Bối cảnh và vấn đề nghiên cứu
Trong nền kinh tế thị trường, quản trị tài chính và kiểm soát chi phí đóng vai trò quyết định đến hiệu quả hoạt động và năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp. Đối với ngành xây dựng và thi công hạ tầng—lĩnh vực tạo lập cơ sở vật chất, kết cấu hạ tầng kỹ thuật và tiêu thụ khối lượng lớn vật tư, lao động—công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành công trình mang tính chất đặc thù. Đặc điểm thi công phân tán, thời gian thi công kéo dài, giá trị dự toán lớn và chịu tác động thường xuyên của biến động giá nguyên vật liệu đòi hỏi bộ phận kế toán phải theo dõi, tập hợp chi phí chính xác theo từng giai đoạn và từng hạng mục, cung cấp dữ liệu phục vụ đối chiếu định mức và ra quyết định quản trị kịp thời.
Từ yêu cầu thực tiễn trong thời gian thực tập tại Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon, tác giả Thân Thị Kha (dưới sự hướng dẫn của ThS. Trần Mạnh Tường, Khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường Đại học Thương Mại) đã thực hiện đề tài "Kế toán chi phí xây dựng công trình cảnh quan hồ khu D, khu đô thị mới Dương Nội tại Công ty Cổ phần hạ tầng Fecon".
Văn bản xác định các mục tiêu và nhiệm vụ nghiên cứu cụ thể như sau:
- Về mặt lý luận: Hệ thống hóa những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán chi phí xây dựng công trình trong doanh nghiệp xây dựng hạ tầng theo các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) và Chế độ Kế toán doanh nghiệp hiện hành.
- Về mặt thực tiễn: Khảo sát và phân tích thực trạng công tác ghi nhận, tập hợp chi phí xây dựng công trình cảnh quan hồ khu D, khu đô thị mới Dương Nội tại Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon; nhận diện các ưu điểm và hạn chế còn tồn đọng trong quy trình hạch toán.
- Về mặt giải pháp: Đề xuất một số kiến nghị nhằm hoàn thiện công tác kế toán chi phí xây dựng công trình tại đơn vị, bảo đảm tuân thủ chế độ kế toán và nâng cao hiệu quả quản trị chi phí.
Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của khóa luận được xác định:
- Đối tượng nghiên cứu: Tất cả các chi phí phát sinh phục vụ quá trình thi công, xây dựng công trình cảnh quan hồ khu D, khu đô thị mới Dương Nội.
- Không gian nghiên cứu: Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon.
- Dữ liệu và thời gian nghiên cứu: Dữ liệu Báo cáo tài chính giai đoạn 2015 – 2017 của Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon; các số liệu, hóa đơn, chứng từ kế toán thực tế phát sinh trong năm 2017 (tập trung vào kỳ hạch toán tháng 12/2017).
Cơ sở lý thuyết và phương pháp
Khóa luận xây dựng nền tảng lý luận dựa trên hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) và Chế độ Kế toán doanh nghiệp ban hành theo Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính:
- VAS 01 (Chuẩn mực chung): Áp dụng các nguyên tắc kế toán cơ bản gồm cơ sở dồn tích, giá gốc, nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu - chi phí và nguyên tắc thận trọng.
- VAS 02 (Hàng tồn kho): Quy định việc xác định giá gốc nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ xuất dùng trong xây lắp (bao gồm chi phí mua, chi phí vận chuyển, bốc xếp) và các phương pháp tính giá trị hàng tồn kho (giá đích danh, bình quân gia quyền, nhập trước - xuất trước).
- VAS 03 và VAS 04 (Tài sản cố định hữu hình và vô hình): Nguyên tắc trích khấu hao tài sản cố định dùng cho thi công, quản lý theo phương pháp đường thẳng và ghi nhận chi phí sửa chữa, bảo dưỡng máy móc thi công vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ.
- VAS 15 (Hợp đồng xây dựng): Quy định cơ cấu chi phí hợp đồng xây dựng (chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng, chi phí chung phân bổ, chi phí thu lại từ khách hàng) và hai phương thức ghi nhận doanh thu - chi phí (theo tiến độ kế hoạch tự xác định hoặc theo giá trị khối lượng thực hiện hoàn thành được khách hàng xác nhận).
