Tổng quan nghiên cứu

Ngành kinh doanh du lịch Việt Nam sau giai đoạn đổi mới chứng kiến tốc độ tăng trưởng nhanh chóng với sự cạnh tranh gay gắt giữa các doanh nghiệp lữ hành và lưu trú. Tại Công ty Du lịch Việt Nam tại Đà Nẵng (VITOURS), một đơn vị có bề dày hoạt động gần 30 năm kể từ ngày thành lập 30/5/1975 và tái cấu trúc vào ngày 01/10/1999, quy mô kinh doanh không ngừng mở rộng với tổng doanh thu năm 2003 đạt trên 52,2 tỷ đồng. Trong đó, khối lữ hành đóng góp hơn 27,2 tỷ đồng (đạt 114,03% kế hoạch) và khối dịch vụ đóng góp hơn 25,0 tỷ đồng (đạt 104,13% kế hoạch). Tuy nhiên, trước sự biến động khó lường của môi trường du lịch do tính chất thời vụ, thiên tai và dịch bệnh, mô hình quản trị tài chính truyền thống đang bộc lộ nhiều điểm nghẽn nghiêm trọng.

Thực trạng công tác kế toán tại công ty chỉ dừng lại ở việc phản ánh chi phí theo yếu tố phục vụ kế toán tài chính, chưa phân loại chi phí theo cách ứng xử thành biến phí và định phí. Điều này khiến ban lãnh đạo không thể xác định chính xác số dư đảm phí và kết quả kinh doanh thực tế của từng bộ phận độc lập như Cụm khách sạn Tre Xanh, Khu du lịch Xuân Thiều, Chi nhánh Hà Nội, Chi nhánh Hội An hay Xí nghiệp vận chuyển du lịch.

Mục tiêu trọng tâm của đề tài là xây dựng hệ thống báo cáo bộ phận khoa học phục vụ quản lý nội bộ, bóc tách chi phí hỗn hợp và phân bổ định phí chính xác. Nghiên cứu được thực hiện trên phạm vi toàn bộ các đơn vị trực thuộc của công ty tại khu vực Đà Nẵng, Hà Nội và Hội An với nguồn số liệu hạch toán trong giai đoạn 2002 - 2004. Ý nghĩa thực tiễn của nghiên cứu giúp doanh nghiệp kiểm soát chặt chẽ tỷ suất sinh lời trên từng dịch vụ, tối ưu hóa hơn 15% định phí bất hợp lý và nâng cao năng lực điều hành trong nền kinh tế thị trường.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu được xây dựng trên nền tảng của lý thuyết kế toán quản trị chi phí và mô hình kế toán trách nhiệm (Responsibility Accounting), kết hợp với mô hình phân tích Chi phí - Khối lượng - Lợi nhuận (CVP). Trọng tâm của khung lý thuyết là thiết lập các trung tâm trách nhiệm, nơi người quản lý từng bộ phận phải chịu trách nhiệm trực tiếp về các khoản chi phí phát sinh dưới quyền kiểm soát của mình. Mô hình nghiên cứu vận dụng 5 khái niệm cốt lõi:

Thứ nhất, chi phí khả biến (biến phí) là các khoản chi phí thay đổi tỷ lệ thuận với mức độ hoạt động của đơn vị, ví dụ như chi phí nguyên vật liệu chế biến món ăn, đồ dùng phòng ngủ hay hoa hồng môi giới lữ hành.

Thứ hai, chi phí bất biến (định phí) gồm định phí trực tiếp phát sinh tại từng bộ phận (như khấu hao thiết bị chuyên dụng) và định phí chung của toàn doanh nghiệp (như chi phí quản lý văn phòng, quảng cáo toàn công ty).

Thứ ba, chi phí hỗn hợp bao gồm cả yếu tố biến phí và định phí, điển hình là chi phí điện thoại với mức thuê bao cố định hàng tháng và cước gọi biến đổi theo lưu lượng sử dụng.

Thứ tư, số dư đảm phí được xác định bằng chênh lệch giữa doanh thu và biến phí, là chỉ tiêu quyết định nguồn tài chính bù đắp định phí và tạo ra lợi nhuận thuần.

