứu tập trung chuyên sâu vào mảng sản xuất dệt khăn bông theo quy trình công nghệ tẩy sau – mặt hàng chiếm tỷ trọng chi phí lớn nhất của công ty, kết hợp phân tích toàn bộ chi phí bán hàng và chi phí quản lý trong giai đoạn từ năm 2011 đến năm 2013. Kết quả nghiên cứu có ý nghĩa thực tiễn to lớn khi giúp doanh nghiệp nhận diện cơ cấu chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (chiếm khoảng 60% đến 70% giá thành) và chi phí nhân công trực tiếp (chiếm khoảng 15% đến 20%), từ đó thiết lập giải pháp cắt giảm từ 3% đến 5% lãng phí định mức và nâng cao hiệu quả điều hành.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu được xây dựng dựa trên nền tảng lý thuyết kế toán quản trị hiện đại theo công trình khoa học của Giáo sư Tiến sĩ Trương Bá Thanh, Phó Giáo sư Tiến sĩ Trần Đình Khôi Nguyên và Thạc sĩ Lê Văn Nam (2008), kết hợp với mô hình phân tích mối quan hệ Chi phí - Sản lượng - Lợi nhuận (CVP). Khung lý thuyết tập trung vào 4 khái niệm và mô hình trụ cột:

Thứ nhất, phân loại chi phí theo cách ứng xử thành biến phí, định phí bắt buộc, định phí tùy ý và chi phí hỗn hợp nhằm phục vụ việc nhận diện điểm hòa vốn và lập kế hoạch linh hoạt.

Thứ hai, mô hình tính giá thành sản phẩm so sánh giữa phương pháp tính giá toàn bộ (Absorption Costing) phục vụ báo cáo bên ngoài và phương pháp tính giá trực tiếp (Variable Costing) phục vụ nhà quản trị ra quyết định ngắn hạn.

Thứ ba, hệ thống dự toán tác nghiệp tổng thể bao gồm dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, sản xuất chung, chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp.

Thứ tư, kỹ thuật phân tích biến động chi phí chuẩn (Variance Analysis) tách bạch tác động của nhân tố giá và nhân tố lượng đối với từng yếu tố đầu vào.

Phương pháp nghiên cứu

Để thực hiện đề tài, tác giả đã kết hợp hài hòa giữa phương pháp thu thập dữ liệu sơ cấp và dữ liệu thứ cấp với quy trình chặt chẽ:

Nguồn dữ liệu sơ cấp được thu thập thông qua 15 cuộc phỏng vấn sâu trực tiếp với Kế toán trưởng, phụ trách phòng Kế hoạch, Quản đốc các phân xưởng Dệt và Trưởng phòng Kỹ thuật. Nguồn dữ liệu thứ cấp bao gồm 24 biểu mẫu sổ sách kế toán, bảng dự toán ngân sách, thẻ tính giá thành và báo cáo tài chính giai đoạn 2011-2013 của doanh nghiệp.

Nghiên cứu sử dụng phương pháp chọn mẫu phi xác suất có chủ đích (purposive sampling) với cỡ mẫu khảo sát toàn bộ 5 xí nghiệp thành viên và tập trung thu thập dữ liệu chi tiết trên 8 quy cách sản phẩm khăn bông chủ lực (như kích thước 28x40 cm, 28x41 cm, 30x60 cm, 35x70 cm, 65x130 cm và áo choàng tắm). Lý do lựa chọn nhóm mẫu này vì các sản phẩm khăn bông tẩy sau chiếm hơn 75% tổng doanh thu và phát sinh phần lớn chi phí sợi mộc của công ty.

