CHƯƠNG 1 LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN MỤC HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. KHÁI QUÁT CHUNG VỀ KHOẢN MỤC HÀNG TỒN KHO 1. Khái niệm, đặc điểm của khoản mục HTK ảnh hưởng tới công tác kiểm toán 1. Khái niệm Theo Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho (IAS 02) và Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 02 “Hàng tồn kho”, thì hàng tồn kho là những tài sản: (a) Được giữ để bán trong kì sản xuất kinh doanh bình thường; (b) Đang trong quá trình sản xuất kinh doanh dở dang; (c) Nguyên liệu, vật liệu; công cụ, dụng cụ để sử dụng trong qúa trình sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.
HTK là tài sản lưu động của doanh nghiệp biểu hiện dưới hình thái vật chất với nhiều hình thức khác nhau. Hình thức hàng tồn kho ở từng doanh nghiệp cũng có sự khác biệt tùy thuộc vào bản chất của doanh nghiệp đó. Hàng tồn kho bao gồm: – Hàng hóa mua về để bán: Hàng hóa tồn kho, hàng mua đang đi trên đường, hàng gửi đi bán, hàng hóa gửi đi gia công chế biến; – Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán; – Sản phẩm dở dang: Sản phẩm chưa hoàn thành và sản phẩm hoàn thành chưa làm thủ tục nhập kho thành phẩm; – Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến và đã mua đang đi trên đường; – Chi phí dịch vụ dở dang. Trên BCTC, HTK được trình bày tại bảng cân đối kế toán và thuyết minh báo cáo tài chính.
Cụ thể: Đỗ Thị Ngọc Ánh 4 CQ50/22.03 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Luận văn tốt nghiệp Học viện Tài chính Thứ nhất trên BCĐKT, HTK là chỉ tiêu số “IV- Hàng tồn kho”- mã số 140 thuộc phần “A. Tài sản ngắn hạn” bao gồm: + “1- Hàng tồn kho”- mã số 141 là chỉ tiêu thể hiện tổng số dư Nợ của các Tài khoản 151 “Hàng mua đang đi trên đường”, 152 “Nguyên liệu, vật liệu”, 153 “Công cụ, dụng cụ”, 154 “Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang”, 155 “Thành phẩm”, 156 “Hàng hóa”, 157 “Hàng gửi đi bán” và TK 158 “Hàng hóa kho bảo thuế”; + “2- Dự phòng giảm giá hàng tồn kho” – mã số 149 là chỉ tiêu thể hiện số dư Có của TK 2294 (ghi âm). Thứ hai trên thuyết minh BCTC, HTK là chỉ tiêu số “7- Hàng tồn kho” thuộc mục “VI- Thông tin bổ sung cho các khoản mục trình bày trong BCĐKT”. Chỉ tiêu này thể hiện số dư cuối năm, đầu năm của tất cả các tài khoản thuộc khoản mục HTK.
Hàng tồn kho được tính theo giá gốc. Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Khoản mục HTK được trình bày trên BCTC theo giá trị thuần có thể thực hiện được tại thời điểm lập báo cáo. Đặc điểm khoản mục HTK ảnh hưởng tới công tác kiểm toán Cũng như các khoản mục khác trên BCTC, Khoản mục HTK có vai trò đặc biệt quan trọng đối với BCTC.
HTK trong mỗi doanh nghiệp gồm nhiều loại, có vai trò và công dụng khác nhau trong quá trình sản xuất kinh doanh. Tuy nhiên nhìn chung, HTK đều có những đặc điểm cơ bản sau: Một là, HTK là một bộ phận của tài sản ngắn hạn trong doanh nghiệp, chiếm tỷ trọng khá lớn trong tổng tài sản lưu động của doanh nghiệp, dễ xảy ra những sai sót và gian lận. Do đó, khối lượng công việc kiểm toán khoản mục này cũng nhiều hơn so với các khoản mục khác; Đỗ Thị Ngọc Ánh 5 CQ50/22.03 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Luận văn tốt nghiệp Học viện Tài chính Hai là, HTK trong doanh nghiệp được hình thành từ nhiều nguồn, với chi phí cấu thành nên giá gốc HTK khác nhau. Xác định đúng, đủ các yếu tố chi phí cấu thành nên giá gốc HTK sẽ góp phần tính toán, hạch toán đúng, đủ, hợp lý giá gốc HTK và chi phí HTK.
