CHƯƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ QUÁ TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH.1 KHÁI QUÁT VỀ KHOẢN MỤC HÀNG TỒN KHO.1 Đặc điểm về hàng tồn kho 1.1 Khái niệm, đặc điểm hàng tồn kho Theo chuẩn mực kế toán VAS02 thì hàng tồn kho là những tài sản: (a) Được giữ để bán trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường; (b) Đang trong quá trình sản xuất kinh doanh; (c) Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ. Hàng tồn kho bao gồm: - Hàng hóa mua về để bán: Hàng hóa tồn kho, hàng mua đang đi đường, hàng gửi đi bán, hàng gửi đi gia công chế biến; - Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán; - Sản phẩm dở dang: Sản phẩm chưa hoàn thành và sản phẩm đã hoàn thành chưa làm thủ tục nhập kho thành phẩm; - Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến và đã mua đang đi trên đường; - Chi phí dịch vụ dở dang. Nhóm Tài khoản hàng tồn kho được dùng để phản ánh trị giá hiện có và tình hình biến động hàng tồn kho của doanh nghiệp (nếu doanh nghiệp thực hiện kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên) hoặc được dùng để phản ánh giá trị hàng tồn kho đầu kỳ và cuối kỳ kế toán của doanh nghiệp (nếu doanh nghiệp thực hiện kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kiểm kê định kỳ). LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 5 Hàng tồn kho là chỉ tiêu tổng hợp phản ánh toàn bộ trị giá hiện có các loại hàng tồn kho của doanh nghiệp (sau khi trừ đi dự phòng giảm giá hàng tồn kho) đến thời điểm báo cáo.
Số liệu để ghi vào chỉ tiêu “Hàng tồn kho” là tổng số dư Nợ của các Tài khoản 151 “Hàng mua đang đi đường”, Tài khoản 152 “Nguyên liệu, vật liệu”, Tài khoản 153 “Công cụ, dụng cụ”, Tài khoản 154 “Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang”, Tài khoản 155 “Thành phẩm”, Tài khoản 156 “Hàng hóa”, Tài khoản 157 “Hàng gửi đi bán”, và Tài khoản 158 “Hàng hoá kho bảo thuế” trên Sổ Cái hoặc Nhật ký - Sổ Cái. Kế toán hàng tồn kho phản ánh trên các tài khoản thuộc nhóm hàng tồn kho phải được thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 02 “ Hàng tồn kho” về việc xác định giá gốc hàng tồn kho, phương pháp tính giá trị hàng tồn kho, xác định giá trị thuần có thể thực hiện được, lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho và ghi nhận chi phí. Trong một doanh nghiệp (một đơn vị kế toán) chỉ được áp dụng một trong hai phương pháp kế toán hàng tồn kho: Phương pháp kê khai thường xuyên, hoặc phương pháp kiểm kê định kỳ. Việc lựa chọn phương pháp kế toán hàng tồn kho phải được thực hiện nhất quán trong niên độ kế toán.
Khi xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, doanh nghiệp áp dụng theo một trong bốn phương pháp sau: Phương pháp tính theo giá đích danh, Phương pháp bình quân gia quyền, Phương pháp nhập trước, xuất trước và Phương pháp nhập sau, xuất trước. Việc lựa chọn phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho áp dụng tại doanh nghiệp phải được thực hiện nhất quán trong niên độ kế toán. Giá trị thuần có thể thực hiện được: là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường trừ đi chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và các chi phí ước tính cần thiết khác cho việc tiêu thụ chúng. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 6 Giá hiện hành: là khoản tiền phải trả để mua một loại hàng tồn kho tương tự tại ngày lập Bảng cân đối kế toán.
Hàng tồn kho được tính theo giá gốc. trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại. Trong doanh nghiệp thương mại, HTK bao gồm các hàng hóa mua về chờ bán; trong doanh nghiệp sản xuất thì đó có thể là nguyên vật liệu, nhiên liệu, công cụ dụng cụ chờ đưa vào sản xuất, bán thành phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành chờ bán.
Một số đặc điểm của Hàng tồn kho ảnh hưởng đến tính quan trọng của khoản mục này trong cả lĩnh vực kế toán và kiểm toán: + HTK thường chiếm tỷ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lưu động của một doanh nghiệp; các nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho thường phát sinh nhiều và liên quan đến nhiều kỳ, đến nhiều tài khoản kế toán. Việc hạch toán các nghiệp vụ này cũng là một điều không đơn giản, rất dễ xảy ra các hành động gian lận, sai sót trọng yếu về chi phí và kết quả kinh doanh, do đó ảnh hưởng đến mức độ trung thực và hợp lý của BCTC. + Việc tính toán và đánh giá HTK chịu sự chi phối của nhiều nguyên tắc kế toán (giá gốc, trọng yếu, thận trọng, nhất quán…) và cũng có rất nhiều phương pháp tính giá cho các loại HTK khác nhau (mua ngoài, tự sản xuất, khi xuất kho…). Công việc xác định chất lượng, giá trị, tình trạng HTK luôn là công việc khó khăn và phức tạp hơn so với các tài sản khác.