Thứ năm, tỷ lệ số dư đảm phí phản ánh phần trăm số dư đảm phí trên doanh thu, là công cụ đo lường mức độ nhạy cảm của lợi nhuận khi doanh thu biến động từ 5% đến 20%.

Phương pháp nghiên cứu

Nghiên cứu sử dụng kết hợp nguồn dữ liệu thứ cấp và dữ liệu sơ cấp được thu thập trong suốt timeline nghiên cứu từ quý 1 năm 2003 đến quý 2 năm 2004. Nguồn dữ liệu thứ cấp bao gồm toàn bộ báo cáo doanh thu tuần, báo cáo tài chính quý, báo cáo sản xuất kinh doanh theo yếu tố và sổ chi tiết tài khoản của các đơn vị trực thuộc. Nguồn dữ liệu sơ cấp được thu thập thông qua khảo sát thực địa, ghi chép nhật ký công việc của nhân viên bàn và đo lường thông số kỹ thuật tiêu thụ điện năng tại khách sạn Tre Xanh trung tâm.

Về cỡ mẫu và phương pháp chọn mẫu, đề tài áp dụng phương pháp chọn mẫu điển hình có chủ đích (purposive sampling) với cỡ mẫu gồm 3 khối kinh doanh chiến lược: Khối dịch vụ lưu trú (Khu du lịch Xuân Thiều và Cụm khách sạn Tre Xanh với quy mô 10 tầng), Khối chi nhánh lữ hành (Chi nhánh Hà Nội và Chi nhánh Hội An) và Khối vận tải (Xí nghiệp vận chuyển du lịch với hơn 15.298 km vận doanh trong kỳ khảo sát), thu thập 100% dữ liệu kế toán phát sinh trong 4 quý năm 2003. Lý do lựa chọn cỡ mẫu này là để bao quát toàn diện các hình thái kinh doanh dịch vụ đa dạng của một tập đoàn du lịch lữ hành.

Phương pháp phân tích được sử dụng là phương pháp phân tích cách ứng xử chi phí kết hợp phương pháp lập báo cáo bộ phận theo biến phí và phương pháp thống kê so sánh chỉ số tuyệt đối, tương đối. Lý do lựa chọn là vì phương pháp này cho phép bóc tách triệt để các chi phí hỗn hợp thành hai phần định phí và biến phí, loại bỏ các sai lệch của phương pháp kế toán toàn bộ truyền thống.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Quá trình khảo sát và phân tích dữ liệu thực tế tại công ty đã làm sáng tỏ 4 phát hiện quan trọng:

Một là, hệ thống báo cáo hiện hành làm méo mó nghiêm trọng kết quả kinh doanh của từng dịch vụ do phân bổ chi phí cào bằng. Cụ thể tại Khách sạn Tre Xanh trung tâm, toàn bộ mức khấu hao tòa nhà 10 tầng là 83,4 triệu đồng trong quý 4 năm 2003 đều bị tính gộp 100% vào chi phí dịch vụ lưu trú (ngủ), khiến lợi nhuận mảng buồng phòng bị giảm sút giả tạo, trong khi các mảng kinh doanh khác như nhà hàng ăn uống (chiếm 3/4 diện tích tầng 2), phòng massage (chiếm 1/3 diện tích tầng 3) và hội trường lại không bị tính chi phí khấu hao mặt bằng. Khi bóc tách lại theo diện tích sử dụng, khấu hao thực tế của dịch vụ ngủ chỉ là 55,6 triệu đồng (tương ứng 66,7% tổng diện tích), phần còn lại thuộc về hàng ăn 6,255 triệu đồng (7,5%), massage 2,78 triệu đồng (3,3%), hội trường 2,085 triệu đồng (2,5%) và bộ phận chung 15,849 triệu đồng (19,0%).

Hai là, công tác phân bổ chi phí tiền lương nhân viên phục vụ bàn chưa phản ánh đúng bản chất công việc. Thực tế quan sát cho thấy nhân viên bàn dành 50% thời gian (4/8) cho hoạt động ăn, 12,5% (1/8) cho hoạt động uống pha chế và 37,5% (3/8) cho hoạt động kinh doanh hàng hóa lưu niệm, nhưng khách sạn lại kết chuyển 100% tổng quỹ lương hơn 32 triệu đồng vào chi phí hàng ăn.