Việc xác định giá trị HTK ảnh hưởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán do đó ảnh hưởng trọng yếu tới lợi nhuận thuần trong năm của doanh nghiệp. Điều này cũng ảnh hưởng trực tiếp đến quá trình kiểm toán, các kiểm toán viên phải hiểu rõ về phương pháp tính giá thành, tiến hành kiểm tra lại việc tính toán một cách kỹ lưỡng; Ba là, quá trình hạch toán HTK phụ thuộc vào phương pháp định giá HTK, với mỗi loại HTK doanh nghiệp có thể lựa chọn các phương pháp khác nhau với các hiệu quả khác nhau. Tuy nhiên, doanh nghiệp phải đảm bảo tính thống nhất giữa các kỳ. Đồng thời kế toán cũng sử dụng nhiều nguyên tắc để phản ánh HTK như nguyên tắc giá gốc, thận trọng, trọng yếu.
Có những nguyên tắc phụ thuộc vào tính chủ quan của doanh nghiệp nên khả năng xảy ra sai phạm là rất cao, điển hình như nguyên tắc thận trọng trong việc trích lập dự phòng giảm giá HTK của doanh nghiệp; Bốn là, công việc kiểm tra chất lượng, xác định tình hình, giá trị HTK luôn là công việc khó khăn và phức tạp hơn hầu hết các tài sản khác. Nhiều khoản mục HTK rất khó phân loại và định giá như các linh kiện điện tử phức tạp, các công trình xây dựng dở dang.Trong quá trình kiểm toán cần phải có các chuyên gia trong các lĩnh vực khác nhau như vàng, đá quý, hóa chất, xây dựng.Việc sử dụng ý kiến chuyên gia cũng làm tăng chi phí kiểm toán; Năm là, HTK được bảo quản, cất trữ ở nhiều nơi khác nhau, do nhiều người quản lý. Do đó, công việc kiểm soát, kiểm kê, quản lý và sử dụng HTK gặp nhiều khó khăn, đôi khi sẽ bị nhầm lẫn, sai sót và gian lận. Các KTV trong quá trình kiểm toán cũng gặp khó khăn đặc biệt là quá trình tham gia Đỗ Thị Ngọc Ánh 6 CQ50/22.03 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Luận văn tốt nghiệp Học viện Tài chính chứng kiến kiểm kê.
Việc di chuyển đi lại giữa các địa điểm cũng như khối lượng công việc do đó cũng nhiều hơn so với các khoản mục khác; Cuối cùng, khoản mục HTK thường đa dạng và có thể chịu ảnh hưởng lớn bởi hao mòn vô hình và hao mòn hữu hình như bị hư hỏng trong thời gian nhất định, dễ bị lỗi thời… gây khó khăn nhất định đối với kiểm toán viên trong quá trình quan sát, đánh giá và thực hiện các khảo sát cần thiết khi kiểm toán khoản mục HTK. Do vậy, việc hiểu rõ về đặc điểm của khoản mục HTK giúp KTV nhận biết các rủi ro có thể xảy ra liên quan tới HTK. Từ đó, KTV có thể xác định được khối lượng công việc kiểm toán cũng như mục tiêu kiểm toán phù hợp. Kiểm soát nội bộ khoản mục HTK Quá trình KSNB khoản mục HTK được cụ thể hóa thông qua các khâu vận hành chủ yếu của HTK đó là: Thứ nhất:Quá trình mua hàng Một nghiệp vụ mua bắt đầu khi bộ phận kho hoặc bộ phận có nhu cầu viết phiếu yêu cầu mua.