Phương pháp phân tích được lựa chọn là phương pháp so sánh đối chiếu kết hợp kỹ thuật thay thế liên hoàn và phương pháp số chênh lệch. Việc lựa chọn phương pháp này nhằm mục đích lượng hóa chính xác mức độ ảnh hưởng độc lập của từng nhân tố đơn giá thu mua và định mức tiêu hao đến biến động tổng chi phí sản xuất. Toàn bộ timeline nghiên cứu và xử lý số liệu được triển khai liên tục trong thời gian 12 tháng của năm 2013.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Quá trình khảo sát thực tế tại Công ty Cổ phần Dệt may 29/3 đã chỉ ra 4 phát hiện cốt lõi:

Thứ nhất, công tác phân loại chi phí mới chỉ dừng lại ở việc phân loại theo chức năng hoạt động (chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất) để phục vụ hình thức sổ Nhật ký chứng từ. Công ty hoàn toàn chưa phân loại chi phí theo cách ứng xử, khiến 100% các khoản mục chi phí hỗn hợp như tiền điện vận hành máy dệt, nước giặt tẩy và chi phí bảo dưỡng máy móc chưa được bóc tách thành biến phí và định phí.

Thứ hai, công tác lập dự toán chi phí sản xuất hàng năm còn mang tính chất tĩnh và cứng nhắc. Dự toán được lập vào cuối quý 4 năm trước cho toàn bộ năm sau nhưng chỉ dựa vào kinh nghiệm lịch sử cộng thêm tỷ lệ tăng cố định 5% đối với nguyên vật liệu phụ. Đơn giá nhân công trực tiếp dự toán cố định ở mức 5.000 đồng/chiếc cho các loại khăn nhỏ (như 28x40 cm đạt 105 triệu đồng, 28x41 cm đạt 110 triệu đồng) mà chưa tính đến độ phức tạp kỹ thuật từng ca sản xuất.

Thứ ba, dự toán chi phí sản xuất chung được xác định theo tỷ lệ phân bổ ước tính cào bằng, trong đó lương nhân viên phân xưởng tính bằng 15% lương công nhân trực tiếp và các khoản trích theo lương tính 23% mức lương cơ bản. Cách làm này gây sai lệch giá thành kế hoạch khi sản lượng thực tế dao động từ 70% đến 120% công suất thiết kế.

Thứ tư, công ty chưa thực hiện phân tích sai biệt chi phí thực tế so với dự toán theo 2 nhân tố giá và lượng. Mọi chênh lệch chi phí nguyên liệu sợi cotton (loại 20/1, 32/2) đều được kết chuyển chung vào giá vốn mà không quy định rõ trách nhiệm kiểm soát giữa Phòng Cung ứng (biến động do giá thị trường) và Phân xưởng sản xuất (biến động do hao hụt tay nghề).

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân của những tồn tại trên xuất phát từ việc tổ chức bộ máy kế toán của công ty theo mô hình tập trung thuần túy, chưa có bộ phận chuyên trách về kế toán quản trị. Các kế toán viên phải kiêm nhiệm nhiều nghiệp vụ tài chính phát sinh hàng ngày nên chưa có điều kiện phân tích sâu các chỉ số quản trị.

Kết quả này hoàn toàn tương đồng với các nghiên cứu của tác giả Lê Thị Huyền Trâm (2012) tại Tổng Công ty Cổ phần Dệt may Hòa Thọ và tác giả Đinh Diệu Tuyết (2011) tại Công ty Lam Sơn, phản ánh thực trạng phổ biến của hơn 80% doanh nghiệp dệt may trong nước là chưa ứng dụng phương pháp tính giá thành trực tiếp và báo cáo bộ phận.

Để nâng cao hiệu quả quản trị, dữ liệu chi phí của công ty cần được trực quan hóa thông qua biểu đồ hình cột phân kỳ (Variance Column Chart) nhằm theo dõi chênh lệch giữa chi phí thực tế và chi phí dự toán theo từng tháng. Đồng thời, doanh nghiệp nên thiết lập bảng ma trận phân bổ 2 chiều thể hiện biến phí và định phí theo từng trung tâm trách nhiệm (Phân xưởng chuẩn bị sợi, Phân xưởng dệt và Phân xưởng hoàn tất), giúp ban lãnh đạo dễ dàng phát hiện các khoản mục vượt ngân sách trên 5% để xử lý kịp thời.

