CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ VIỆC VẬN DỤNG CÁC KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1Khái quát về bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính 1.1 Khái niệm bằng chứng kiểm toán Để đánh giá, nhận xét và đưa ra ý kiến về BCTC của đơn vị được kiểm toán, KTV cần phải thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán liên quan đến BCTC. Bằng chứng kiểm toán rất đa dạng cả về loại bằng chứng, nguồn gốc hình thành và cách thức thu thập. Mỗi loại bằng chứng có tác động khác nhau tới việc hình thành ý kiến kiểm toán. KTV khi tiến hành thu thập bằng chứng phải xem xét đến tính hiệu lực, tính đầy đủ và số lượng bằng chứng cần thu thập.
Bằng chứng kiểm toán cần phải được thu thập và đánh giá đúng nhằm đảm bảo cho kết luận kiểm toán là xác đáng. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 500 có quy định: “Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin mà kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên và dựa trên các thông tin này kiểm toán hình thành nên ý kiến của mình”.2 Ý nghĩa của bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính Xét về thực chất, kiểm toán BCTC chính là quá trình KTV thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến nhận xét của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán là cơ sở để chứng minh cho các nhận định của KTV về BCTC của đơn vị. Xuất phát từ ý nghĩa và tầm quan trọng của các bằng chứng kiểm toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 500 đã quy định và yêu cầu: “KTV và công ty kiểm toán phải thu thập SV: Trương Thị Liên 4 Lớp: CQ48/22.05 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Học viện Tài chính Luận văn tốt nghiệp đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về BCTC của đơn vị được kiểm toán”.
Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ sách kế toán, BCTC và các thông tin tài liệu từ những nguồn khác. Cũng cần lưu ý rằng, không phải tất cả các thông tin tài liệu mà KTV thu thập được trong quá trình kiểm toán tại đơn vị đều là các bằng chứng kiểm toán. Chỉ các thông tin và tài liệu mà KTV thu thập được có liên quan đến cuộc kiểm toán và được KTV sử dụng làm cơ sở để đưa ra các nhận xét của mình về BCTC của đơn vị mới là các bằng chứng kiểm toán.3 Phân loại bằng chứng kiểm toán a. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gốc của bằng chứng Bằng chứng kiểm toán dựa theo nguồn gốc của thông tin, tư liệu liên quan tới hoạt động của đơn vị và BCTC mà KTV thu được trong quá trình kiểm toán.
Bằng chứng kiểm toán do KTV tự tìm kiếm và khai thác: Đó là các bằng chứng thu được qua việc kiểm kê tài sản như kiểm kê tiền, hàng tồn kho tại đơn vị… Hay các bằng chứng thu được qua quan sát các hoạt động của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của KTV tại đơn vị. Và bằng chứng thu được từ việc tính toán lại các biểu tính toán của doanh nghiệp. Các bằng chứng kiểm toán này thường do các KTV áp dụng các kỹ thuật kiểm toán phù hợp và trực tiếp thu thập tại đơn vị được kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp: Đây là các bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba độc lập có quan hệ với đơn vị được kiểm toán cung cấp được TV thu thập.
Ví dụ như bằng chứng kiểm toán được cung cấp bởi ngân hàng, khách hàng mua hàng, nhà cung cấp, các số liệu thống kê chuyên ngành, các bằng chứng do chuyên gia cung cấp… Bằng chứng kiểm toán do đơn vị được kiểm toán cung cấp: Đây là các bằng chứng kiểm toán do các đơn vị được kiểm toán lập ra và được cung cấp cho SV: Trương Thị Liên 5 Lớp: CQ48/22.05 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Học viện Tài chính Luận văn tốt nghiệp KTV trong quá trình kiểm toán. Các bằng chứng thuộc loại này có thể là các sổ sách kế toán do đơn vị lập như sổ kế toán tổng hợp, sổ chi tiết, báo cáo tài chính, báo cáo quản trị… Các chứng từ, tài liệu do đơn vị phát hành và luân chuyển trong nội bộ như phiếu thu, phiếu chi, hóa đơn bán hàng… b. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo hình thức (loại hình) của bằng chứng Bằng chứng dạng vật chất: Là các bằng chứng mà KTV thu được trong quá trình thanh tra và kiểm kê các tài sản hữu hình như hàng tồn kho,tiền… Sau quá trình kiểm kê, KTV sẽ thu được biên bản kiểm kê hàng tồn kho, biên bản kiểm kê tiền mặt… Đây là loại bằng chứng có độ tin cậy cao do có sựu kiểm tra trực tiếp để xác minh sự tồn tại của tài sản. Bằng chứng dạng chứng từ tài liệu: Là bằng chứng mà KTV thu thập được do khách hàng cung cấp theo yêu cầu của KTV.
