Chương 1: NỘI DUNG CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN QUỐC TẾ - ISA 701 1.1 Khái niệm các vấn đề kiểm toán quan trọng 1.1 Khái niệm Key audit matters (KAM) được định nghĩa là những vấn đề quan trọng nhất liên quan đến báo cáo tài chính của kỳ kế toán hiện tại, theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên. Về bản chất, KAM được lựa chọn từ những vấn đề mà kiểm toán viên có trách nhiệm trao đổi với ban Quản trị. KAM là khái niệm đầu tiên xuất hiện chính thức trong ISA 701 với cách định nghĩa ngắn gọn nhưng đầy đủ. Ngoài ra, ISA 701 chứa đựng khung lý thuyết về cách thức quyết định chọn lựa và trình bày KAM theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên.2 Mục đích ban hành của ISA 701 Chuẩn mực 701 là một trong số các chuẩn mực mới được phát hành hoặc sửa đổi liên quan đến trình bày báo cáo kiểm toán, phát hành bởi Hội đồng chuẩn mực Kế toán Kiểm toán Quốc tế vào tháng 1 năm 2015 sau hơn 3 năm hoàn thiện thông qua trao đổi với các kiểm toán viên.
Đây là câu trả lời của IAASB trước sự thay đổi của môi trường kiểm toán đang ngày một trở nên phức tạp và sự tăng cao trong nhu cầu thông tin của người sử dụng báo cáo tài chính. Mục đích của áp dụng chuẩn mực 701 là nhằm nâng cao giá trị trao đổi thông tin của báo cáo kiểm toán bằng cách nhấn mạnh các vấn đề cụ thể của doanh nghiệp và tăng cường sự minh bạch của quá trình kiểm toán; thông qua việc thực hiện kiểm toán và trình bày những vấn đề mà theo xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên là quan trọng nhất. ISA 701 được áp dụng khi kiểm toán các công ty niêm yết hoặc các công ty có lợi ích xã hội, công chúng. Nếu kiểm toán đối với các công ty khác ngoài công ty niêm yết, việc áp dụng chuẩn mực kiểm toán này là một sự chọn lựa của kiểm toán viên.S Đào Vũ Hoài Giang SVTH: Trương Thị Thiều Diễm 6 1.2 Cách thức xác định KAM Sau đây là sơ đồ 2 thể hiện quy trình ba bước xác định các vấn đề kiểm toán quan trọng mà ISA 701 hướng dẫn: Các vấn đề thu hút sự chú ý của kiểm toán viên trong cuộc kiểm toán Các vấn đề trao đổi với Ban Quản trị Các vấn đề quan trọng nhất KAM Sơ đồ 2: Tóm tắt ba bước xác định KAM 1.1 Xác định các vấn đề thu hút sự chú ý kiểm toán viên trong cuộc kiểm toán Đây là bước đầu tiên mà kiểm toán viên thực hiện trong quá trình xác định KAM, đó là xác định các khoản mục dấy lên sự nghi ngờ của kiểm toán viên về sự trung thực và hợp lý khi trình bày số liệu và thuyết minh trên báo cáo tài chính trong số những vấn đề mà kiểm toán viên có trách nhiệm trao đổi với Ban Quản trị.
Có ba loại vấn đề mà kiểm toán viên thường chú ý đến sau đây: Thứ nhất, những vấn đề ấy thường liên quan đến bản chất phức tạp của các chính sách kế toán, thuyết minh và ước tính kế toán quan trọng có mức độ cao của sự không chắc chắn mà Ban Quản trị áp dụng khi lập báo cáo tài chính hoặc những vấn đề yêu cầu kiểm toán viên phải đưa ra các xét đoán phức tạp hoặc có ảnh hưởng lan rộng tới báo cáo tài chính. Ví dụ như sự giảm giá trị của lợi thế thương mại, ánh giá giá trị hợp GVHD: Th.S Đào Vũ Hoài Giang SVTH: Trương Thị Thiều Diễm 7 lý của các công cụ tài chính chứng khoán, trích lập dự phòng cho hàng tồn kho lưu chuyển chậm, có dấu hiệu bị mất giá, đánh giá lại giá trị của tài sản cố định… Kiểm toán viên cũng nên xem xét đến các ước tính áp dụng mà khác biệt so với các công ty tương tự trong cùng chung một ngành. Nếu có sự khác biệt lớn giữa cách áp dụng của công ty và cách tính độc lập của kiểm toán viên, sự điều giải và thảo luận với Ban Quản trị cần được diễn ra. Người sử dụng báo cáo tài chính thường chú ý đến các ước tính kế toán vì so với các khoản mục khác, bản chất của ước tính phụ thuộc rất cao vào các quyết định, đánh giá mang tính chủ quan của Ban Quản trị hơn là những sự kiện, chứng từ rõ ràng và cụ thể; do đó khó có thể đo lường một cách chính xác.
Nói cách khác, không có một phương pháp thống nhất nào đưa ra để quyết định xem tính trung thực và hợp lý của ước tính kế toán. Ví dụ, hàng tồn kho được xác định theo giá trị ước tính hợp lý nếu nó được xác định là giá thấp hơn giữa giá gốc (giá phí hay giá thực tế) và giá trị thuần có thể thực hiện được; trong đó giá trị thuần có thể thực hiện được cũng xác định từ ước tính của Ban Quản trị (giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường trừ chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng). Do đó, ước tính có đúng hay hợp lý hay không là phụ thuộc nhiều vào chủ quan của mỗi người, việc tập trung chú ý vào các ước tính kế toán quan trọng sẽ giúp thu thập thông tin cần thiết và cơ sở liên quan ước tính ấy. Thứ hai, những vấn đề liên quan đến khoản mục được đánh giá chứa đựng rủi ro có sai sót trọng yếu cao hoặc chứa đựng rủi ro đáng kể theo dấu hiệu nhận biết và đánh giá rủi ro trong ISA 315 “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị”, thu hút sự chú ý của kiểm toán viên nhiều hơn những khoản mục khác.
