Chương 1: Tổng quan nghiên cứu liên quan đến đề tài Chương 2: Những vấn đề cơ bản về kiểm soát nội bộ và hệ thống kiểm soát nội bộ của ngân hàng thương mại Chương 3: Thực trạng hệ thống kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam Chương 4: Giải pháp hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 7 Chƣơng 1 TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI 1. Nghiên cứu nƣớc ngoài 1. Nghiên cứu về kiểm soát nội bộ Kiểm soát nội bộ là một vấn đề luôn thu hút được sự quan tâm chú ý trong cả thực tiễn và lý luận. Trong giai đoạn sơ khai, KSNB xuất phát ban đầu từ sự quan tâm của kiểm toán độc lập mà hình thức ban đầu là kiểm soát tiền.
Đến năm 1905, trong cuốn “Lý thuyết và thực hành kiểm toán” (Auditing – Theory and Practice) [74,tr.83-84] của Robert Montgomery đã bắt đầu xuất hiện thuật ngữ “ Kiểm soát nội bộ ”. Khi nghiên cứu, tác giả đã đưa ra ý kiến của mình về nội dung của hệ thống kiểm tra nội bộ (System of internal check) mà sau này đã phát triển lên thành KSNB trong chương V – Nhiệm vụ của Kiểm toán viên. Tác giả đưa ra nội dung của kiểm tra nội bộ chủ yếu là kiểm tra về kế toán. Khẳng định hệ thống kiểm tra nội bộ là một hệ thống bao gồm các ghi chép kế toán, phương pháp ghi chép và kiểm tra để nhằm mục đích bảo vệ tài sản như tiền mặt, hàng hóa… và đặc biệt là kiểm tra các giao dịch có liên quan tới tiền mặt, hoạt động bán hàng, mua hàng, lập báo cáo và sổ sách kế toán.
Quan điểm này đưa ra chủ yếu để giúp cho kiểm toán viên trong việc nhận diện tác động của KSNB tới công việc của kiểm toán nên còn tương đối đơn giản và mang tính sơ khai. Trong quyển “Kiểm toán nội bộ hiện đại – Đánh giá các hoạt động và hệ thống kiểm soát” của Tác giả Victor Z. Brink và Herbert Witt (1982) [81]. Tác giả đã đưa ra mười nhận định về KSNB được thể hiện trong chương 4 – Nguyên tắc cơ bản của kiểm soát và chương 6 – Phương thức hoạt động của kiểm toán viên nội bộ.
Brink và Herbert Witt cho rằng “kiểm soát nội bộ được dùng để mô tả những phương pháp thực hành nội bộ có liên quan đến việc nhằm đạt tốt hơn các mục tiêu của tổ chức thực hiện”. KSNB bao gồm kiểm soát nội bộ tiến hành với cả hoạt động kế toán và các hoạt động khác. Quan điểm của tác giả c ng cho rằng nên tập trung vào KSNB về kế toán trong đó tập trung trực tiếp vào việc đảm bảo lập BCTC đáng tin cậy và tuân thủ luật pháp. 8 Như vậy, trong giai đoạn hình thành, khái niệm KSNB không ngừng được mở rộng ra khỏi những thủ tục bảo vệ tài sản và ghi chép sổ sách kế toán.
Trước khi báo cáo COSO(1992) ra đời, KSNB vẫn dừng lại như là một phương tiện phục vụ cho kiểm toán viên trong kiểm toán BCTC. Đến năm 1992, các công ty ở Hoa Kỳ phát triển nhanh, kèm theo đó là tình trạng gian lận gia tăng, gây thiệt hại nặng nền cho nền kinh tế. Trước bối cảnh đó, nhiều ủy ban ra đời nhằm tìm các biện pháp ngăn chặn và khắc phục các gian lận, hỗ trợ phát triển kinh tế trong đó có Ủy ban COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission - Uỷ ban của các tổ chức tài trợ của Ủy ban Treadway), là một tổ chức được thành lập dựa trên sự khởi xướng và tài trợ của năm tổ chức là: Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA), Hiệp hội Kiểm toán viên nội bộ (IIA - Institute of Internal Auditors), Hiệp hội Quản trị viên tài chính (FEI – Financial Executives Institude), Hiệp hội Kế toán Hoa kỳ (AAA - American Accounting Association), Hiệp hội Kế toán viên quản trị (IMA - Institude of Management Accountants). Báo cáo của COSO bao gồm bốn phần và là tài liệu đầu tiên trên thế giới nghiên cứu một cách đầy đủ và có hệ thống về hệ thống KSNB, làm nền tảng cho hệ thống lý thuyết về KSNB sau này.
