CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ NGOẠI TỆ VÀ TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TRONG KẾ TOÁN 1. Một số vấn đề chung về ngoại tệ: Theo định nghĩa trong chuẩn mực kế toán Việt Nam 10 “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái” thì: “Đơn vị tiền tệ kế toán là đơn vị tiền tệ được sử dụng chính thức trong việc ghi sổ và lập báo cáo tài chính” [6, đoạn 06]. Theo quy định trong Luật kế toán 2003, đơn vị tính sử dụng trong kế toán gồm: “Đơn vị tiền tệ là đồng Việt Nam (ký hiệu quốc gia là “đ”, ký hiệu quốc tế là “VND”)”. Trong trường hợp nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh là ngoại tệ, phải ghi theo nguyên tệ và Đồng Việt Nam theo tỷ giá thực tế hoặc quy đổi theo tỷ giá hối đoái do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh, trừ trường hợp pháp luật có quy định khác; đối với ngoại tệ không có tỷ giá hối đoái với đồng Việt Nam thì phải quy đổi thông qua một loại ngoại tệ có tỷ giá hối đoái với đồng Việt Nam.
Đơn vị kế toán chủ yếu thu, chi bằng ngoại tệ thì được chọn một loại ngoại tệ do Bộ Tài Chính quy định làm đơn vị tiền tệ để kế toán, nhưng khi lập báo cáo tài chính sử dụng tại Việt Nam phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá do Ngân hàng Nhà Nước Việt Nam công bố tại thời điểm khóa sổ lập báo cáo tài chính, trừ trường hợp pháp luật có quy định khác” [25, điểm 1, điều 11]. Như vậy, doanh nghiệp có thể sử dụng một đơn vị tiền tệ khác với đồng Việt Nam để làm đơn vị tiền tệ kế toán nhưng phải được sự chấp thuận của Bộ Tài Chính. Ngoại tệ là đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán của một doanh nghiệp [6, đoạn 06]. Thông tư 44/TC-TCDN ngày 8 tháng 7 năm 1997 “Hướng dẫn xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp nhà nước” quy định: “ Ngoại tệ là loại tiền khác với "Đồng" Việt Nam” [2, điểm 1.
Tỷ giá hối đoái là tỷ giá trao đổi giữa hai đơn vị tiền tệ. Tuy nhiên, thông tư 201/2009/TT-BTC ngày 15 tháng 10 năm 2009 “Hướng dẫn xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp”, có đưa ra định nghĩa về tỷ giá là: -5 “Tỷ giá hối đoái là tỷ giá trao đổi giữa hai loại tiền” [10, điều 2]. Theo người viết định nghĩa này không rõ ràng (tối nghĩa hơn) so với định nghĩa trong VAS 10, thể hiện ở thuật ngữ “hai loại tiền”. Bởi vì khi nói “hai loại tiền” thì người đọc cũng có thể hiểu là “tiền giấy” hoặc “tiền kim loại” chứ không hoàn toàn hiểu theo nghĩa là hai đơn vị tiền tệ (đồng tiền) khác nhau.
Chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch phát sinh từ việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi của cùng một lượng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế toán theo các tỷ giá khác nhau [6, đoạn 06]. Cũng giống như thông tư 44, thông tư 201 đưa ra định nghĩa: “chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch giữa tỷ giá ghi sổ kế toán với tỷ giá quy đổi tại thời điểm điều chỉnh của cùng một loại ngoại tệ” [1, điểm 1. Tỷ giá hối đoái cuối kỳ là tỷ giá hối đoái sử dụng tại ngày lập bảng cân đối kế toán [6, đoạn 06]. Thông tư 44 đưa ra quy định về tỷ giá cuối kỳ như sau: “Tỷ giá dùng để quy đổi số dư ngoại tệ cuối kỳ ra "Đồng" Việt Nam là tỷ giá chính thức do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm đó” [2, điểm 2].
Thông tư 201 quy định: “Tỷ giá quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam thực hiện theo quy định tại Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính về việc ban hành Chế độ kế toán doanh nghiệp. Ngoại tệ mà Ngân hàng Nhà nước Việt Nam không công bố tỷ giá quy đổi ra "Đồng" Việt Nam thì thống nhất quy đổi thông qua đồng đô la Mỹ theo tỷ giá giao dịch của ngân hàng mà doanh nghiệp mở tài khoản tại thời điểm thực tế phát sinh hoặc đánh giá lại số dư các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ [10, điều 3 và điều 4]. Theo ý kiến của cá nhân người viết, các định nghĩa trong VAS 10 có tính khái quát cao và phù hợp với thông lệ quốc tế hơn so với thông tư 44 và thông tư 201. Các định nghĩa trong VAS 10 phù hợp với tình hình kinh tế của Việt Nam và phản ánh tương đối đầy đủ thực tế của các doanh nghiệp.