Đề xuất và khuyến nghị

Nhằm hoàn thiện hệ thống kế toán quản trị chi phí tại Công ty Cổ phần Dệt may 29/3, tác giả đề xuất 4 nhóm giải pháp hành động cụ thể:

Thứ nhất, phân loại toàn bộ chi phí theo cách ứng xử bằng phương pháp cực trị (High-Low Method) hoặc bình phương bé nhất. Tách bạch 100% các khoản chi phí hỗn hợp như điện, nước, nhiên liệu lò hơi thành biến phí đơn vị và định phí tháng. Thời gian hoàn thành trong Quý 1 năm 2014 do Kế toán trưởng chủ trì phối hợp cùng Phòng Cơ điện và Phòng Kỹ thuật.

Thứ hai, thiết lập quy trình lập dự toán linh hoạt (Flexible Budget) dựa trên 3 kịch bản mức độ hoạt động: 80%, 100% và 120% công suất vận hành của hệ thống máy dệt. Mục tiêu giảm sai số dự toán ngân sách từ trên 10% xuống dưới mức 3%. Thời gian triển khai trong Quý 2 năm 2014 do Phòng Kế toán phối hợp Phòng Kế hoạch và Phòng Kinh doanh Xuất nhập khẩu thực hiện.

Thứ ba, xây dựng hệ thống báo cáo nội bộ định kỳ và phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu, nhân công theo 2 nhân tố giá và lượng. Cung cấp báo cáo chênh lệch chi phí trước ngày 05 hàng tháng để giúp tiết giảm từ 4% đến 6% phế liệu sợi dệt phát sinh. Thời gian áp dụng từ Quý 3 năm 2014 do Kế toán tổng hợp chi phí và các Quản đốc phân xưởng phụ trách.

Thứ tư, tái cấu trúc mô hình tổ chức bộ máy kế toán kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị. Bố trí 2 nhân sự chuyên trách kế toán quản trị chi phí nhằm rút ngắn thời gian cung cấp thông tin phân tích giá thành từ 7 ngày xuống còn dưới 24 giờ phục vụ đàm phán hợp đồng xuất khẩu. Thời gian hoàn thiện tổ chức trong Quý 4 năm 2014 do Ban Giám đốc và Phòng Tổ chức - Hành chính chủ trì.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Công trình nghiên cứu mang lại giá trị ứng dụng thiết thực cho 4 nhóm đối tượng chính:

Nhóm thứ nhất là Ban Giám đốc và các nhà điều hành doanh nghiệp dệt may: Cung cấp khung phương pháp luận và công cụ kiểm soát chi phí thực chiến, giúp nâng biên lợi nhuận ròng của doanh nghiệp từ 2% đến 5% khi thương thảo các đơn hàng may gia công xuất khẩu quy mô lớn.

Nhóm thứ hai là Kế toán trưởng và chuyên viên kế toán tại các nhà máy sản xuất: Cung cấp hệ thống biểu mẫu lập dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, kỹ thuật tính lương sản phẩm và bảng bóc tách chi phí hỗn hợp cho các cơ sở sản xuất có quy mô từ 500 đến 3.000 lao động.

Nhóm thứ ba là Giảng viên, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán: Cung cấp tài liệu tham khảo với hơn 15 bảng số liệu thực chứng chi tiết về định mức sợi cotton, chu trình giặt tẩy và quy trình hạch toán giá thành theo công nghệ dệt tẩy sau.

Nhóm thứ tư là Chuyên gia tư vấn tài chính và tái cấu trúc doanh nghiệp: Sử dụng quy trình phân tích sai biệt chi phí và phân tích điểm hòa vốn trong luận văn như một bộ tài liệu mẫu để tư vấn chuẩn hóa hệ thống quản trị nội bộ cho các doanh nghiệp ngành công nghiệp nhẹ.

Câu hỏi thường gặp

Doanh nghiệp dệt may nhận được lợi ích gì khi áp dụng phương pháp tính giá trực tiếp? Phương pháp tính giá trực tiếp chỉ tính các biến phí sản xuất vào giá thành đơn vị sản phẩm, loại trừ định phí sản xuất chung để tính vào chi phí thời kỳ. Điều này giúp doanh nghiệp dệt may xác định chính xác số dư đảm phí trên từng chiếc khăn bông, tạo căn cứ định giá bán linh hoạt cho các đơn hàng xuất khẩu bổ sung khi công suất máy móc dư thừa từ 15% đến 20%.