- Thông tư số 200/2014/TT-BTC: Quy định hệ thống tài khoản kế toán tập hợp chi phí xây lắp gồm: TK 621 (Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp), TK 622 (Chi phí nhân công trực tiếp), TK 623 (Chi phí sử dụng máy thi công - với 6 tài khoản cấp 2), TK 627 (Chi phí sản xuất chung - với 6 tài khoản cấp 2) và TK 154 (Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang).
Về phương pháp nghiên cứu thực tế, tác giả áp dụng các phương pháp:
- Phương pháp thu thập dữ liệu: Thu thập dữ liệu thứ cấp từ Phòng Kế toán - Tài chính của công ty (hợp đồng thi công, hóa đơn GTGT, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, bảng chấm công, bảng tính và phân bổ khấu hao, sổ cái, sổ chi tiết); phương pháp quan sát trực tiếp quy trình lập, luân chuyển chứng từ và thao tác nhập liệu trên phần mềm kế toán.
- Phương pháp xử lý dữ liệu: Phương pháp phân tích, tổng hợp từ tổng quan đến chi tiết các khoản mục chi phí; phương pháp so sánh, đối chiếu giữa quy định lý luận trong chế độ kế toán và thực tế hạch toán tại đơn vị.
Nội dung chính theo từng chương
Chương 1. Cơ sở lý luận về kế toán chi phí xây dựng công trình
Chương 1 hệ thống hóa khái niệm chi phí sản xuất và chi phí xây dựng công trình (hao phí bằng tiền về lao động sống và lao động vật hóa bỏ ra trong kỳ). Tác giả trình bày các tiêu thức phân loại chi phí xây lắp:
- Phân loại theo khoản mục chi phí trong giá thành: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sử dụng máy thi công, chi phí sản xuất chung.
- Phân loại theo nội dung kinh tế: Chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí khác bằng tiền.
- Phân loại theo mối quan hệ với sản lượng: Chi phí bất biến (cố định), chi phí khả biến (biến đổi), chi phí hỗn hợp.
- Phân loại theo phương pháp tập hợp: Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.
Chương này cũng mô tả chi tiết phương pháp hạch toán 4 khoản mục chi phí theo Thông tư 200/2014/TT-BTC, nguyên tắc mở tài khoản chi tiết theo từng công trình/hạng mục và 4 hình thức sổ kế toán chuẩn (Nhật ký chung, Nhật ký - Chứng từ, Nhật ký - Sổ cái, Chứng từ ghi sổ).
Chương 2. Thực trạng về kế toán chi phí xây dựng công trình tại Công ty Cổ phần hạ tầng Fecon
Chương 2 trình bày tổng quan về Công ty Cổ phần Hạ tầng FECON (tiền thân là Công ty Cổ phần Fecon Holdings, thành lập ngày 18/12/2013, Giấy phép ĐKKD số 0106393689, vốn điều lệ 259.000 VNĐ, quy mô 36 lao động; Chủ tịch HĐQT là ông Phạm Việt Khoa). Bộ máy kế toán gồm 7 nhân sự, áp dụng hình thức Nhật ký chung trên phần mềm kế toán New Accounting, kê khai thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên và khấu hao TSCĐ theo phương pháp đường thẳng.
Khóa luận đi sâu mô tả quy trình hạch toán thực tế tại công trình cảnh quan hồ khu D, khu đô thị mới Dương Nội:
| Khoản mục chi phí |
Chứng từ và Tài khoản sử dụng |
Quy trình và Nghiệp vụ thực tế phát sinh |
| Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp |
- Chứng từ: Hóa đơn GTGT, Phiếu xuất kho, Phiếu nhập kho, Biên bản giao hàng, Biên bản kiểm kê NVL, Giấy thanh toán tạm ứng.
- TK sử dụng: TK 621 (chi tiết CT cảnh quan hồ khu D), TK 152, TK 112, TK 133. |
- NVL chính (sắt, thép, xi măng, cát...), NVL phụ, nhiên liệu (xăng, dầu), vật liệu khác.
- Luân chuyển theo 2 hướng: Mua chuyển thẳng ra công trường hoặc nhập kho rồi xuất kho.
- Nghiệp vụ mua nhập kho thanh toán qua ngân hàng: Nợ TK 152 (71.762.727 đ), Nợ TK 133 (7.167.273 đ) / Có TK 112 (78.840.000 đ); xuất dùng: Nợ TK 621 / Có TK 152 (71.762.727 đ).
