CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM TOÁN BCTC THEO CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN MẪU VACPA 1.1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN LIÊN QUAN ĐẾN DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ 1.1 Khái quát chung về khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 1.1 Khái niệm Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS số 14 về Doanh thu và thu nhập khác (Ban hành và công bố theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính): “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.2 Phân loại Theo nội dung, doanh thu được phân thành những loại sau: Doanh thu bán hàng: Là doanh thu bán sản phẩm mà doanh nghiệp sản xuất ra, bán hàng hóa mua vào và bán bất động sản đầu tư. Doanh thu cung cấp dịch vụ: Là doanh thu thực hiện công việc đã thỏa thuận theo hợp đồng trong một hay nhiều kỳ kế toán như cung cấp dịch vụ vận tải, du lịch, cho thuê tài sản cố định theo phương thức cho thuê hoạt động… Doanh thu bán hàng nội bộ: Là doanh thu của các sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ tiêu thụ trong nội bộ của doanh nghiệp, hay lợi ích kinh tế thu được từ việc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ nội bộ giũa các đơn vị trực thuộc hạch toán phụ thuộc trong cùng một công ty tính theo giá bán nội bộ. Doanh thu hoạt động tài chính: Là doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức, hay lợi nhuận được chia và doanh thu hoạt động tài chính khác của doanh nghiệp.3 Đặc điểm Doanh thu về bán hàng và cung cấp dịch vụ được trình bày ở chỉ tiêu số 1, Mã số 01 trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo mẫu B 02-DN (Ban hành theo SVTH: Trần Thị Thanh Hoài Trang 3 Khóa luận tốt nghiệp GVHD: PGS.TS Phan Thanh Hải thông tư 200/2014/TT-BTC, Ngày 22/12/2014 của Bộ tài chính), bao gồm doanh thu BH & CCDV, các khoản giảm trừ doanh thu và doanh thu thuần. Theo đó, các chỉ tiêu được hiểu cụ thể như sau: - Doanh thu BH & CCDV (TK 511): Đây là chỉ tiêu bán hàng và cung cấp dịch vụ và doanh thu nội bộ khi thể hiện trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là số tiền thu được từ việc bán sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất ra, bán hàng hóa mua vào và bất động sản đầu tư…bao gồm các khoản trợ cấp, trợ giá mà doanh nghiệp được hưởng. Đối với doanh nghiệp là đối tượng chịu thuế giá trị gia tăng theo phương pháp khấu trừ, doanh nghiệp này không bao gồm thuế giá trị gia tăng. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là nguồn doanh thu chính trong quá trình kinh doanh của mỗi doanh nghiệp. - Ngoài ra còn có các khoản giảm trừ doanh thu, bao gồm: Chiết khấu thương mại (TK 5211): Là các khoản giảm giá mà doanh nghiệp cam kết giảm trừ, hoặc đã thanh toán cho người mua hàng do người mua hàng đã mua sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ với số lượng lớn và theo thỏa thuận bên bán sẽ dành cho bên mua một khoản chiết khấu thương mại (đã ghi trên hợp đồng kinh tế hoặc các cam kết mua, bán hàng hóa).
Hàng bán bị trả lại (TK 5212): Là giá trị số sản phẩm, hàng hóa bị khách hàng trả lại vì những nguyên nhân như: vi phạm hợp đồng kinh tế, hàng bị kém chất lượng, mất phẩm chất, không đúng loại, sai quy cách,… Giảm giá hàng bán (TK 5213): Là khoản giảm giá mà doanh nghiệp cung cấp cho khách hàng khi khách hàng mua sản phẩm, hàng hóa bị kém chất lượng, mất phẩm chất hay không đúng theo hợp đồng kinh tế hai bên đã cam kết ban đầu. - Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ: Là chỉ tiêu phản ánh giá trị của khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ sau khi trừ đi các khoản giảm trừ doanh thu phát sinh cùng kỳ sản phẩm, hàng hóa hay dịch vụ tiêu thụ (chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại) trong kỳ báo cáo. Chỉ tiêu này là căn cứ để tính kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Điều kiện để ghi nhận doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam – VAS số 14, để ghi nhận doanh thu bán hàng của doanh nghiệp, cần phải đồng thời thỏa mãn (5) điều kiện sau: SVTH: Trần Thị Thanh Hoài Trang 4 Khóa luận tốt nghiệp GVHD: PGS.TS Phan Thanh Hải (1) Doanh nghiệp đã chuyển giao một phần lớn lợi ích và rủi ro của sản phẩm, hàng hóa cho người mua.
(2) Doanh nghiệp không còn quyền sở hữu, quản lý và kiểm soát đối với hàng hóa, quyền này được chuyển giao sang người mua. (3) Có căn cứ tương đối chắc chắn về xác định doanh thu (4) Doanh nghiệp đã hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ việc bán hàng cho khách. (5) Dễ dàng xác định được các chi phí liên quan đến hình thành doanh thu. Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam – VAS số 14, để ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp, cần phải đồng thời thỏa mãn (4) điều kiện sau: (1) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn (2) Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó (3) Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế toán (4) Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó.4 Vai trò Doanh thu BH & CCDV là nguồn tài chính quan trọng của doanh nghiệp, giúp chi trả các khoản chi phí phát sinh trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.