Việc phân loại và đánh giá hàng tồn kho là việc rất phức tạp, đôi khi đơn vị thường vận dụng một cách chủ quan, điều đó có thể dẫn đến những sai sót không đáng có. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 7 + HTK của doanh nghiệp thường liên quan đến nhiều loại, được quản lý và bảo quản ở nhiều địa điểm khác nhau (có thể là các địa điểm bên trong hoặc bên ngoài doanh nghiệp) và do nhiều người quản lý về mặt hiện vật. Do vậy việc kế toán hàng tồn kho về vật chất cũng như giá trị rất phức tạp, khả năng phát sinh các sai phạm là tương đối lớn. Ví dụ như: HTK có khả năng bị giảm giá trị so với giá trị sổ sách rất nhiều do hao mòn hữu hình và vô hình, nên dễ bị mất giá, hư hỏng hay lỗi thời… + Khoản mục hàng tồn kho liên quan trực tiếp đến nhiều khoản mục khác trong quá trình kiểm toán: khoản mục tiền, phải trả người bán, doanh thu, giá vốn hàng bán… Do vậy, khi kiểm toán khoản mục này, KTV cần xem xét chúng trong mối liên hệ với các khoản mục khác, đặc biệt là các sai sót mang tính dây chuyền, khả năng tham chiếu và sử dụng kết quả kiểm toán của các khoản mục khác liên quan.2 Kiểm soát nội bộ hàng tồn kho Để tổ chức thu nhận thông tin kế toán hàng tồn kho, các doanh nghiệp phải phản ánh các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh liên quan đến hàng tồn kho vào các chứng từ theo từng loại nghiệp vụ do Nhà nước quy định.
Trình tự xử lý và luân chuyển chứng từ nhập vật tư, sản phẩm, hàng hóa do doanh nghiệp sản xuất, gia công: (1) Căn cứ vào yêu cầu nhập kho vật tư, sản phẩm, hàng hóa do doanh nghiệp sản xuất, gia công hoàn thành, bộ phận sản xuất, gia công lập phiếu nhập kho làm ba liên có chữ ký của phụ trách bộ phận sản xuất. (2) Phiếu nhập kho được chuyển liên 2 và 3 xuống thủ kho để làm thủ tục nhập kho (3) Thủ kho ghi số lượng sản phẩm, hàng hóa nhập kho và ký vào hai liên phiếu nhập kho. Người nhập ký vào hai liên phiếu nhập kho rồi giữ liên ba của phiếu nhập kho. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.
Phiếu nhập kho được thủ kho giao cho kế toán hàng tồn kho. (5) Bộ phận kế toán chi phí sản xuất, giá thành chuyển tài liệu giá thành sản xuất của vật tư, sản phẩm, hàng hóa được sản xuất, gia công hoàn thành hoặc bộ phận liên quan cung cấp tài liệu về giá thành sản xuất kế hoạch cho kế toán hàng tồn kho để hoàn chỉnh phiếu nhập kho. (7) Phiếu nhập kho được chuyển cho bộ phận kế toán liên quan để ghi sổ kế toán liên quan. Phiếu nhập kho được chuyển về bộ phận kế toán hàng tồn kho để lưu giữ.
Trình tự xử lý và luân chuyển chứng từ nhập vật tư, hàng hóa do mua ngoài: (1) Khi xuất hiện nhu cầu vật tư, hàng hóa, bộ phận có nhu cầu lập phiếu yêu cầu. Phiếu yêu cầu được gửi tới phòng mua hàng hoặc phòng cung ứng vật tư được phụ trách phòng ký xác nhận. (2) Căn cứ vào phiếu yêu cầu hoặc kế hoạch mua vật tư, hàng hóa nhân viên phòng mua hàng hay phòng cung ứng làm các thủ tục để mua như thu thập báo giá, chọn và trình báo giá hợp lý nhất để trưởng phòng xác nhận và quyết định mua. (3) Phòng mua hàng lập hợp đồng để giám đốc ký hợp đồng với người bán.
Căn cứ vào hợp đồng đã ký, phòng mua hàng thông báo số lượng, thời hạn nhận hàng cho thủ kho. (4) Hàng được người bán giao đến thủ kho hoặc được nhân viên phòng mua hàng đưa về kho: phòng mua hàng lập phiếu nhập kho hai liên, rồi cùng người giao hàng hoặc người bán ký vào phiếu nhập kho. Liên 1 được chuyển LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 9 cho thủ kho, thủ kho nhập hàng và ghi số lượng thực nhập vào phiếu nhập kho và ký, sau đó căn cứ vào phiếu nhập kho để ghi vào thẻ (sổ) kho. (5) Người bán giao hóa đơn bán hàng hoặc hóa đơn GTGT cho nhân viên mua hàng, đại diện của phòng mua hàng ký vào hóa đơn mua hàng.
(6) Thủ kho chuyển phiếu nhập kho cho kế toán hàng tồn kho, phòng mua hàng chuyển phiếu yêu cầu, hóa đơn và hợp đồng cho kế toán hàng tồn kho. Kế toán HTK căn cứ vào những chứng từ trên để ghi vào sổ kế toán liên quan (nếu kế toán thủ công) hoặc nhập dữ liệu vào máy (nếu kế toán trên máy). (7) Kế toán HTK chuyển toàn bộ chứng từ của quá trình mua vật tư, hàng hóa cho bộ phận kế toán liên quan để ghi sổ kế toán liên quan rồi chuyển về cho kế toán hàng tồn kho. Trình tự xử lý và luân chuyển chứng từ xuất vật tư (1) Khi có nhu cầu sử dụng vật tư, bộ phận có nhu cầu lập phiếu yêu cầu có sự xác nhận của phụ trách kỹ thuật.
Phiếu yêu cầu được chuyển cho phòng cung ứng để phụ trách phòng cung ứng ký.