- Mua chuyển thẳng ra công trường (HĐ số 283): Nợ TK 621 (62.498.455 đ), Nợ TK 133 (6.249.845 đ) / Có TK 112 (68.748.300 đ). |
| Chi phí nhân công trực tiếp |
- Chứng từ: Bảng chấm công, Bảng tính lương, Bảng thanh toán lương, Hợp đồng lao động.
- TK sử dụng: TK 622 (chi tiết CT cảnh quan hồ khu D), TK 334, TK 338. |
- Bao gồm tiền lương chính, lương phụ, phụ cấp của công nhân trực tiếp thi công (cả biên chế và thuê ngoài ngắn hạn); không bao gồm các khoản trích theo lương.
- Lương cơ bản tính theo hệ số lương, mức lương tối thiểu và số ngày công thực tế.
- Bút toán ghi nhận lương công nhân trực tiếp sản xuất tháng 12/2017: Nợ TK 622 (140.308 đ, 47.750.385 đ) / Có TK 338 (47.750.385 đ). |
| Chi phí sử dụng máy thi công |
- Chứng từ: Hóa đơn GTGT, Hợp đồng thuê máy, Bảng chấm công người điều khiển máy, Bảng trích khấu hao MTC.
- TK sử dụng: TK 623 (TK 6234 - Chi phí khấu hao MTC), TK 112, TK 133, TK 2141. |
- Công ty thi công theo phương thức hỗn hợp (kết hợp thủ công và máy), kết hợp máy tự có và thuê ngoài.
- Chi phí sửa chữa nhỏ tháng 12/2017: Nợ TK 623 (5.000.000 đ), Nợ TK 133 (500.000 đ) / Có TK 112 (5.500.000 đ).
- Phân bổ khấu hao máy đào bánh xích Komatsu PC200 (nguyên giá 1.000 đ, khấu hao 96 kỳ, mức trích tháng 1.750 đ): Phân bổ theo số ngày làm việc thực tế (14 ngày tại công trình trên tổng số 21 ngày hoạt động), tính ra mức phân bổ 10.500 đ (bút toán Nợ TK 6234: 7.500 đ). |
| Chi phí sản xuất chung |
- Chứng từ: Bảng chấm công, Bảng lương quản lý, Bảng trích khấu hao, Hóa đơn GTGT dịch vụ mua ngoài, Phiếu chi.
- TK sử dụng: TK 627 (chi tiết TK 6271, 6273, 6274, 6277, 6278). |
- Chi phí SXC phát sinh riêng được ghi nhận trực tiếp; chi phí SXC dùng chung được phân bổ theo tiêu thức Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (CPNVLTT).
- Phân bổ lương nhân viên quản lý tháng 12/2017 (tổng lương quản lý 204 đ, tổng CPNVL công ty 3.567.954.590 đ, CPNVL công trình hồ khu D là 2 đ): Nợ TK 6271: 124.721 đ.
- Thuê ngoài máy photo (HĐ 685): Nợ TK 6277: 4.000 đ.
- Dịch vụ mua ngoài khác (HĐ 18368): Nợ TK 6278: 1.100 đ (chi phí 1.000 đ). |
| Tổng hợp chi phí xây dựng |
- TK sử dụng: TK 154 (chi tiết CT cảnh quan hồ khu D), Sổ cái và Sổ chi tiết TK 154. |
- Cuối kỳ kế toán, thực hiện kết chuyển tự động toàn bộ 4 khoản mục chi phí sang TK 154:
+ Nợ TK 154 / Có TK 621: 71.727 đ và 62.455 đ.
+ Nợ TK 154 / Có TK 622: 140.308 đ.
+ Nợ TK 154 / Có TK 623: 5.000.000 đ và 7.500 đ.
+ Nợ TK 154 / Có TK 627 (6271, 6277, 6278): 124.721 đ, 4.000 đ, 1.000 đ. |
Chương 3. Hoàn thiện kế toán chi phí xây dựng công trình tại Công ty Cổ phần hạ tầng Fecon
Tác giả đánh giá toàn diện công tác kế toán chi phí tại công ty:
- Ưu điểm: Bộ máy kế toán tập trung, gọn nhẹ; ứng dụng phần mềm máy tính hỗ trợ lên sổ tự động; lập dự toán vật tư giúp chủ động tiến độ; phân bổ chi phí SXC theo CPNVLTT phù hợp với đặc thù xây lắp hạ tầng.
