CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN 1.1 Tổng quan về kiểm toán BCTC Kiểm toán BCTC là việc kiểm tra và xác nhận tính trung thực và hợp lý của BCTC cũng như việc kiểm tra xem BCTC có được trình bày phù hợp với các nguyên tắc, chuẩn mực kế toán được thừa nhận hay không? Đối tượng của kiểm toán BCTC là các BCTC được lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành phản ánh thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị. Mục tiêu của kiểm toán BCTC giúp KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực, hợp lý trên khía cạnh trọng yếu hay không? 1.2 Các khoản ước tính kế toán 1. Khái niệm về các khoản ước tính kế toán Ước tính kế toán: Theo chuẩn mực kiểm toán số 540, ước tính kế toán là một giá trị tiền tệ gần đúng trong trường hợp không có phương pháp đo lường chính xác. Thuật ngữ này được sử dụng cho một giá trị được đo lường theo giá trị hợp lý khi có sự không chắc chắn trong ước tính và cũng được sử dụng cho các giá trị khác cần ước tính.
Khi chuẩn mực này chỉ đề cập đến các khoản ước tính kế toán được đo lường theo giá trị hợp lý nhất thuật ngữ “ước tính kế toán về giá trị hợp lý” được sử dụng. Theo quan điểm kế toán: Ước tính kế toán là một quá trình xét đoán dựa trên những thông tin tin cậy nhất và mới nhất tại thời điểm ước tính. Khái niệm “ước tính kế toán” đề cập tới các khoản mục trên BCTC mà giá trị của chúng được ước tính chứ không thể đo lường một cách chính xác bằng các công thức toán học. Ví dụ về các khoản ước tính kế toán gồm có khấu hao TSCĐ, dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho…Để đưa ra các ước tính này, người lập BCTC phải sử dụng các xét đoán nghề nghiệp, vì các xét đoán mang tính chủ quan, khó có một tiêu SVTH: Nguyễn Thị 5 Khóa luận tốt GVHD:Th.S Phạm Thị Bích chuẩn nào để đánh giá tính hợp lý cả.
Chính vì vậy, tính tin cậy của các ước tính kế toán là một vấn đề được người sử dụng BCTC đặc biệt quan tâm. Giá trị ước tính hoặc các khoản ước tính của kiểm toán viên: Là giá trị hoặc khoảng giá trị mà kiểm toán viên ước tính được dựa trên các bằng chứng kiểm toán để sử dụng trong việc đánh giá giá trị ước tính của Ban Giám Đốc đơn vị được kiểm toán (Đoạn 7b của VSA 540). Sự không chắc chắn trong các ước tính: Là khả năng dễ xảy ra sự thiếu chính xác vốn có trong giá trị đo lường của các ước tính kế toán và các thuyết minh liên quan (Đoạn 7c của VSA 540). Các khoản ước tính kế toán có thể thực hiện thường xuyên trong kỳ kế toán hoặc được thực hiện vào cuối kỳ kế toán.
Bản chất của các khoản ước tính kế toán Theo đoạn A1 và A4 trong chuẩn mực kiểm toán 540 Do tính chất không chắc chắn vốn có của các hoạt động kinh doanh một số khoản mục trong báo cáo tài chính chỉ có thể được ước tính. Hơn nữa, các tính chất đặc thù của một tài sản, một khoản nợ phải trả hoặc một thành phần của vốn chủ sở hữu, hoặc cơ sở hay phương pháp đo lường được quy định trong khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính có thể dẫn đến yêu cầu phải ước tính một khoản mục trong báo cáo tài chính. Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng có thể quy định cụ thể về các phương pháp đo lường và các thuyết minh cần thiết trong báo cáo tài chính. Mức độ không chắc chắn trong ước tính thay đổi tùy theo nội dung của ước tính kế toán, phạm vi sử dụng một phương pháp hoặc một mô hình được chấp nhận rộng rãi và tính chủ quan của các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán.
Trong một số trường hợp, sự không chắc chắn trong ước tính kế toán có thể lớn đến mức không đáp ứng được các tiêu chí ghi nhận theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và không thể lập được ước tính kế toán đó. SVTH: Nguyễn Thị 6 Khóa luận tốt GVHD:Th.S Phạm Thị Bích Tuy nhiên không phải tất cả các khoản mục trong báo cáo tài chính cần phải đo lường theo giá trị hợp lý đều có sự không chắc chắn trong ước tính. Các ước tính kế toán có thể thực hiện một cách thường xuyên trong kỳ kế toán hoặc thực hiện vào cuối kỳ. Trong nhiều trường hợp các khoản ước tính kế toán có thể được lập dựa trên kinh nghiệm thực tế của kiểm toán viên.
