CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Khái quát về khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong Báo cáo tài chính 1. Khái niệm doanh thu Theo Đoạn 03, chuẩn mực kế toán số 14 - Doanh thu và thu nhập khác, trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu ”. Cũng theo chuẩn mực này, đoạn 04 có đề cập: “Doanh thu chỉ bao gồm tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được.
Các khoản thu hộ bên thứ ba không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp sẽ không được coi là doanh thu (VD: Đại lý thu hộ tiền bán hàng cho đơn vị gửi đại lý, thì doanh thu của người nhận đại lý chỉ là tiền hoa hồng đại lý được hưởng). Các khoản góp vốn của cổ đông hoặc chủ sở hữu làm tăng VCSH của doanh nghiệp nhưng không là doanh thu”. Phân loại doanh thu Cũng theo Chuẩn mực kế toán số 14, Doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm: - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽ thu được từ các giao dịch và các nghiệp vụ phát sinh doanh thu như bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp các dịch vụ cho khách hàng bao gồm cả các khoản phụ thu và phí thu thêm ngoài (nếu có). Nếu doanh nghiệp áp dụng việc tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu SVTH: Trương Thị Bích 4 Khóa luận tốt GVHD: ThS.
Nguyễn Trà trừ thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu chưa có thuế, đồng thời doanh nghiệp sử dụng “Hóa đơn GTGT”. Nếu doanh nghiệp áp dụng việc tính thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là doanh thu có tính thuế, đồng thời doanh nghiệp sử dụng “Hóa đơn bán hàng”. Đối với hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt hay thuế xuất nhập khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ mà doanh nghiệp thực hiện trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi nhận ban đầu bởi các khoản giảm trừ doanh thu.
Các khoản giảm trừ doanh thu, bao gồm: + Chiết khấu thương mại: Là khoản dịch vụ bán hạ giá niêm yết cho khách hàng mua với số lượng lớn. + Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do những hàng hoá kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc thị hiếu. + Hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán. - Doanh thu nội bộ là số tiền thu được do bán hàng hoá, sản phẩm cung cấp dịch vụ tiêu thụ nội bộ giữa các đơn vị trực thuộc trong cùng một công ty hay tổng công ty tính theo giá bán nội bộ.
- Doanh thu hoạt động tài chính là các khoản thu, bao gồm: + Tiền lãi: Là số tiền thu được phát sinh từ việc cho người khác sử dụng tiền, các khoản tương đương tiền hoặc các khoản còn nợ doanh nghiệp, như: lãi cho vay; lãi tiền gửi; lãi bán hàng trả chậm; trả góp; lãi đầu tư trái phiếu… + Tiền bản quyền: Thu nhập từ cho thuê tài sản, cho người khác sử dụng tài sản (bằng sáng chế, nhãn mác thương mại…) + Cổ tức, lợi nhuận được chia: Là số tiền lợi nhuận được chia từ việc nắm giữ cổ SVTH: Trương Thị Bích 5 Khóa luận tốt GVHD: ThS. Nguyễn Trà phiếu hoặc góp vốn. + Thu nhập về hoạt động + Thu nhập chuyển nhượng, cho thuê cơ sở hạ tầng. + Thu nhập về các hoạt động đầu tư khác.
+ Chênh lệch lãi do bán ngoại tệ. + Chênh lệch lãi chuyển nhượng, vốn. - Doanh thu từ các hoạt động bất thường (Thu nhập khác): là các khoản thu từ các hoạt động xảy ra không thường xuyên ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu, như: thu về thanh lý TSCĐ, nhượng bán TSCĐ; thu tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng; thu từ việc bán vật tư hàng hóa, công cụ dụng cụ đã phân bổ hết, các khoản phải trả nhưng không cần trả, nợ khó đòi đã xoá nay thu hồi được, hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho… 1. Đặc điểm Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ được trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, gồm doanh thu bán hàng – cung cấp dịch vụ, các khoản giảm trừ doanh thu và doanh thu thuần.
Doanh thu bán hàng - cung cấp dịch vụ là khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính, có quan hệ mật thiết đến kết quả lãi lỗ, là cơ sở để người sử dụng đánh giá về tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh của doanh nghiệp. Hệ thống chứng từ sổ sách sử dụng trong hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ - Chứng từ phản ảnh biến động của Doanh thu trong doanh nghiệp và là căn cứ để ghi sổ kế toán, chủ yếu gồm: + Bảng cân đối số phát sinh, báo cáo tài chính, báo cáo bán hàng. + Đơn đặt hàng của khách hàng; hợp đồng mua bán, cung cấp dịch vụ đã được ký kết. + Hoá đơn bán hàng, hoá đơn GTGT, chứng từ vận chuyển.