- Hạn chế:
- Về chứng từ: Các công trình ở xa khiến việc gửi chứng từ về phòng kế toán bị chậm, dồn ứ khối lượng công việc cuối kỳ; một số chứng từ kê khai khấu trừ thuế GTGT nhưng công ty thanh toán cho nhà cung cấp chưa đúng hạn theo hợp đồng kinh tế, dẫn đến nguy cơ bị loại/giảm thuế khi cơ quan thuế kiểm tra; việc chấm công phụ thuộc hoàn toàn vào tổ trưởng, kế toán không kiểm soát chi tiết từng cá nhân.
- Về dự toán chi phí: Biến động giá vật liệu trên thị trường khiến dự toán dễ bị vượt mức, công ty phải tự bù đắp bằng lợi nhuận định mức; giao việc mua vật tư phân tán cho đội thi công tiềm ẩn nguy cơ khai khống hóa đơn để trục lợi cá nhân.
- Về hạch toán CPNCTT: Không thực hiện trích trước tiền lương nghỉ phép của công nhân trực tiếp; ghi nhận cả tiền lương của công nhân vận hành máy thi công vào TK 622 (thay vì hạch toán đúng vào TK 623 / TK 6231).
- Về hạch toán CPSXC: Hạch toán lẫn các chi phí nhiên liệu, sửa chữa máy thi công vào TK 627; các khoản trích theo lương (BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ) của công nhân sản xuất đưa chung vào TK 6271 mà không chi tiết theo từng công trình.
Kết quả và đóng góp
Khóa luận đưa ra các giải pháp hoàn thiện công tác kế toán chi phí tại Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon:
- Hoàn thiện quy trình luân chuyển chứng từ và quản lý thuế: Quy định thời hạn nộp chứng từ mở (căn cứ theo khoảng cách địa lý của từng công trường) kèm chế tài thưởng - phạt cụ thể; rà soát thời hạn thanh toán trên hợp đồng kinh tế để bảo đảm điều kiện khấu trừ thuế GTGT đầu vào hợp pháp.
- Tăng cường kiểm soát dự toán và định mức vật tư: So sánh định kỳ mức tiêu hao NVL kế hoạch với thực tế để xác định tỷ lệ bù đắp giá; ưu tiên ký kết hợp đồng cung ứng NVL chính dài hạn với các nhà cung ứng uy tín nhằm hạn chế hao hụt và rủi ro gian lận giá.
- Mở chi tiết tài khoản phải trả người lao động (TK 334): Kiến nghị phân tách TK 334 thành 2 tài khoản cấp 2 theo quy định Thông tư 200/2014/TT-BTC:
- TK 3341: Phải trả công nhân viên (lao động trong biên chế).
- TK 3348: Phải trả người lao động khác (lao động thuê ngoài, thời vụ).
- Thực hiện trích trước tiền lương nghỉ phép của công nhân trực tiếp: Sử dụng TK 335 (Chi phí phải trả) để trích trước theo kế hoạch nhằm bình ổn giá thành xây dựng giữa các kỳ kế toán:
$$\text{Mức trích trước lương nghỉ phép} = \text{Tổng lương thực tế trả CNTT trong kỳ} \times \text{Tỷ lệ trích trước theo kế hoạch}$$
- Hàng tháng trích trước: Nợ TK 622 / Có TK 335.
- Khi thực tế phát sinh lương nghỉ phép: Nợ TK 335 / Có TK 334.
- Đào tạo, bồi dưỡng nhân sự: Nâng cao trình độ ngoại ngữ (tiếng Anh) cho nhân viên khối văn phòng để đáp ứng yêu cầu đọc bản vẽ, giao dịch với chủ đầu tư nước ngoài; tổ chức bồi dưỡng chính sách thuế và chế độ kế toán mới cho cán bộ phòng kế toán.
Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp
- Hạn chế: Nghiên cứu được thực hiện giới hạn trong phạm vi một công trình đơn lẻ (cảnh quan hồ khu D, khu đô thị mới Dương Nội) của một doanh nghiệp xây lắp hạ tầng cụ thể; các chứng từ minh họa tập trung chủ yếu vào số liệu tháng 12/2017; chưa mở rộng khảo sát các mô hình dự án đầu tư phức tạp khác của công ty (như dự án BOT Quốc lộ 1 đoạn tránh Phủ Lý hay dự án Fecon Phú Quốc resort).
