CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ THỦ TỤC ĐÁNH GIÁ VÀ ĐỐI PHÓ RỦI RO TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Lịch sử hình thành và phát triển về đánh giá và đối phó rủi ro Hoạt động kiểm toán đã có lịch sử phát triển lâu dài và gắn liền với quá trình phát triển kinh tế, xã hội của loài người. Cùng với sự phát triển đó, việc đánh giá và đối phó rủi ro trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cũng đã không ngừng thay đổi để có thể phù hợp với môi trường kinh doanh của các công ty vốn ngày càng phức tạp. Dựa trên phương thức tiếp cận kiểm toán qua từng thời kì, đánh giá và đối phó với rủi ro trong kiểm toán có thể chia thành các giai đoạn chính như sau: Giai đoạn sơ khai với phương thức tiếp cận chi tiết. Giai đoạn hình thành với phương thức tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ.
Giai đoạn phát triển với phương thức tiếp cận theo mô hình rủi ro tài chính. Giai đoạn hiện đại với phương thức tiếp cận theo mô hình rủi ro kinh doanh.1 Giai đoạn sơ khai Từ thời trung cổ, kiểm toán đã ra đời nhằm kiểm tra về tính chính xác của thông tin tài chính và phát hiện gian lận, sai sót. Trong giai đoạn này, loại hình kiểm toán chủ yếu là kiểm toán tuân thủ do các kiểm toán viên của nhà nước và kiểm toán viên nội bộ thực hiện. Cho đến khi có sự ra đời của công ty cổ phần, cũng như do sự mở rộng quy mô của các công ty, nên dần dần đã dẫn đến sự tách rời giữa quyền sở hữu của các cổ đông và chức năng điều hành của các nhà quản lý.
Từ đó đã xuất hiện nhu cầu kiểm tra của các chủ sở hữu để chống lại sự gian lận của các nhà quản lý lẫn những người làm công, vì thế kiểm toán độc lập đã được ra đời vào thế kỷ 18 để đáp ứng cho nhu cầu này. Trong giai đoạn này chiến lược tiếp cận của kiểm toán phát triển theo phương thức tiếp cận chi tiết. Theo phương thức này, mỗi khoản mục trên báo cáo tài chính được kiểm tra, so sánh với những bút toán trên sổ và bằng chứng thu thập được. Đây cũng được xem là phương thức tiếp cận cơ bản nhất cho cuộc kiểm toán, và LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 7 thường được hiểu là “cuộc kiểm toán kiểm tra chứng từ” bởi vì những bút toán trên sổ sách sẽ được kiểm tra và đối chiếu với những chứng từ liên quan.
Phương thức tiếp cận chi tiết sẽ không giúp đạt mục tiêu kiểm toán nếu sai phạm của đơn vị diễn ra theo hướng khai thiếu, chẳng hạn nhưng đơn vị không ghi nhận doanh thu hoặc chuyển doanh thu của niên độ sang niên độ sau. Bên cạnh đó, phương thức này làm kiểm toán viên mất rất nhiều thời gian và công sức do phải kiểm tra tất cả các khoản mục mà không quan tâm đến hệ thống kiểm soát nội bộ hay đánh giá rủi ro. Đến nay, phương thức này vẫn được sử dụng khi kiểm toán cho các công ty nhỏ, có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém.2 Giai đoạn hình thành Đầu thế kỷ 20, nền kinh tế thế giới phát triển ngày càng mạnh mẽ với sự xuất hiện của hàng triệu nhà đầu tư chứng khoán. Vì thế, trong khi mục đích của kiểm toán của nhà nước và kiểm toán nội bộ không có sự thay đổi đáng kể, kiểm toán độc lập báo cáo tài chính từ mục đích phát hiện sai phạm đã chuyển sang mục đích mới là nhận xét về mức độ trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính, và lúc này kết quả kiểm toán chủ yếu phục vụ cho các bên thứ ba để giúp họ đánh giá về độ tin cậy của báo cáo tài chính.
Để đạt được mục đích trên, thông qua quá trình nghiên cứu và hoạt động thực tiễn, dần dần những tổ chức nghề nghiệp, các tổ chức kiểm toán độc lập và kiểm toán viên đã hình thành nên những phương thức kiểm tra mới. Đó là việc xây dựng và phát triển của kỹ thuật lấy mẫu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Nói cách khác, với sự hiểu biết và vận dụng kiểm soát nội bộ, chiến lược tiếp cận của kiểm toán đã chuyển từ tiếp cận chi tiết sang tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ. Phương thức tiếp cận theo chu trình nghiệp vụ giúp đạt mục tiêu hạn chế thực hiện quá nhiều thủ tục kiểm toán.
Theo phương thức tiếp cận này, kiểm toán viên sẽ tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, xác định rủi ro kiểm soát để từ đó xác định phạm vi của thử nghiệm cơ bản. Khi tìm hiểu kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 8 thường dựa vào các chu trình hoạt động của đơn vị như: chu trình bán hàng và thu tiền, mua hàng và phải trả… Với phương thúc tiếp cận này, các bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ được thiết kế cho từng chu trình nghiệp vụ sẽ giúp kiểm toán viên tăng cường khả năng phát hiện gian lận và sai sót tiềm tàng trong công ty. Kiểm toán viên cũng sẽ đưa ra các góp ý cho nhà quản lý dựa trên kết quả quan sát và kiểm tra các thủ tục kiểm soát của công ty.3 Giai đoạn phát triển Phương thức tiếp cận theo mô hình rủi ro tài chính được sử dụng từ những năm 1980 và có các đặc điểm là: Phải lập kế hoạch một cách có hệ thống nên đòi hỏi kiểm toán viên phải có những hiểu biết chung về hoạt động kinh doanh của khách hàng. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ dưới góc độ kinh doanh.