Báo cáo của COSO là khung lý thuyết căn bản để các nhà nghiên cứu sau này phát triển lý thuyết và hoàn thiện lý thuyết đó trong những môi trường và điều kiện kinh doanh cụ thể. C ng từ đây, khi nghiên cứu về KSNB, các nhà quản lý sẽ nhìn nhận một cách cụ thể hơn về vai trò c ng như các bộ phận cấu thành của nó để có thể thiết kế và vận hành được một hệ thống KSNB phát huy được hiệu lực và mang lại hiệu quả cao nhất trong quá trình hoạt động. Báo cáo COSO đưa ra cách nhìn nhận một cách toàn diện về KSNB trong một tổ chức, một doanh nghiệp dưới những góc độ khác nhau như KSNB theo cách nhìn nhận của quản lý, những bộ phận hợp thành KSNB, báo cáo ra bên ngoài và đánh giá KSNB. Báo cáo của COSO 1992 được tiếp tục hoàn thiện và công bố với những thay đổi khác nhau về nội dung, hình thức c ng như xem xét những tác động tới KSNB trong bối cảnh mới vào các năm 2004, 2009, 2013 và 9 2015.
Năm 2004, Báo cáo KSNB thay đổi cách nhìn nhận theo phạm vi rộng hơn c ng như xem xét những tác động tích cực tới KSNB để có thể cải thiện hiệu lực kiểm soát. Theo Báo cáo COSO (2004), KSNB cần đặt trong bối cảnh rộng hơn, đó là quản trị rủi ro doanh nghiệp. Có thể nói, Báo cáo COSO (2013) có sự thay đổi đáng kể nhất là việc hệ thống hóa của 17 nguyên tắc nhằm hỗ trợ năm thành phần. Báo cáo về Khung kiểm soát 2015 được COSO công bố [87] c ng cho thấy một số điểm mới trong cách nhìn nhận về KSNB, theo đó, KSNB vẫn được xác lập trên cơ sở những nguyên tắc và thành phần nêu trong Báo cáo COSO 2013 và 1992 nhưng nhấn mạnh hơn vào quản trị rủi ro và quản trị công ty trong điều kiện môi trường hoạt động thay đổi.
Nghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ gắn với quản trị rủi ro trong một số lĩnh vực cụ thể Nghiên cứu của nhóm tác giả Lakis, Vaclovas, Giriunas, Lukas (2012) đã khám phá các khái niệm của hệ thống KSNB, trong đó các giá trị cơ bản cần thiết cho hệ thống KSNB bao gồm tính trung thực, tin tưởng, tôn trọng, cởi mở, kỹ năng, kinh tế, chủ động…. Theo nghiên cứu này, một cấu trúc khuôn mẫu cho một hệ thống KSNB có thể được sử dụng trong việc xây dựng hoặc hoàn thiện hay sửa đổi một mô hình cụ thể của một hệ thống KSNB các đơn vị hoạt động khác nhau trong phạm vi một ngành [91]. Nghiên cứu của nhiều tác giả c ng đã đề cập đến vấn đề nâng cao KSNB bằng cách đặt nó trong bối cảnh rộng hơn của quản trị rủi ro doanh nghiệp [85]. Spira và Micheal Page (2002) chỉ ra quan hệ chặt chẽ giữa quản trị rủi ro với KSNB [60].