- Hướng nghiên cứu tiếp: Mở rộng nghiên cứu kế toán quản trị chi phí, xây dựng hệ thống định mức dự toán chi tiết cho từng loại hình công trình hạ tầng và hoàn thiện phương pháp tính giá thành phân kỳ cho các dự án xây dựng kéo dài qua nhiều năm tài chính.
Giá trị tham khảo
- Đối tượng thụ hưởng: Sinh viên chuyên ngành Kế toán, Kiểm toán, Tài chính doanh nghiệp đang thực hiện khóa luận tốt nghiệp về đề tài kế toán chi phí và tính giá thành trong doanh nghiệp xây lắp; cán bộ kế toán tại các công ty xây dựng công trình hạ tầng.
- Nội dung tham khảo giá trị:
- Mẫu biểu, chứng từ và quy trình hạch toán thực tế các tài khoản 621, 622, 623, 627, 154 theo Thông tư 200/2014/TT-BTC trên phần mềm kế toán doanh nghiệp.
- Công thức và phương pháp phân bổ chi phí khấu hao máy thi công theo ngày làm việc thực tế và phân bổ chi phí sản xuất chung theo tỷ lệ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
- Phương pháp xử lý hạch toán trích trước tiền lương nghỉ phép công nhân xây lắp qua TK 335 và phân loại tài khoản chi tiết TK 3341 / TK 3348.
Câu hỏi thường gặp
1. Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon áp dụng chế độ kế toán và phần mềm kế toán nào để quản lý chi phí?
Công ty áp dụng Chế độ Kế toán doanh nghiệp ban hành theo Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính, hình thức sổ kế toán Nhật ký chung và thực hiện quản lý dữ liệu trên phần mềm kế toán New Accounting.
2. Tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung (TK 627) cho các công trình tại công ty được thực hiện như thế nào?
Đối với các khoản chi phí sản xuất chung phát sinh liên quan đến nhiều công trình, công ty áp dụng tiêu thức phân bổ dựa trên tỷ lệ Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (CPNVLTT) của từng công trình so với tổng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của tất cả các công trình trong kỳ.
3. Khấu hao máy thi công (TK 6234) được tính và phân bổ cho công trình hồ khu D theo phương pháp nào?
Công ty tính khấu hao TSCĐ theo phương pháp đường thẳng, sau đó phân bổ chi phí khấu hao máy thi công cho công trình căn cứ vào tỷ lệ giữa số ngày máy làm việc thực tế tại công trình trên tổng số ngày máy làm việc thực tế trong tháng.
4. Điểm chưa hợp lý trong việc hạch toán chi phí nhân công trực tiếp (TK 622) tại công ty là gì?
Công ty hạch toán gộp toàn bộ tiền lương của công nhân điều khiển, vận hành máy thi công vào TK 622 (thay vì hạch toán vào TK 623 / TK 6231 theo chế độ quy định); đồng thời hạch toán chung toàn bộ lương công nhân biên chế và thuê ngoài vào TK 334 mà không phân tách tài khoản chi tiết TK 3341 và TK 3348.
5. Tác giả đề xuất giải pháp gì đối với khoản tiền lương nghỉ phép của công nhân trực tiếp sản xuất?
Tác giả đề xuất công ty thực hiện trích trước tiền lương nghỉ phép của công nhân trực tiếp xây dựng theo kế hoạch hàng tháng qua tài khoản TK 335 (ghi Nợ TK 622 / Có TK 335), và khi thực tế phát sinh thì ghi nhận giảm nguồn trích trước (ghi Nợ TK 335 / Có TK 334).
Kết luận
Khóa luận của tác giả Thân Thị Kha đã hệ thống hóa đầy đủ cơ sở lý luận về kế toán chi phí xây lắp theo Chuẩn mực Kế toán Việt Nam và Thông tư 200/2014/TT-BTC. Thông qua khảo sát thực tế tại Công ty Cổ phần Hạ tầng Fecon trên công trình cảnh quan hồ khu D (KĐT mới Dương Nội), tác giả phản ánh chi tiết quy trình ghi nhận, tập hợp 4 khoản mục chi phí (NVLTT, NCTT, MTC, SXC) và kết chuyển tính giá thành qua TK 154. Các hạn chế được chỉ ra về phân loại nhân công máy, luân chuyển chứng từ và trích trước lương nghỉ phép đi kèm hệ thống giải pháp đề xuất mang tính khả thi, phục vụ thiết thực cho công tác hoàn thiện kế toán tại đơn vị.
