PHẦN MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Ngày nay, kiểm toán đã và đang có sự thay đổi đáng kể nhằm thích ứng với những biến động của nền kinh tế thị trƣờng và sự phát triển mạnh mẽ của công nghệ thông tin. Một trong những thay đổi đó là sự chuyển đổi phƣơng pháp tiếp cận kiểm toán từ các phƣơng pháp tiếp cận truyền thống sang phƣơng pháp tiếp cận rủi ro. Phƣơng pháp tiếp cận rủi ro bắt đầu đƣợc một số CTKT lớn áp dụng vào cuối những năm 90 và trở nên phổ biến khi IAASB ban hành chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 315: Xác định và đánh giá rủi ro có SSTY thông qua hiểu biết đơn vị đƣợc kiểm toán và môi trƣờng của đơn vị và ISA 330: Biện pháp xử lý của kiểm toán viên đối với rủi ro đã đánh giá.
Nghiên cứu của nhiều tác giả (Phil Griffiths, 2005; Knechel, 2007; Prinsloo, 2008; Adam, 2012) cũng chỉ ra phƣơng pháp tiếp cận kiểm toán trên cơ sở rủi ro đem lại hiệu quả cao hơn so với các phƣơng pháp truyền thống do tập trung vào các rủi ro của khách hàng và thiết kế, thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp với rủi ro đã đánh giá. Tại Việt Nam, phƣơng pháp tiếp cận này chỉ thực sự đƣợc chú trọng khi Bộ Tài chính chính thức ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán mới có hiệu lực thi hành từ ngày 1/1/2014. Vì là phƣơng pháp tiếp cận mới nên chƣa có nhiều tác giả tại Việt Nam nghiên cứu một cách có hệ thống quy trình kiểm toán BCTC theo hƣớng tiếp cận rủi ro. Mặt khác, thực tiễn hoạt động kiểm toán cũng cho thấy nhiều CTKT, KTV Việt Nam chƣa thực sự thành thạo cách tiếp cận này trong quá trình kiểm toán cũng nhƣ chƣa áp dụng thống nhất cho tất cả các khách hàng.
Theo đó, nghiên cứu kiểm toán BCTC theo hƣớng tiếp cận rủi ro là cần thiết trong giai đoạn hiện nay. Nhìn chung, về cơ bản các bƣớc trong quy trình kiểm toán đƣợc áp dụng thống nhất cho các khách hàng. Tuy nhiên, do có sự khác biệt trong đặc điểm của mỗi khách thể kiểm toán và đƣợc thực hiện bởi những chủ thể kiểm toán khác nhau nên việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán sẽ có sự khác biệt. Và trong phạm vi nghiên cứu này, tác giả lựa chọn chủ thể kiểm toán là kiểm toán độc lập và khách thể kiểm toán là DNBH vì những lý do sau: Một là, BCTC của DNBH là đối tƣợng bắt buộc phải kiểm toán.
Tính chất bắt buộc này xuất phát từ vai trò của bảo hiểm là “tấm lá chắn” kinh tế, góp phần mang lại sự an toàn về tính mạng, sức khỏe con ngƣời, của cải vật chất cho xã hội, tăng thu cho ngân sách nhà nƣớc và tạo công ăn việc làm cho ngƣời lao động. Hay nói cách khác, bảo hiểm có sức ảnh hƣởng sâu rộng đến kinh tế - đời sống - xã hội của 2 một quốc gia. Hơn nữa, tại Việt Nam thị trƣờng bảo hiểm còn bộc lộ nhiều hạn chế nhƣ hiện tƣợng cạnh tranh không lành mạnh ngày càng phổ biến, hành vi trục lợi ngày càng tinh vi, năng lực hoạt động của DNBH và hệ thống giám sát nội bộ, quản trị rủi ro còn kém hiệu quả. Điều này cho thấy vai trò của kiểm toán đối với BCTC của DNBH càng phải đƣợc khẳng định.