Một khái niệm người viết muốn đề cập tới đó là phương pháp kiểm toán dựa trên mức độ rủi ro, theo phương pháp tiếp cận này, việc tìm hiểu khách hàng cũng như đánh giá toàn bộ rủi ro của hợp đồng kiểm toán trong kế hoạch kiểm toán là cơ sở của việc thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản, kiểm tra kiểm soát để thực hiện trong quá trình kiểm GVHD: Th.S Đào Vũ Hoài Giang SVTH: Trương Thị Thiều Diễm 8 toán. Theo ISA 315, việc xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, thông thường liên quan tới ước tính kế toán, khoản mục có sự không chắc chắn cao, các khoản mục đã được điều chỉnh trước đây hay giao dịch quan trọng phát sinh cuối năm bằng cách tìm hiểu môi trường và đặc điểm kinh doanh của khách, phỏng vấn Ban Quản trị mà theo xét đoán của kiểm toán viên có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn. Khi đã xác định có rủi ro đáng kể, kiểm toán viên đồng thời tìm hiểu hệ thống kiểm soát của đơn vị, đặc biệt các hoạt động kiểm soát cụ thể, có liên quan đến rủi ro đó. Trong nhiều trường hợp, những kết quả đánh giá rủi ro có thể làm thay đổi quan trọng kế hoạch ban đầu của cuộc kiểm toán, ISA 701 yêu cầu kiểm toán viên xem xét các sự kiện và tình huống dẫn đến thay đổi bằng cách thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán nhiều hơn so với thủ tục đề ra ban đầu.
Ngoài ra, rủi ro có gian lận xảy ra hoặc có dấu hiệu về sự không trung thực của Ban Giám đốc cũng có thể được xem xét như rủi ro trọng yếu cho dù những gian lận ấy thường đến từ mong muốn đạt được lợi ích chung cho công ty. Tuy nhiên, đó không nhất thiết phải là KAM nếu như không thu hút được sự chú ý của kiểm toán viên ( IAASB, 2015, ISA 70, A15, Trang 7). Thứ ba, các sự kiện xảy ra hoặc giao dịch lớn trong kỳ như với các bên liên quan hoặc với bên thứ ba trong kỳ hoạt động kinh doanh bình thường, các giao dịch bất thường hay giao dịch có bản chất đơn giản nhưng lại kết chuyển qua nhiều tài khoản khác nhau mà trọng yếu trong định lượng hoặc định tính cũng thu hút chú ý của các kiểm toán viên. Những giao dịch này thường ẩn dưới những vấn đề mới mẻ, phức tạp hoặc có sự bất thường trong dòng tiền so với các công ty còn lại trong ngành hay ít nhất là bất thường so với kì vọng, xét đoán kiểm toán viên, như sáp nhập, vay, đi vay, mua bán trong cùng tập đoàn, định giá lại tài sản, công cụ tài chính,… Hoặc đó cũng có thể là những thay đổi của nền kinh tế, chuẩn mực, pháp lý, ngành công nghiệp mà công ty hoạt động.
ảnh hưởng lớn tới các giả định và xét đoán của Ban Quản trị. Các sự kiện và vấn đề trên có thể dẫn đến việc kiểm toán viên điều chỉnh, thay đổi đáng kể trong bước đánh giá rủi ro và kế hoạch ban đầu đặt ra về phương pháp kiểm GVHD: Th.S Đào Vũ Hoài Giang SVTH: Trương Thị Thiều Diễm 9 toán, bao gồm cả những thay đổi đến từ sự yếu kém nghiêm trọng trong hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc gặp khó khăn trong việc thu thập bằng chứng. Do theo ISA 315, kiểm toán viên có thể thay đổi đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu vì các bằng chứng thu thập thêm trong suốt cuộc kiểm toán ( IAASB, 2015, ISA 701, A22, A23, trang 9). ISA 315 cũng yêu cầu kiểm toán viên viết thư quản lý cho Ban Quản trị về các thiếu sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ ngay khi phát hiện được mặc dù không cần phải trình bày những yếu kém trong hệ thống kiểm soát nội bộ lên báo cáo kiểm toán như một vấn đề quan trọng, nhấn mạnh.
Các vấn đề quan trọng cũng có thể là những khó khăn nhất định; do điều kiện bắt buộc không tránh khỏi hoặc do sự cản trở từ Ban Quản trị; mà kiểm toán viên gặp phải trong quá trình kiểm toán dẫn đến không thể thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở phát hành ý kiến kiểm toán cho dù kiểm toán viên có thể đã tiến hành các thủ tục thay thế. ( IAASB, 2015, ISA 701, đoạn 8(a), trang 3) ISA 701 chỉ ra một số khó khăn mà kiểm toán viên thường đối mặt khi thu thập bằng chứng như: + Giao dịch nội bộ, đặc biệt trong trường hợp kiểm toán viên gặp giới hạn khi thu thập đầy đủ bằng chứng chứng minh những giao dịch này được thực hiện như trên thị trường bình đẳng.