Phân loại các khoản ước tính kế toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540 thì các khoản ước tính kế toán được chia thành 2 loại sau: ước tính chỉ tiêu đã phát sinh và ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh 1.1 Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh Là giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến BCTC thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc phương pháp tính chính xác Ví dụ về ước tính chỉ tiêu đã phát sinh như: dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, trích khấu hao tài sản cố định, chi phí trả trước… Dự phòng nợ phải thu khó đòi: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán, nợ phải thu quá hạn không có khả năng thu hồi do khách hàng không có khả năng thanh toán. Khoản nợ phải có chứng từ gốc, có đối chiếu xác nhận của khách hàng về số tiền còn nợ, bao gồm: hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, đối chiếu công nợ với chứng từ khác Cuối niên độ doanh nghiệp thường xác định các khoản nợ quá hạn để tiến hành lập dự phòng. Doanh nghiệp cần dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi Doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ quá hạn của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, kèm theo các chứng từ chứng minh các khoản nợ khó đòi nói trên.
SVTH: Nguyễn Thị 7 Khóa luận tốt GVHD:Th.S Phạm Thị Bích Đối với các khoản nợ quá hạn mức trích lập dự phòng như sau: + 30% giá trị với khoản nợ phải thu quá hạn từ trên 6 tháng đến dưới 1 năm + 50% giá trị với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm + 70% giá trị với khoản nợ phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm + 100% giá trị đối với khoản nợ từ 3 năm trở lên. Đối với các khoản nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán nhưng tổ chức kinh tế đã lâm vào tình trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể, người nợ mất tích, bỏ trốn… thì doanh nghiệp tiến hành dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để trích lập dự phòng. Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng các khoản nợ vào bảng kê chi tiết để làm căn cứ hạch toán vào chi phí quản lý doanh nghiệp. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Là khoản dự phòng khi có sự suy giảm của giá trị thuần có thể thực hiện được so với giá gốc của hàng tồn kho Đối tượng lập dự phòng bao gồm: nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất vật tư, hàng hóa, thành phẩm tồn kho (kể cả hàng hư hỏng, kém phẩm chất, lạc hậu về kỹ thuật, lỗi thời…) mà giá trị gốc ghi trên sổ kế toán cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được, nhưng phải đảm bảo điều kiện sau: + Có hóa đơn chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn hàng tồn kho.
+ Là những vật tư, hàng hóa thuộc sở hữu của công ty tồn kho tại thời điểm lập BCTC. + Trường hợp nguyên vật liệu có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn với giá gốc nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ nguyên liệu này không bị giảm giá thì không trích lập dự phòng giảm giá nguyên vật liệu tồn kho đó. SVTH: Nguyễn Thị 8 Khóa luận tốt GVHD:Th.S Phạm Thị Bích Cuối kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập là số chênh lệch giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng.
Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho. Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt (Theo chuẩn mực kế toán số 02). Việc ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho phải dựa trên bằng chứng tin cậy thu thập tại thời điểm ước tính. Cuối kỳ kế toán năm tiếp theo phải thực hiện đánh giá mới về giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho cuối năm đó.
Trường hợp cuối kỳ kế toán năm nay, nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập thấp hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch lớn hơn phải được hoàn nhập để đảm bảo cho giá trị của hàng tồn kho phản ánh trên báo cáo tài chính là theo giá gốc (nếu giá gốc nhỏ hơn giá trị thuần có thể thực hiện được) hoặc theo giá trị thuần có thể thực hiện được (nếu giá gốc lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được). Việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện theo đúng quy định của chế độ kế toán doanh nghiệp hiện hành. SVTH: Nguyễn Thị 9 Khóa luận tốt GVHD:Th.S Phạm Thị Bích Trích khấu hao TSCĐ: Là sự phân bổ có hệ thống đối với giá trị phải khấu hao của tài sản cố định trong suốt thời gian sử dụng hữu ích TSCĐ.