Ba là, chi phí điện năng là chi phí hỗn hợp phức tạp nhưng chưa được phân tách khoa học. Nghiên cứu đã xác định mức tiêu hao điện năng tại bộ phận chung lên tới 167,45 kWh/ngày từ 15 thiết bị chuyên dùng (điều hòa, thang máy, máy tính, máy bơm), tương đương định phí tiền điện 22,8 triệu đồng/quý (tính theo đơn giá 1.480 đồng/kWh trong 92 ngày), chiếm khoảng 18,6% tổng chi phí điện 122,5 triệu đồng của toàn khách sạn.

Bốn là, doanh nghiệp kiểm soát rất tốt việc lập kế hoạch doanh thu khi khối lữ hành đạt 114,03% và khối dịch vụ đạt 104,13% kế hoạch năm 2003, trong đó dịch vụ vé máy bay vượt tới 40,61%, dịch vụ massage karaoke vượt 25,33%. Tuy nhiên, công ty hoàn toàn bỏ trống khâu lập dự toán chi phí, dẫn đến việc không kiểm soát được mức độ gia tăng của định phí bộ phận.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân cốt lõi của những tồn tại trên xuất phát từ việc hệ thống kế toán của công ty từ trước đến nay chủ yếu được thiết kế để phục vụ mục đích báo cáo tài chính tuân thủ theo quy định của Nhà nước và cơ quan chủ quản, thay vì phục vụ công tác điều hành quản trị nội bộ. Kế toán máy đang áp dụng theo hình thức Chứng từ ghi sổ chỉ phân loại chi phí theo yếu tố đầu vào mà không tổ chức thu thập dữ liệu theo cách ứng xử chi phí.

Khi so sánh với các nghiên cứu tương đồng trong ngành du lịch khách sạn, thực trạng này phản ánh một xu hướng phổ biến ở các doanh nghiệp có nguồn gốc Nhà nước: các cấp quản lý cơ sở chỉ được giao chỉ tiêu doanh thu và công suất buồng phòng (đạt bình quân từ 59,2% đến 74,61% tại các khách sạn), nhưng không có công cụ đo lường mức độ kiểm soát chi phí thực tế.

Ý nghĩa quản trị của kết quả nghiên cứu là cung cấp cơ sở để tái định hình hệ thống thông tin kế toán. Về mặt trực quan hóa, toàn bộ dữ liệu này có thể được trình bày sinh động qua biểu đồ cột chồng (stacked bar chart) minh họa cơ cấu biến phí - định phí giữa các khách sạn và chi nhánh, kết hợp cùng bảng ma trận số dư đảm phí đa chiều. Việc trực quan hóa này giúp ban điều hành nhận diện ngay những mảng dịch vụ có tỷ lệ số dư đảm phí cao để ưu tiên nguồn lực marketing và mở rộng thị trường.

Đề xuất và khuyến nghị

Ban lãnh đạo công ty và các đơn vị thành viên cần nhanh chóng triển khai 4 nhóm giải pháp cụ thể:

Thứ nhất, chuẩn hóa quy trình phân loại và phân bổ chi phí theo cách ứng xử trên toàn hệ thống. Áp dụng ngay tiêu thức phân bổ chi phí khấu hao theo diện tích sử dụng mặt bằng (tách riêng cho dịch vụ ngủ 66,7%, ăn uống 7,5%, massage 3,3%, hội trường 2,5% và dùng chung 19%), phân bổ chi phí nhân viên bàn theo tỷ lệ thời gian phục vụ (12,5% cho pha chế, 50% cho ăn và 37,5% cho hàng hóa), và tách định phí điện chung 167,45 kWh/ngày. Target metric: hoàn thiện 100% danh mục định mức phân bổ trong vòng 60 ngày kể từ đầu quý 1 năm kế hoạch, do Phòng Kinh tế - Tài chính chủ trì phối hợp với Ban Giám đốc các khách sạn thực hiện.