Do vậy, các thuật ngữ trong các văn bản hướng dẫn về kế toán các giao dịch về ngoại tệ được ban hành sau VAS 10 thì nên nhất quán với các thuật ngữ của VAS 10 để tránh việc hiểu sai cũng như gây bối rối cho các doanh nghiệp khi áp dụng vào thực tiễn. Kế toán về các giao dịch bằng ngoại tệ Một giao dịch bằng ngoại tệ là giao dịch được xác định bằng ngoại tệ hoặc yêu cầu thanh toán bằng ngoại tệ, bao gồm các giao dịch phát sinh khi một doanh nghiệp: a. Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ mà giá cả được xác định bằng ngoại tệ; b. Vay hoặc cho vay các khoản tiền mà số phải trả hoặc phải thu được xác định bằng ngoại tệ; c.
Trở thành đối tác (một bên) của một hợp đồng ngoại hối chưa thực hiện; d. Mua hoặc thanh lý các tài sản; phát sinh hoặc thanh toán các khoản nợ xác định bằng ngoại tệ; e. Dùng một loại tiền tệ này để mua, bán hoặc đổi lấy một loại tiền tệ khác. Ghi nhận ban đầu Một giao dịch bằng ngoại tệ phải được hạch toán và ghi nhận ban đầu theo đơn vị tiền tệ kế toán bằng việc áp dụng tỷ giá hối đoái giữa đơn vị tiền tệ kế toán và ngoại tệ tại ngày giao dịch.
Tỷ giá hối đoái tại ngày giao dịch được coi là tỷ giá giao ngay; song doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái thực tế tại ngày giao dịch. Chẳng hạn, nếu tỷ giá hối đoái dao động nhỏ thì tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể được sử dụng cho tất cả các giao dịch phát sinh của mỗi loại ngoại tệ trong tuần hoặc tháng đó. Báo cáo tại ngày lập bảng cân đối kế toán Tại ngày lập Bảng cân đối kế toán: a. Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đoái cuối kỳ.
Các khoản mục tiền tệ là tiền và các khoản tương đương tiền hiện có, các khoản phải thu, hoặc nợ phải trả bằng một lượng tiền cố định hoặc có thể xác định được. Các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đoái tại ngày giao dịch. Các khoản mục phi tiền tệ là các khoản mục không phải là các khoản mục tiền tệ. Các khoản mục phi tiền tệ được xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá hối đoái tại ngày xác định giá trị hợp lý.
Giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể được trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. Giá trị ghi sổ của một khoản mục được xác định phù hợp với các chuẩn mực kế toán có liên quan. Chuẩn mực kế toán về ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái 1. Tại Việt Nam Bối cảnh ra đời của VAS 10: Trước khi VAS 10 ra đời, Bộ tài Chính đã ban hành nhiều văn bản pháp quy hướng dẫn việc hạch toán kế toán các giao dịch bằng ngoại tệ, như: “Chế độ kế toán doanh nghiệp” được ban hành theo Quyết định 1141/1995/QĐ-BTC ngày 01 tháng 11 năm 1995, thông tư 44/TC-TCDN ngày 08 tháng 7 năm 1997 hướng dẫn xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp nhà nước, thông tư 77/1998/TT- BTC ngày 06 tháng 6 năm 1998 hướng dẫn tỷ giá quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam sử dụng trong hạch toán ở doanh nghiệp,.
Với một loạt các văn bản hướng dẫn như vậy đã khiến cho các doanh nghiệp gặp không ít khó khăn trong việc tổ chức công tác hạch toán kế toán. Những năm 1996 – 1998, với sự trợ giúp của cộng đồng Châu Âu, dự án EUROTAPVIET đã giúp cho Việt Nam tiếp cận và tìm hiểu sâu hơn về hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế. Năm 1999, Bộ Tài Chính đã tiến hành soạn thảo và xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam trên cơ sở của chuẩn mực kế toán quốc tế, phù hợp với điều kiện kinh tế - xã hội - luật pháp của Việt Nam. -8 Vào ngày 31 tháng 12 năm 2001, Bộ tài Chính đã chính thức ban hành 4 chuẩn mực kế toán đầu tiên, đánh dấu cho sự ra đời của hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam.
Một năm sau, ngày 31 tháng 12 năm 2002, 6 chuẩn mực kế toán tiếp theo được ban hành, trong đó có VAS 10: “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái” và đến nay, đã có 26 chuẩn mực kế toán. Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái Chênh lệch tỷ giá hối đoái là chênh lệch phát sinh từ việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi của cùng một lượng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế toán theo các tỷ giá khác nhau. Theo VAS 10, chênh lệch tỷ giá hối đoái được xử lý như sau: (a) Trong giai đoạn đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh được phản ánh luỹ kế, riêng biệt trên Bảng Cân đối kế toán. Khi TSCĐ hoàn thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ giá hối đoái đã phát sinh được phân bổ dần vào thu nhập hoặc chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa là 5 năm.
(b) Trong giai đoạn sản xuất, kinh doanh, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh sẽ được ghi nhận là thu nhập, hoặc chi phí trong năm tài chính, ngoại trừ các trường hợp: sử dụng công cụ tài chính dự phòng rủi ro hối đoái; chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ về bản chất thuộc phần vốn đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo tại một cơ sở ở nước ngoài và các khoản nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán như một khoản hạn chế rủi ro cho khoản đầu tư thuần đó.