Đây được xem là nguồn tài chính quyết định đến hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong kỳ kế toán tiếp theo. Tốc độ lưu chuyển vốn, vòng quay vốn càng tăng khi doanh nghiệp thực hiện việc có doanh thu bán hàng một cách thường xuyên. Điều này sẽ tạo điều kiện cho doanh nghiệp sử dụng vốn một cách hiệu quả, giảm chi phí vay vốn bên ngoài. Đây là căn cứ quan trọng để xác định kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ, giúp doanh nghiệp thực hiện nghĩa vụ với Nhà nước một cách một cách dễ dàng.
Doanh thu tăng dẫn đến lượng tiền doanh nghiệp thu về tăng và lượng hàng hóa bán ra cũng tăng kéo theo lợi nhuận của doanh nghiệp cũng tăng một cách tương ứng. Điều này chứng tỏ doanh nghiệp đã tạo được cho mình vị trí nhất định trong thị trường. Do đó, doanh nghiệp phải luôn quản lý doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ một cách hiệu quả. SVTH: Trần Thị Thanh Hoài Trang 5 Khóa luận tốt nghiệp GVHD: PGS.TS Phan Thanh Hải 1.5 Cách thức lập khoản mục Doanh thu BH&CCDV trên BCTC Tài khoản sử dụng: TK 511 “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” Bên Nợ Bên Có - Các khoản thuế gián thu phải nộp - Doanh thu bán sản phẩm, hàng hóa, (GTGT, TTĐB, XK, BVMT) tính trên bất động sản đầu tư và dịch vụ của doanh số bán trong kỳ doanh nghiệp thực hiện trong kỳ - Các khoản giảm trừ doanh thu (chiết hạch toán khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán trả lại) - Kết chuyển doanh thu thuần sang tài khoản 911 “Xác định kết quả kinh doanh” Tài khoản 511 không có số dư cuối kỳ 1.2 DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ VỀ VẤN ĐỀ KIỂM TOÁN BCTC 1.1 KSNB đối với kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Kiểm toán viên sử dụng Bảng đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng và bảng đánh giá rủi ro kiểm toán đối với khoản mục doanh thu BH & CCDV để phỏng vấn khách hàng.
Trên cơ sở đó để đưa ra kết luận về hệ thống KSNB của đơn vị. Việc kiểm tra hệ thống KSNB được khuyến nghị sử dụng trong trường hợp: • Thủ tục kiểm soát được kỳ vọng là hoạt động có hiệu quả • Các thủ tục kiểm tra cơ bản không thể giảm rủi ro có sai sót trọng yếu đến mức chấp nhận được do có quá nhiều nghiệp vụ phát sinh, giá trị nhỏ, hoặc được kiểm soát bằng hệ thống công nghệ thông tin. Trên cơ sở kết quả kiểm tra chọn mẫu, KTV phải kết luận là có tin tưởng vào thủ tục kiểm soát chính đã kiểm tra không? Nếu không tin tưởng vào hệ thống KSNB thì KTV sẽ phải thực hiện kiểm tra cơ bản ở mức cao. Ngược lại, thì thủ tục kiểm tra cơ bản có thể chỉ thực hiện ở mức trung bình hoặc thấp.
SVTH: Trần Thị Thanh Hoài Trang 6 Khóa luận tốt nghiệp GVHD: PGS.TS Phan Thanh Hải 1.2 Những rủi ro, sai phạm thường gặp khi kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Trên thực tế, các doanh nghiệp thường sử dụng các kỹ thuật gian lận trong lập BCTC theo hướng có lợi cho mình để thu hút vốn đầu tư của các cổ đông trên thị trường. Vì vậy, chỉ tiêu này thường có rủi ro tương đối cao và tiềm ẩn rất nhiều sai sót, gian lận bởi nó gắn liền với mục đích của việc lập BCTC. Chính vì lẽ đó, việc xem xét các rủi ro và sai phạm đối với khoản mục này sẽ luôn được các KTV đặc biệt chú ý. Những sai phạm thường gặp với khoản mục Doanh thu BH & CCDV đó là: Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu thực tế: Sai phạm này được hiểu là doanh thu đã được kế toán ghi nhận vào doanh thu những khoản thu trong khi chưa đáp ứng đủ các điều kiện để xác định là doanh thu như quy định của chuẩn mực kế toán hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách cao hơn so với doanh thu thực tế trên các chứng từ kế toán: hoá đơn, bảng báo giá sản phẩm… Các sai phạm trong trường hợp này có thể là do những nguyên nhân sau: - Ghi khống doanh thu: là ghi nhận doanh thu không thực tế vào sổ sách kế toán.
Các hình thức giả tạo doanh thu như thực hiện giao dịch với khách hàng giả mạo hoặc lập hóa đơn giả mạo với khách hàng có thật nhưng thực tế hàng hóa dịch vụ không chuyển giao. Sang đầu năm sau, doanh thu vẫn được ghi đảo để che giấu cho hành vi gian lận này.