Hai là, kinh doanh bảo hiểm là một lĩnh vực rộng, tiềm ẩn nhiều rủi ro, hàm chứa nhiều mối quan hệ pháp lý, kỹ thuật nghiệp vụ đặc trƣng, thuật ngữ chuyên môn khó hiểu cũng nhƣ tính chất phức tạp trong công tác xử lý nghiệp vụ, hạch toán kế toán. Điều này ảnh hƣởng rất lớn đến kiểm toán và buộc KTV phải có một sự hiểu biết sâu rộng về DNBH cũng nhƣ nhận diện, đánh giá các loại rủi ro làm ảnh hƣởng trọng yếu đến BCTC. Vì vậy, mặc dù KTV có thể sử dụng nhiều cách tiếp cận khác nhau để kiểm toán BCTC DNBH nhƣng cách tiếp cận kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro là phù hợp nhất. Ba là, BCTC của DNBH có thể đƣợc kiểm toán bởi kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nƣớc và kiểm toán nội bộ.
Tuy nhiên, chỉ có những DNBH có thiết lập bộ phận kiểm toán nội bộ thì mới có thể kiểm toán BCTC và cũng không phải BCTC của các DNBH đều thuộc đối tƣợng của kiểm toán nhà nƣớc. Trong khi với kiểm toán độc lập, đây là đối tƣợng bắt buộc phải kiểm toán hằng năm. Vì vậy, nghiên cứu kiểm toán BCTC DNBH do kiểm toán độc lập thực hiện sẽ là bức tranh rõ nét nhất về thực trạng kiểm toán BCTC theo hƣớng tiếp cận rủi ro. Bốn là, thực trạng kiểm toán BCTC DNBH do kiểm toán độc lập thực hiện vẫn còn hạn chế.
Theo kết quả thanh tra của cơ quan chức năng nhà nƣớc trong những năm gần đây cho thấy còn tồn tại nhiều sai phạm trên BCTC của DNBH mặc dù các BCTC này đã đƣợc kiểm toán bởi các CTKT độc lập. Điển hình, kết quả kiểm toán nhà nƣớc đối với BCTC có niên độ 2011, 2012, 2013 của DNBH Pjico và DNBH Bảo Minh đã chỉ ra những sai phạm trong đối chiếu, xác nhận công nợ, trích lập dự phòng phải thu khó đòi, trích lập các quỹ dự phòng nghiệp vụ, phản ánh thu nhập và chi phí dẫn đến phải điều chỉnh BCTC. Hay năm 2016, Cục Quản lý, giám sát bảo hiểm đã thực hiện thanh tra và công bố sai phạm của 7 DNBH và 13 doanh nghiệp môi giới bảo hiểm. Đồng thời, kiến nghị chấn chỉnh công tác hạch toán kế toán, xử lý về mặt tài chính, điều chỉnh tăng thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp 10,46 tỷ đồng, kê khai bổ sung thuế thu nhập doanh nghiệp 1,17 tỷ đồng.
Kết quả này làm giảm độ tin cậy của BCTC và đặt ra yêu cầu không chỉ đối với DNBH mà còn cả với CTKT và KTV cần nêu cao hơn nữa tinh thần trách nhiệm trong quá trình kiểm toán và nhất thiết phải có những giải pháp hoàn thiện. 3 Năm là, tính tất yếu phải nâng cao chất lƣợng kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán BCTC DNBH nói riêng. Việt Nam đang trong quá trình hội nhập quốc tế. Trong đó, việc gia nhập Hiệp định đối tác kinh tế xuyên Thái Bình Dƣơng (TTP) và Cộng đồng kinh tế chung ASEAN (AEC) sẽ tạo ra những yêu cầu khắt khe hơn trong lĩnh vực kiểm toán và buộc các CTKT, KTV phải nỗ lực hơn nữa trong việc nâng cao chất lƣợng kiểm toán.
Tóm lại, từ những phân tích trên đây tác giả xác định luận án tiến sĩ của mình với đề tài: “Kiểm toán báo cáo tài chính các doanh nghiệp bảo hiểm ở Việt Nam” trên góc độ nghiên cứu quy trình kiểm toán BCTC DNBH theo hƣớng tiếp cận rủi ro do kiểm toán độc lập thực hiện và các nhân tố ảnh hƣởng đến chất lƣợng kiểm toán BCTC DNBH để có giải pháp hoàn thiện và nâng cao chất lƣợng kiểm toán BCTC DNBH một cách toàn diện. Tổng quan nghiên cứu 2. Các nghiên cứu nƣớc ngoài Kiểm toán Báo cáo tài chính Cùng với sự phát triển của kiểm toán nói chung, kiểm toán BCTC cũng không ngừng phát triển và đƣợc hệ thống hóa về mặt lý luận trong các giáo trình kiểm toán hay trong các văn bản hƣớng dẫn thực hiện kiểm toán của các chuyên gia, tổ chức nghề nghiệp kiểm toán và từ các tập đoàn kiểm toán lớn. Tiêu biểu là các ấn phẩm: Audting contemporary systems, Theory and Pratice của Ann Neale (1991); Auditing Theory của Taylor & Francis (2015); Audit Sampling Guide, AICPA (1983); Handbook of International Quality Control Auditing, Review, Other Assurance and Related Service Pronouncements, IAAB (2014).