Phiếu yêu cầu mua được kiểm tra và thông qua bởi cấp có thẩm quyền, phải đảm bảo được tính hợp lý, có thật của nhu cầu mua. Sau đó chuyển tới phòng thu mua để lập đơn đặt mua hàng trong đó nêu rõ số lượng, chủng loại, quy cách sản phẩm hàng hóa hoặc dịch vụ yêu cầu. Cần tách biệt giữa nhiệm vụ viết phiếu yêu cầu và phê chuẩn, căn cứ vào dự toán đã xây dựng, kế hoạch sản xuất, kế hoạch dự trữ đối với loại HTK đó tránh việc mua quá nhiều hoặc mua các mặt hàng không cần thiết. Đơn đặt hàng mua cần được đánh số thứ tự sau đó chuyển đến các bộ phận có liên quan như: Bộ phận kế toán để hạch toán, bộ phận nhận hàng để làm căn cứ đối chiếu.
Thứ hai: Quá trình nhận hàng Đỗ Thị Ngọc Ánh 7 CQ50/22.03 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Luận văn tốt nghiệp Học viện Tài chính Quá trình nhận hàng do phòng nhận hàng đảm nhiệm với nhiệm vụ xác định số lượng hàng nhận; kiểm định chất lượng hàng xem có phù hợp với yêu cầu trong đơn đặt hàng không, loại bỏ các hàng không đúng quy cách. Kết thúc công việc, phòng nhận hàng lập biên bản nhận hàng và chuyển hàng nhận tới bộ phận kho. Bộ phận này được tổ chức độc lập với bộ phận mua hàng, lưu hàng và bộ phận vận chuyển. Thứ ba: Quá trình lưu kho Khi bộ phận nhận hàng chuyển hàng tới bộ phận kho, hàng nhận lại phải qua sự kiểm tra của bộ phận kho.
Hàng chỉ nhập kho khi thỏa mãn yêu cầu về số lượng và chất lượng. Mỗi khi nhập kho, thủ kho phải lập phiếu nhập kho và sau đó phải thông báo cho phòng kế toán về số lượng đã thực nhập. Bộ phận lưu kho cần độc lập với các bộ phận khác như thu mua, nhận hàng, thanh tra, thanh toán. Đồng thời, doanh nghiệp cần tiến hành đối chiếu thường xuyên giữa ghi chép của thủ kho với kế toán vật tư để đảm bảo sự khớp đúng, kịp thời phát hiện những chênh lệch nếu có.
Thứ tư: Quá trình xuất kho vật tư, hàng hóa Hàng hóa, vật tư trong kho chịu sự quản lý của bộ phận kho. Chỉ được xuất khỏi kho khi có yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hóa đã được phê duyệt bởi cấp có thẩm quyền. Khi xuất kho, thủ kho sẽ lập phiếu xuất kho. Phiếu xuất kho và phiếu yêu cầu được lập thành ba liên: Đơn vị có yêu cầu sẽ giữ một liên; một liên sẽ giao cho bộ phận kho làm căn cứ hạch toán kho và liên còn lại chuyển cho phòng kế toán làm căn cứ ghi sổ.
Thứ năm: Quá trình sản xuất Việc sản xuất phải được kiểm soát chặt chẽ để có thể đảm bảo rằng công ty sản xuất hàng hóa đáp ứng đủ nhu cầu của khách hàng, tránh tình trạng ứ đọng hàng hóa hoặc khó tiêu thụ đối với một số hàng hóa cụ thể, ngoài ra nó cũng giúp công ty tạo ra sự chủ động trong khâu nguyên vật liệu và nhân Đỗ Thị Ngọc Ánh 8 CQ50/22.03 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Luận văn tốt nghiệp Học viện Tài chính công. Kể từ khi nguyên vật liệu được chuyển tới cho đến lúc được tạo ra các sản phẩm hoàn thành, nhập kho thì người giám sát (đốc công, quản lý phân xưởng) phải kiểm soát và nắm chắc tình hình, quá trình sản xuất. Sản phẩm hoàn thành bao giờ cũng được kiểm định chất lượng trước khi nhập kho thành phẩm hoặc chuyển đi tiêu thụ.