Thủ tục phân tích được áp dụng trong mọi giai đoạn của cuộc kiểm toán để xác định xem xu hướng và mối quan hệ tài chính và hoạt động có hợp lý hay không. Cách tiếp cận này đòi hỏi kiểm toán viên phải xem xét một cách thận trọng những vấn đề về rủi ro và trọng yếu trong quá trình chuẩn bị chương trình kiểm toán cho từng chu trình nghiệp vụ của công ty. Chương trình kiểm toán phải nhấn mạnh vào những khu vực có rủi ro cao và các khoản mục trọng yếu trong cuộc kiểm toán. Như vậy, cuộc kiểm toán sẽ hiệu quả về mặt chi phí và thỏa mãn yêu cầu của chuẩn mực nghề nghiệp và quy định của pháp luật.4 Giai đoạn hiện đại Đến cuối thế kỷ 20, phương thức tiếp cận theo mô hình rủi ro tài chính được nâng cấp bằng cách tập trung nhiều hơn vào rủi ro kinh doanh hay rủi ro mang tính chất chiến lược mà khách hàng đang gặp phải.
Tức là kiểm toán viên phải hiểu các rủi ro kinh doanh chiến lược bên cạnh những hiểu biết về rủi ro tác động đến việc LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 9 xử lý và ghi chép các nghiệp vụ. Phương thức này được áp dụng nhiều tại các công ty kiểm toán lớn. Một khái niệm hoàn chỉnh vẫn chưa được đưa ra nhưng những nguyên tắc chính đã được thiết lập. Rủi ro kinh doanh chiến lược lúc này được định nghĩa là rủi ro mà mục tiêu kinh doanh của một công ty không đạt được do các nhân tố, các sức ép bên trong và bên ngoài công ty.
Xét cho cùng đó là các rủi ro liên quan đến khả năng tạo ra lợi nhuận và khả năng sống còn của công ty. Để xem xét các rủi ro kinh doanh chiến lược của công ty, kiểm toán viên cần có những hiểu biết về chiến lược kinh doanh và về kế hoạch của công ty nhằm đối phó với những thay đổi trong môi trường kinh doanh. Tập trung tìm hiểu các rủi ro kinh doanh chiến lược của công ty dẫn đến việc tiếp cận kiểm toán một cách hệ thống và mang tính chiến lược hơn. Kiểm toán viên sử dụng những hiểu biết của họ về ngành nghề, về khách hàng để đảm bảo thực hiện một cuộc kiểm toán hữu hiệu và hiệu quả.
Bên cạnh đó, kiểm toán viên sẽ không tập trung vào các nghiệp vụ thường xuyên dựa trên giả định rằng các nghiệp vụ này được kiểm soát chặt chẽ bởi hệ thống kiểm soát nội bộ và ít có khả năng xảy ra sai sót. Thay vào đó, sẽ tập trung vào các nghiệp vụ bất thường, những ước tính kế toán và đánh giá của các nhà quản lý vì đây là những vần đề có thể tạo nên sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính. Đây là phương thức tiếp cận kiểm toán “từ trên xuống”, bắt đầu bằng rủi ro kinh doanh và kết thúc ở báo cáo tài chính. Mô hình này được thể hiện ở hình 1.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 10 Đánh giá rủi ro kinh doanh chiến lược Đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trên báo cáo tài chính Đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trên báo cáo tài chính Các nhân tố ảnh hưởng Các nhân tố ảnh hưởng đến đến rủi ro tiềm tàng rủi ro kiểm soát Rủi ro Rủi ro Rủi ro Rủi ro kiểm toán tiềm tàng kiểm soát phát hiện Hình 1.1 Tiếp cận kiểm toán theo mô hình rủi ro kinh doanh 1.2 Định nghĩa và sự cần thiết đánh giá và đối phó rủi ro 1.1 Định nghĩa rủi ro Định nghĩa về rủi ro rất đa dạng và phong phú, cho đến nay có thể chia thành hai trường phái lớn là trường phái truyền thống (hay còn gọi là trường phái tiêu cực) và trường phái trung hòa.1 Theo trường phái truyền thống Theo trường phái truyền thống, rủi ro được xem là sự không may, sự tổn thất, sự mất mát, nguy hiểm… Theo Từ điển tiếng Việt, “rủi ro là điều không lành, không tốt, bất ngờ xảy đến”. Theo từ điển Oxford: “rủi ro là khả năng gặp nguy hiểm hoặc bị đau đớn, thiệt hại”. Một số các khái niệm tương tự được đưa ra như: “rủi ro là sự LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 11 bất trắc, gây ra mất mát, hư hại” hay “rủi ro là yếu tố liên quan đến nguy hiểm, sự khó khăn hoặc điều không chắc chắn”. Như vậy, nhìn chung, theo quan điểm này, rủi ro được xem là sự không may mắn, sự tổn thất mất mát, nguy hiểm, điều không lành, điều không tốt, bất ngờ xảy đến, là sự tổn thất về tài sản hay là sự giảm sút lợi nhuận thực tế so với lợi nhuận dự kiến.
Rủi ro còn được hiểu là những bất trắc ngoài ý muốn xảy ra trong quá trình kinh doanh, sản xuất của công ty, tác động xấu đến sự tồn tại và phát triển của một công ty.