Làm thế nào để bóc tách chi phí hỗn hợp như tiền điện sản xuất khi không có công tơ riêng? Doanh nghiệp có thể áp dụng phương pháp điểm cao - điểm thấp dựa trên chuỗi dữ liệu 12 tháng trong năm 2013. Bằng cách lấy tháng có sản lượng cao nhất (65.100 sản phẩm) so sánh với tháng thấp nhất (21.000 sản phẩm), kế toán sẽ tính được biến phí điện trên một đơn vị sản phẩm và xác định phần định phí tiền điện duy trì hàng tháng từ 45 triệu đến 60 triệu đồng.

Vì sao dự toán tĩnh không còn phù hợp với ngành dệt may trong giai đoạn hiện nay? Dự toán tĩnh chỉ xây dựng cho một mức sản lượng cố định dự kiến vào cuối năm, không phản ánh được sự biến động của giá sợi bông và nhu cầu thị trường may mặc. Khi sản lượng thay đổi, dự toán tĩnh dẫn đến việc đánh giá sai lệch hiệu quả chi phí, trong khi dự toán linh hoạt giúp kiểm soát chi phí sát với thực tế sản xuất và tiết kiệm từ 3% đến 5% ngân sách.

Phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu theo 2 nhân tố giúp ích gì cho quản trị? Kỹ thuật này giúp phân chia rõ ràng trách nhiệm quản lý: biến động về giá thuộc trách nhiệm của bộ phận thu mua khi đàm phán giá sợi cotton trên thị trường, còn biến động về lượng thuộc trách nhiệm của công nhân vận hành 12 dây chuyền máy dệt trong việc tuân thủ định mức hao hụt kỹ thuật, tránh hiện tượng đùn đẩy trách nhiệm nội bộ.

Mô hình bộ máy kế toán kết hợp có làm phát sinh nhiều chi phí nhân sự cho doanh nghiệp không? Mô hình kết hợp không đòi hỏi tuyển dụng ồ ạt mà tập trung đào tạo nâng cao chuyên môn cho 2 kế toán viên hiện có để phân tích dữ liệu quản trị trên hệ thống phần mềm kế toán sẵn có. Giải pháp này giúp nâng cao 40% hiệu suất cung cấp thông tin kinh doanh mà chỉ làm tăng chi phí tiền lương dưới 2%.

Kết luận

  • Luận văn đã hệ thống hóa hoàn chỉnh khung lý luận về kế toán quản trị chi phí đặc thù cho các doanh nghiệp sản xuất dệt may có chu trình công nghệ tẩy sau.
  • Nghiên cứu đã phản ánh bức tranh thực trạng chi tiết tại Công ty Cổ phần Dệt may 29/3 với quy mô 2.681 lao động và mức vốn điều lệ 15 tỷ đồng.
  • Tác giả đã làm rõ các điểm nghẽn lớn trong công tác phân loại chi phí, lập dự toán tĩnh và sự thiếu vắng của hệ thống báo cáo bộ phận kiểm soát chênh lệch.
  • Đề xuất hệ thống 4 giải pháp mang tính khả thi cao từ phân loại biến phí - định phí, lập dự toán linh hoạt đến hoàn thiện cơ cấu tổ chức phòng kế toán.
  • Thiết lập lộ trình ứng dụng rõ ràng qua 4 quý của năm 2014 nhằm hỗ trợ doanh nghiệp tiết giảm từ 3% đến 5% tổng chi phí vận hành.

Trong giai đoạn tiếp theo, ban lãnh đạo doanh nghiệp cần nhanh chóng ban hành quy chế định mức kỹ thuật cập nhật và tổ chức các khóa tập huấn nội bộ ngay trong 6 tháng đầu năm 2014. Quý bạn đọc, nhà quản lý và các chuyên viên tài chính hãy tham khảo toàn văn công trình nghiên cứu để áp dụng các giải pháp kiểm soát chi phí thực tiễn vào hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị mình.