Các bằng chứng này thường là: ghi chép kế toán, báo cáo tài chính của doanh nghiệp, bản giải trình của giám đốc…, các tài liệu tính toán lại của KTV. Các bằng chứng có tính thuyết phục nhưng có độ tin cậy không cao bằng các bằng chứng vật chất. Bằng chứng thu được qua phỏng vấn: Là các bằng chứng mà KTV thu thập được thông qua việc xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn những người có liên quan đến tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán. KTV sẽ ghi chép lại những thông tin thu được qua phỏng vấn nhà quản lý, người thứ ba như khách hàng.
Bằng chứng này có độ tin cậy không cao bằng hai loại bằng chứng trên. Bằng chứng qua quan sát: Là bằng chứng mà KTV thu được qua quan sát thực tế tại đơn vị được kiểm toán như: quan sát nhà xưởng, hệ thống kiểm soát nội bộ… SV: Trương Thị Liên 6 Lớp: CQ48/22.05 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Học viện Tài chính Luận văn tốt nghiệp c. Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong kiểm toán BCTC Ngoài các kiểu bằng chứng kiểm toán cơ bản như đã trình bày ở trên, trong một số trường hợp đặc biệt KTV cần thu thập thêm một số bằng chứng kiểm toán khác. Ý kiến của chuyên gia: Do KTV không thể am tường tất cả mọi lĩnh vực của xã hội nên các chuẩn mực kiểm toán cho phép KTV được sử dụng ý kiến của những chuyên gia có năng lực, kiến thức, kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực chuyên môn nào đó, ngoại trừ lĩnh vực kế toán kiểm toán.
Ví dụ như đánh giá giá trị của một tài sản quý, công trình nghệ thuật… Giải trình của ban giám đốc: KTV cần phải thu thập bằng chứng về việc giám đốc đơn vị được kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bày trung thực và hợp lý BCTC phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành và đã phê duyệt BCTC. Vì thế, “KTV phải thu thập được các giải trình của giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán”. Tư liệu của KTV nội bộ: Bộ phận kiểm toán nội bộ được tổ chức là để phục vụ cho các nhu cầu và lợi ích của đơn vị, tuy nhiên kết quả kiểm toán của bộ phận này có thể vẫn hữu ích cho KTV độc lập cần quan tâm đến kết quả kiểm toán nội bộ khi chúng có liên quan đến công việc của mình. Tư liệu của các KTV khác: Vấn đề này phát sinh khi kiểm toán BCTC của một đơn vị có nhiều bộ phận (chi nhánh, công ty con, công ty liên doanh hay công ty thành viên của tập đoàn.) đã được kiểm toán bởi các KTV khác.
Trong trường hợp này, KTV kiểm toán cho đơn vị đó (gọi là kiểm toán viên chính) phải chịu trách nhiệm về ý kiến của mình đối với BCTC của toàn đơn vị. Thay vì phải thực hiện lại công việc kiểm toán tại các bộ phận, kiểm toán viên chính có thể sử dụng công việc của các kiểm toán viên khác. Để sử dụng tư liệu của SV: Trương Thị Liên 7 Lớp: CQ48/22.05 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Học viện Tài chính Luận văn tốt nghiệp kiểm toán viên khác, kiểm toán viên chính phải xác định ảnh hường của công việc do kiểm toán viên khác thực thi đến cuộc kiểm toán của mình.4 Yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 500, “Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự “đầy đủ” và tính “thích hợp” luôn đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản”.
Bằng chứng do KTV thu thập được dùng để giúp KTV đưa ra ý kiến trên BCTC vì vậy mà bằng chứng phải đảm bảo tính thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng được quy định bởi hai tính chất: sự đầy đủ và tính thích hợp. Sự đầy đủ Đầy đủ là yêu cầu về số lượng hay quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến, kết luận kiểm toán. Thông thường không có thước đo chung cho tính đầy đủ do nó đòi hỏi sự suy đoán nghề nghiệp của KTV.
KTV sẽ dựa trên mục địch của cuộc kiểm toán để đề ra tiêu chuẩn về tính đầy đủ của bằng chứng. Các yếu tố ảnh hưởng tới tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán bao gồm: + Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát: Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cao sẽ yêu cầu số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập là lớn tức là kích thước mẫu của các thử nghiệm sẽ lớn và ngược lại. + Tính trọng yếu: Các bộ phận trọng yếu trong BCTC, khi kiểm toán cũng yêu cầu KTV phải thu thập một lượng bằng chứng kiểm toán nhiều hơn để đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức độ chấp nhận được. Mặt khác, nếu căn cứ vào mức trọng yếu được phân bổ cho các bộ phận và khoản mục trên BCTC thì bộ phận nào có mức trọng yếu được phân bổ nhiều hơn thì trong quá trình SV: Trương Thị Liên 8 Lớp: CQ48/22.05 LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com Học viện Tài chính Luận văn tốt nghiệp kiểm toán, KTV cần phải thu thập một số lượng các bằng chứng kiểm toán ít hơn và ngược lại.