Etherington và Irene M. Gordon đã đưa ra các nghiên cứu về hệ thống KSNB trong các doanh nghiệp tại Canada trong cuốn “Internal controls in Canadian corporations” 10 [62]. Trong tài liệu này, các tác giả đưa ra nhận định rằng hệ thống KSNB không được định nghĩa bởi các nhà quản trị mà thường được định nghĩa trên quan điểm của kiểm toán viên, tuy nhiên hệ thống này chịu ảnh hưởng rất nhiều từ quan điểm và nhận thức của các nhà quản trị cấp cao. Các tác giả đã quan tâm việc thể hiện của KSNB trên các khía cạnh kiểm soát quản lý, kiểm soát hoạt động và kiểm soát kế toán c ng như bày tỏ sự quan tâm về mối quan hệ giữa chi phí kiểm soát với lợi ích mà kiểm soát mang lại.
Gamage và các cộng sự đã thực hiện nghiên cứu “A proposed reaserch framework effectiveness of internal control system in state commercial banks in Srilanka” [47]. Nhóm tác giả thực hiện việc kiểm tra tính chất và cấu trúc của hệ thống KSNB trong các NHTM Nhà nước; xác định mối quan hệ giữa các thành phần KSNB với hiệu quả của hệ thống KSNB trong NHTM Nhà nước; Điều tra các hành vi gian lận trong các NHTM Nhà nước; Xác định các yếu tố góp phần vào tỷ lệ mắc các hành vi gian lận trong NHTM Nhà nước và xác định các chiến lược có thể thực hiện để loại bỏ gian lận. Kết quả nghiên cứu có ý nghĩa đóng góp lớn cho các NHTM trong hoạt động KSNB, quản lý và bảo vệ tài sản của mình, phòng ngừa và phát hiện các hành vi gian lận, sai sót trong hoạt động của ngân hàng. Nghiên cứu về hệ thống KSNB trong mối quan hệ với quản trị rủi ro c ng các được tác giả Merchant, K.
Bedford (1989) nghiên cứu. Trong tác phẩm của mình, các tác giả tiếp cận trên góc độ quản trị doanh nghiệp đã chỉ ra mối quan hệ chặt chẽ của hệ thống KSNB với quá trình quản trị doanh nghiệp, nó có tác động đến hoạt động phát triển sản phẩm mới của doanh nghiệp và đóng vai trò định hướng thị trường cho sản phẩm đầu ra của doanh nghiệp. Các tác giả đã khai thác khía cạnh kiểm soát trong phạm vi nội bộ gắn với tác động vào hành vi. Trên cơ sở đó, cá nhân nhà quản trị sẽ tác động vào hoạt động theo hướng đạt được mục tiêu tốt nhất, ngăn chặn những nguy cơ xấu có thể xảy ra ([64], [32]).
Một số nghiên cứu khác xem xét việc KTNB, đánh giá hệ thống KSNB và tìm cách cải thiện hiệu lực kiểm soát trong quản lý. Có thể kể đến như nghiên 11 cứu của Alvin A. Arens và James Loebeke về “Kiểm toán – một phương pháp liên kết”, Robert R. Moller về “Kiểm toán nội bộ hiện đại”.
Kế thừa và phát triển quan điểm của Brink về KTNB và các nội dung của KSNB, các tác giả tập trung đi vào làm rõ mối quan hệ giữa KSNB và KTNB. Theo đó, KSNB tác động tới việc tổ chức KTNB và ngược lại, mục đích hướng tới của quản lý là cải thiện hiệu quả và hiệu lực các hoạt động trong doanh nghiệp ([75], [30]). Faudizah, Hasnah và Muhamad chứng minh KSNB có mối quan hệ mang tính tích cực với chiến lược kinh doanh, KSNB có tác động đến việc phát triển sản phẩm mới trong quan hệ với định hướng thị trường của doanh nghiệp [45]. Nghiên cứu của các tác giả Robert R.
Moller về KTNB cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa KTNB và KSNB trong quản trị, đặc biệt là quản trị rủi ro [75].