Thứ hai, ban hành và áp dụng biểu mẫu Báo cáo bộ phận chuẩn hóa định kỳ theo tuần, tháng và quý cho từng đơn vị trực thuộc (khối lưu trú, lữ hành, vận tải) và Báo cáo thu nhập hợp nhất toàn công ty theo phương pháp số dư đảm phí. Target metric: giảm thời gian tổng hợp báo cáo quản trị từ 15 ngày xuống dưới 5 ngày sau khi kết thúc kỳ kế toán, do Kế toán trưởng điều hành và Kế toán các đơn vị cơ sở thực hiện từ quý 2.

Thứ ba, xây dựng hệ thống dự toán chi phí toàn diện đi kèm với dự toán doanh thu, số khách và ngày khách. Thiết lập các hạn mức chi phí khả biến trên từng đơn vị khách và kiểm soát chặt chẽ định phí quản lý, đảm bảo tỷ lệ vượt định phí không quá 3% so với ngân sách được phê duyệt hàng năm. Ban Giám đốc công ty và các Trưởng phòng chức năng chịu trách nhiệm phê duyệt trước ngày 15 tháng 11 hàng năm.

Thứ tư, nâng cấp phần mềm kế toán máy hiện hành sang hệ thống thông tin kế toán quản trị tích hợp, cho phép tự động phân tách chi phí hỗn hợp và kết chuyển số liệu từ báo cáo tuần sang báo cáo số dư đảm phí tự động. Target metric: hoàn thành nghiệm thu và đào tạo 100% cán bộ kế toán trong thời gian 6 tháng do Tổ Công nghệ thông tin và Phòng Tài chính thực hiện.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Thứ nhất, Ban Giám đốc và Nhà quản trị doanh nghiệp lữ hành, khách sạn: Nghiên cứu cung cấp khung công cụ sắc bén để đánh giá chính xác hiệu quả sinh lời của từng chi nhánh, tuyến tour và khối buồng phòng, hỗ trợ ra quyết định đóng cửa hoặc mở rộng mảng dịch vụ dựa trên số dư đảm phí thay vì lợi nhuận kế toán thuần túy.

Thứ hai, Kế toán trưởng và Chuyên viên kế toán quản trị tại các doanh nghiệp dịch vụ: Luận văn cung cấp bộ biểu mẫu thực tế, phương pháp tính toán chi tiết bóc tách chi phí hỗn hợp (điện năng, tiền lương, khấu hao tài sản 10 tầng) có thể áp dụng trực tiếp vào thực tiễn doanh nghiệp mà không cần thử nghiệm lại từ đầu.

Thứ ba, Giảng viên, Nghiên cứu sinh và Học viên cao học chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán và Quản trị kinh doanh: Đề tài là tài liệu tham khảo thực chứng sâu sắc về cách thức chuyển đổi hệ thống kế toán tài chính truyền thống sang kế toán quản trị trong bối cảnh tái cơ cấu doanh nghiệp dịch vụ du lịch tại Việt Nam giai đoạn 2002 - 2004.

Thứ tư, Các cơ quan hoạch định chính sách du lịch và Hiệp hội doanh nghiệp: Tài liệu hỗ trợ xây dựng các hướng dẫn khung về quản trị chi phí và nâng cao năng lực cạnh tranh cho các đơn vị lữ hành, lưu trú địa phương trong điều kiện thị trường biến động từ 10% đến 30% mỗi năm.

Câu hỏi thường gặp

Báo cáo bộ phận khác biệt như thế nào so với Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tài chính truyền thống?

Báo cáo tài chính truyền thống tổng hợp chi phí toàn doanh nghiệp theo yếu tố đầu vào nhằm mục đích công bố ra bên ngoài và tính thuế. Ngược lại, báo cáo bộ phận bóc tách chi phí theo cách ứng xử thành biến phí và định phí trực tiếp cho từng đơn vị cơ sở, qua đó xác định số dư đảm phí và đánh giá đúng hiệu quả quản lý của từng giám đốc bộ phận.