SVTH: Trương Thị Bích 6 Khóa luận tốt GVHD: ThS. Nguyễn Trà + Biên bản quyết toán, thanh lý hợp đồng. + Chứng từ thanh toán: Phiếu thu, giấy báo có kèm theo bản sao kê của ngân hàng. + Bảng kê doanh thu theo mặt hàng, theo loại dịch vụ, theo tháng, theo từng bộ phận.
- Sổ sách kế toán + Sổ cái các tài khoản cần thiết: 511, 111, 112, 131 + Sổ nhật ký bán hàng, nhật ký thu tiền. + Sổ chi tiết doanh thu, các khoản giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, chiết khấu thương mại. Nguyên tắc ghi nhận Theo chuẩn mực kế toán số 14 – Doanh thu và thu nhập khác, ta có: Doanh thu bán hàng: doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn các điều kiện sau: - Doanh thu chuyển giao phần lớn các rủi ro và lợi ích gắn với quyền sở hữu sản phẩm, hàng hóa: Để ghi nhận doanh thu, doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa cho người mua trong từng trường hợp cụ thể, thông thường thì thời điểm này trùng với thời điểm chuyển giao quyền sở hữu hay quyền kiểm soát. Những trường hợp được coi là doanh nghiệp còn phải chịu rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa dưới nhiều hình thức khác nhau, như: + Doanh nghiệp còn phải chịu trách nhiệm để đảm bảo cho tài sản được hoạt động bình thường mà việc này không nằm trong các điều khoản bảo hành thông thường.
+ Khi việc thanh toán tiền bán hàng còn chưa chắc chắn vì phụ thuộc vào người mua hàng hóa đó. + Khi hàng hóa được giao còn chờ lắp đặt và việc lắp đặt đó là một phần quan trọng của hợp đồng mà doanh nghiệp chưa hoàn thành. + Khi người mua có quyền hủy bỏ việc mua hàng vì một lý do nào đó được nêu SVTH: Trương Thị Bích 7 Khóa luận tốt GVHD: ThS. Nguyễn Trà trong hợp đồng mua bán và doanh nghiệp chưa chắc chắn về khả năng hàng bán có bị trả lại hay không.
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý như người sở hữu sản phẩm hàng hóa hoặc quyền kiểm soát sản phẩm hàng hóa (Lúc đó hàng hóa không còn là tài sản của đơn vị, giá trị của nó được chuyển vào chi phí và doanh thu được ghi nhận). - Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn: Doanh thu bán hàng được đo lường trên số lượng sản phẩm, hàng hóa bán ra và giá bán trên hóa đơn bán hàng. Khi hợp đồng quy định người mua được quyền trả lại sản phẩm, hàng hóa đã mua theo những điều kiện cụ thể, doanh nghiệp chỉ được ghi nhận doanh thu khi những điều kiện cụ thể đó không còn tồn tại và người mua không được quyền trả lại sản phẩm (trừ trường hợp khách hàng được quyền trả lại hàng hóa dưới hình thức đổi lại để lấy hàng hóa dịch vụ khác) - Doanh nghiệp đã thu, sẽ thu được lợi ích kinh tế từ việc bán hàng. Đối với những giao dịch mà chưa chắc chắn thu được lợi ích thì doanh thu được ghi nhận khi đã xử lý xong các yếu tố không chắc chắn.
- Xác định được chi phí liên quan đến việc bán hàng. Theo nguyên tắc phù hợp, doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời. Doanh thu cung cấp dịch vụ: Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác đinh một cách đáng tin cậy. Trường hợp cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ kế toán thì doanh thu được ghi nhận trong kỳ theo phần công việc đã hoàn thành tại ngày lập Bảng cân đối kế toán của kỳ kế toán đó.
Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xác định một cách đáng tin cậy, tức là nó thoả mãn 4 điều kiện sau: - Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn. Trường hợp giao dịch liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành trong kỳ. - Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ các giao dịch. SVTH: Trương Thị Bích 8 Khóa luận tốt GVHD: ThS.
Nguyễn Trà - Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập báo cáo kế toán. Điều này là cơ sở để doanh thu được xác định chắc chắn. - Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí hoàn thành giao dịch đó. Nguyên tắc hạch toán Theo thông tư TT89/2002/TT-BTC của Bộ tài chính ban hành hướng dẫn Chuẩn mực kế toán số 14 – Doanh thu và thu nhập khác, như sau: - Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là giá bán chưa có thuế GTGT.