Nhìn chung các tài liệu này đã cung cấp đầy đủ kiến thức mang tính lý thuyết về bản chất, mục tiêu và đối tƣợng kiểm toán BCTC, về phƣơng pháp và kỹ thuật kiểm toán, về quy trình kiểm toán BCTC. Trên phƣơng diện thực nghiệm, kiểm toán BCTC cũng đƣợc rất nhiều cá nhân, tổ chức nghiên cứu. Tuy nhiên, các nghiên cứu này không đi theo hƣớng tổng thể mà tập trung vào từng khía cạnh cụ thể của kiểm toán BCTC và trong nội hàm nghiên cứu này, tác giả đề cập đến hai nội dung chính có liên quan đến luận án. Một là, nghiên cứu kỹ thuật, thủ tục và quy trình kiểm toán BCTC theo hướng tiếp cận rủi ro.
Kiểm toán theo hƣớng tiếp cận rủi ro bắt đầu xuất hiện vào cuối những năm 90 và Bell & cộng sự (1997) là ngƣời đầu tiên đề cập đến phƣơng pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro chiến lƣợc thông qua việc tìm hiểu thực tế quy trình kiểm toán do công ty kiểm toán KPMG thực hiện. Theo tác giả, thay vì thực 4 hiện kiểm toán theo cách tiếp cận truyền thống dựa trên việc kiểm tra các nghiệp vụ và số dƣ để suy ra các thông tin trên BCTC, KTV tìm hiểu chiến lƣợc kinh doanh của khách hàng, những rủi ro đe dọa sự thành công của chiến lƣợc, phản ứng của họ đối với rủi ro và xác định ảnh hƣởng của các rủi ro đó có dẫn đến các sai lệch trọng yếu trên BCTC không. Sau đó, thiết kế các thủ tục kiểm toán để xử lý rủi ro theo hƣớng tăng TNCB đối với các nghiệp vụ không thƣờng xuyên, chỉ thực hiện TNKS đối với các nghiệp vụ thƣờng xuyên. Nhƣ vậy, sẽ giảm đƣợc rủi ro kiểm toán và tăng tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán.
Bổ sung cho nghiên cứu này, Salterio and Weirich (2002) xem xét sự khác biệt giữa phƣơng pháp tiếp cận kiểm toán truyền thống (TBA) với phƣơng pháp tiếp cận dựa trên hệ thống chiến lƣợc (SSA). Phƣơng pháp SSA đòi hỏi KTV phải có một sự hiểu biết sâu rộng về khách hàng và có kỹ năng xét đoán chuyên môn, kỹ năng đánh giá tốt. Đồng thời, tác giả mô tả hƣớng tiếp cận kiểm toán theo SSA với 4 giai đoạn: phân tích chiến lƣợc, phân tích quy trình kinh doanh, đánh giá rủi ro và xem xét hiệu quả kinh doanh. KTV sẽ phải sử dụng kỹ thuật phân tích cho cả 4 giai đoạn này.
Trong đó có sử dụng những kỹ thuật phân tích phức tạp dùng trong quản trị doanh nghiệp nhƣ phân tích PEST và Five Forces Model. Thực hiện kiểm toán BCTC theo hƣớng tiếp cận rủi ro nhận đƣợc sự đồng tình của rất nhiều tác giả đi sau nhƣ: Phil Griffiths (2005) nhận định: “kiểm toán trên cơ sở rủi ro không xuất phát từ thủ tục kiểm soát mà xuất phát từ mục tiêu của tổ chức và các rủi ro ảnh hƣởng tới mục tiêu đặt ra, từ đó đánh giá các hoạt động kiểm soát nhằm quản lý các rủi ro đó”.