Vì sao doanh nghiệp du lịch bắt buộc phải phân loại chi phí thành biến phí và định phí?

Doanh thu du lịch mang tính thời vụ rất cao, có thể dao động từ 30% đến trên 140% theo từng quý. Việc phân tách biến phí và định phí giúp nhà quản lý xác định được điểm hòa vốn, tính toán tỷ lệ số dư đảm phí để dự báo chính xác mức thay đổi của lợi nhuận khi lượng khách biến động mà không bị chi phí cố định làm sai lệch.

Làm thế nào để phân bổ chính xác chi phí khấu hao tòa nhà khách sạn 10 tầng cho các dịch vụ khác nhau?

Thay vì gán 100% khấu hao cho dịch vụ ngủ, doanh nghiệp cần căn cứ vào diện tích mặt bằng thực tế của 10 tầng. Tại Tre Xanh trung tâm, diện tích được chia cho hoạt động ngủ chiếm 66,7% (55,6 triệu đồng/quý), hàng ăn chiếm 7,5% (6,255 triệu đồng), massage tắm hơi chiếm 3,3%, hội trường chiếm 2,5% và bộ phận chung chiếm 19%.

Doanh nghiệp cần làm gì để bóc tách chi phí điện hỗn hợp giữa bộ phận trực tiếp và bộ phận chung?

Cần kiểm kê công suất và thời gian vận hành bình quân hàng ngày của các thiết bị dùng chung (như thang máy, điều hòa sảnh, máy vi tính). Tại khách sạn khảo sát, mức tiêu thụ chung được xác định là 167,45 kWh/ngày (tương đương 22,8 triệu đồng/quý), phần còn lại trong tổng 122,5 triệu đồng tiền điện được phân bổ là biến phí cho các bộ phận kinh doanh trực tiếp.

Tỷ lệ số dư đảm phí đóng vai trò gì trong việc ra quyết định điều hành giá và mở rộng tour tuyến?

Tỷ lệ số dư đảm phí phản ánh phần trăm lợi nhuận đóng góp trên mỗi 100 đồng doanh thu sau khi bù đắp biến phí. Khi khối lữ hành đạt doanh thu 27,2 tỷ đồng, chỉ tiêu này giúp ban giám đốc quyết định ngay các chính sách giảm giá linh hoạt cho khách đoàn hoặc đầu tư mở rộng các tour quốc tế có biên đóng góp cao.

Kết luận

  • Xây dựng thành công hệ thống báo cáo bộ phận toàn diện cho 3 khối kinh doanh chủ lực gồm lưu trú, lữ hành và vận chuyển tại công ty du lịch.
  • Giải quyết triệt để bài toán bóc tách chi phí hỗn hợp phức tạp, phân bổ khoa học định phí khấu hao tòa nhà 10 tầng (83,4 triệu đồng/quý) và định phí điện năng (167,45 kWh/ngày).
  • Khắc phục lỗ hổng quản trị khi chuyển đổi từ cơ chế chỉ lập kế hoạch doanh thu sang quản trị đồng thời cả doanh thu, dự toán chi phí và số dư đảm phí.
  • Thiết lập ma trận đánh giá hiệu quả kinh doanh của các trung tâm trách nhiệm dựa trên tỷ lệ số dư đảm phí, hỗ trợ ban điều hành tối ưu hóa nguồn lực.
  • Đóng góp mô hình kế toán quản trị mẫu mực có khả năng nhân rộng cho hơn 500 doanh nghiệp du lịch - khách sạn trên toàn quốc.

Lộ trình hoàn thiện và áp dụng toàn diện hệ thống báo cáo bộ phận nên được thực hiện theo giai đoạn 3 - 6 tháng, bắt đầu từ việc chuẩn hóa phân loại chi phí đến tự động hóa trên phần mềm kế toán. Các nhà quản trị du lịch và chuyên gia tài chính hãy chủ động tiếp cận và ứng dụng ngay mô hình báo cáo bộ phận để nâng cao năng lực kiểm soát chi phí, gia tăng lợi nhuận và kiến tạo lợi thế cạnh tranh bền vững cho doanh nghiệp ngay hôm nay.