Tổng quan nghiên cứu

Trong nền kinh tế thị trường, ngành xây dựng cơ bản đóng vai trò nòng cốt trong việc kiến tạo cơ sở hạ tầng kỹ thuật và thúc đẩy tăng trưởng kinh tế xã hội. Tại các doanh nghiệp xây lắp, chi phí sản xuất thường chiếm tỷ trọng lớn từ 80% đến 90% tổng doanh thu của công trình. Tuy nhiên, các dự án xây dựng luôn mang tính đặc thù cao với quy mô vốn đầu tư từ hàng chục đến hàng trăm tỷ đồng, địa bàn thi công phân tán và chu kỳ kéo dài từ 12 tháng đến hơn 36 tháng. Những yếu tố này tiềm ẩn nguy cơ thất thoát, lãng phí nguyên vật liệu từ 5% đến 10% nếu hệ thống kế toán chi phí không được thiết lập chặt chẽ.

Vấn đề nghiên cứu trọng tâm là giải quyết sự bất cập giữa yêu cầu kiểm soát chi phí thực tế với mô hình hạch toán kế toán truyền thống vốn chỉ phục vụ mục tiêu lập báo cáo tài chính. Mục tiêu nghiên cứu cụ thể là hệ thống hóa cơ sở lý luận, khảo sát toàn diện thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành tại Công ty Cổ phần Đầu tư Xây dựng Bất động sản Lanmak, từ đó đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ. Phạm vi nghiên cứu tập trung vào các công trình xây lắp tiêu biểu do công ty thực hiện trong giai đoạn từ năm 2014 đến năm 2019, điển hình là Gói thầu số 01 Quốc lộ 1A đoạn từ Km 1392+000 đến Km 1397+000 cùng các dự án nhà ở cao tầng tại Hà Nội. Kết quả nghiên cứu mang ý nghĩa thực tiễn to lớn, hỗ trợ doanh nghiệp tiết giảm từ 3% đến 7% tổng chi phí xây lắp, đồng thời rút ngắn chu kỳ quyết toán công trình từ 180 ngày xuống dưới 45 ngày.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết áp dụng

Nghiên cứu vận dụng lý thuyết kế toán tài chính và kế toán quản trị hiện đại làm nền tảng phân tích. Về góc độ kế toán tài chính, chi phí sản xuất xây lắp được phân loại theo nội dung kinh tế thành 5 yếu tố cơ bản và theo mục đích công dụng thành 4 khoản mục chi phí gồm: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (Tài khoản 621), Chi phí nhân công trực tiếp (Tài khoản 622), Chi phí sử dụng máy thi công (Tài khoản 623) và Chi phí sản xuất chung (Tài khoản 627). Toàn bộ chi phí này được tổng hợp trên Tài khoản 154 để xác định giá trị sản phẩm dở dang và tính giá thành sản phẩm hoàn thành theo hướng dẫn của Thông tư 200/2014/TT-BTC.

Về góc độ kế toán quản trị, nghiên cứu triển khai mô hình phân loại chi phí theo cách ứng xử thành biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp. Khung lý thuyết tích hợp mô hình phân tích Mối quan hệ Chi phí - Khối lượng - Lợi nhuận (mô hình CVP), xác định điểm hòa vốn và doanh thu mục tiêu theo tỷ suất sinh lời trên doanh thu (ROS). Về phương pháp tính giá thành, lý luận kế toán xây lắp quy định 4 phương pháp chính gồm: phương pháp trực tiếp giản đơn, phương pháp tổng cộng chi phí theo từng tổ đội, phương pháp hệ số tỷ lệ và phương pháp tính giá thành theo định mức kinh tế kỹ thuật kết hợp Thông tư 06/2018/TT-BXD của Bộ Xây dựng.

Phương pháp nghiên cứu

Nguồn dữ liệu của đề tài bao gồm dữ liệu thứ cấp thu thập từ hệ thống sổ sách kế toán tổng hợp, sổ chi tiết các tài khoản chi phí, bảng thanh toán lương khoán, hồ sơ dự toán thiết kế và báo cáo tài chính đã kiểm toán giai đoạn 2014-2019 của Lanmak. Cỡ mẫu nghiên cứu bao gồm 1 gói thầu giao thông trọng điểm quy mô lớn và 4 chi nhánh xây lắp trực thuộc công ty. Phương pháp chọn mẫu điển hình có chủ đích được áp dụng nhằm đảm bảo dữ liệu mang tính đại diện cao cho các loại hình xây dựng dân dụng, công nghiệp và hạ tầng giao thông.

Phương pháp phân tích số liệu kết hợp giữa thống kê mô tả, phương pháp so sánh đối chiếu giữa dự toán định mức với chi phí thực tế phát sinh, cùng phương pháp phỏng vấn chuyên sâu 10 cán bộ quản lý gồm Giám đốc, Kế toán trưởng và các Chỉ huy trưởng công trường. Lý do lựa chọn tổ hợp phương pháp này là nhằm đánh giá chính xác độ tin cậy của thông tin kế toán và nhận diện các mắt xích làm phát sinh chi phí ngoài định mức. Toàn bộ quá trình thu thập và phân tích dữ liệu được thực hiện trong thời gian 18 tháng, từ đầu năm 2018 đến giữa năm 2019.

Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Những phát hiện chính

Phân tích dữ liệu thực tế tại Công ty Lanmak đã làm rõ 4 phát hiện quan trọng về cấu trúc chi phí và phương pháp hạch toán:

Thứ nhất, cơ cấu chi phí sản xuất xây lắp có sự phân hóa rõ rệt theo từng khoản mục. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chiếm tỷ trọng cao nhất, dao động từ 60% đến 68% tổng giá thành công trình; tiếp theo là chi phí nhân công trực tiếp chiếm từ 15% đến 20%; chi phí sử dụng máy thi công chiếm từ 8% đến 12%; chi phí sản xuất chung chiếm khoảng 7% đến 10%. Tại Gói thầu số 01 Quốc lộ 1A, tỷ trọng vật liệu thực tế đã vượt 3,2% so với dự toán ban đầu do biến động giá sắt thép và đá cấp phối.

Thứ hai, tổ chức kế toán tài chính được thực hiện theo hình thức Nhật ký chung tập trung, tuân thủ Thông tư 200/2014/TT-BTC. Công ty sử dụng phương pháp kê khai thường xuyên để hạch toán hàng tồn kho. Tuy nhiên, khâu kiểm kê vật tư chưa sử dụng tại hiện trường công trường vào cuối kỳ kế toán chưa được thực hiện triệt để, dẫn đến sự chênh lệch khoảng 2% đến 5% giữa giá trị xuất kho trên sổ sách với khối lượng thực tế cấu thành vào công trình.

Thứ ba, việc quản lý sản xuất theo phương thức giao khoán nội bộ cho các đội thi công áp dụng tỷ lệ khoán từ 85% đến 92% giá trị trúng thầu. Do các đội thi công không tổ chức bộ máy kế toán riêng, công ty sử dụng Tài khoản 141 để theo dõi tạm ứng. Quá trình thanh quyết toán chi phí khoán thực tế bị chậm trễ từ 3 đến 6 tháng do việc thu thập hóa đơn chứng từ từ các thầu phụ địa phương gặp nhiều vướng mắc.

Thứ tư, công tác kế toán quản trị chưa được hình thành độc lập. Doanh nghiệp chưa thiết lập hệ thống trung tâm chi phí để kiểm soát trách nhiệm của các đội trưởng thi công, chưa lập báo cáo biến động chi phí định kỳ hàng tháng và chưa áp dụng kỹ thuật phân tích hòa vốn cho từng hợp đồng nhận thầu.

Thảo luận kết quả

Nguyên nhân của những hạn chế trên xuất phát từ việc bộ máy kế toán của Lanmak chỉ có 6 nhân sự tại văn phòng trung tâm, phải xử lý khối lượng chứng từ phân tán trên nhiều địa bàn tỉnh thành. Độ trễ luân chuyển chứng từ từ công trường về phòng kế toán thường kéo dài từ 15 đến 30 ngày, khiến thông tin kế toán bị chậm, làm giảm hiệu lực của các quyết định quản trị.

So sánh với các nghiên cứu trước đây tại các doanh nghiệp xây lắp như Công ty Đầu tư Phát triển Nhà Hà Nội số 5 hay Công ty Lanmak 11, tình trạng thiếu vắng phân hệ kế toán quản trị là điểm yếu chung của hơn 80% doanh nghiệp xây dựng quy mô vừa tại Việt Nam. Về mặt trình bày, dữ liệu chi phí của Lanmak có thể được trực quan hóa rất hiệu quả thông qua biểu đồ cơ cấu chi phí sản xuất và bảng phân tích so sánh chênh lệch giữa giá trị dự toán với chi phí thực tế theo từng tháng thi công, giúp nhà quản trị nhận diện ngay các khoản mục vượt định mức.

Đề xuất và khuyến nghị

Nhằm tối ưu hóa công tác kế toán chi phí và quản trị giá thành tại Công ty Lanmak, nghiên cứu đưa ra 4 nhóm giải pháp hành động cụ thể:

  1. Hoàn thiện hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật và lập dự toán nội bộ: Phòng Kinh tế Kỹ thuật phối hợp cùng Phòng Kế toán rà soát, xây dựng bộ định mức tiêu hao nguyên vật liệu chính xác, phấn đấu hạ định mức tiêu hao vật tư từ 2% đến 3% so với định mức dự toán của Nhà nước. Mục tiêu này cần hoàn thành trong quý 1 năm 2020 để áp dụng cho tất cả các gói thầu mới.

  2. Thiết lập hệ thống trung tâm chi phí và kiểm soát trách nhiệm: Ban Giám đốc phê duyệt chuyển đổi 4 chi nhánh và các ban chỉ huy công trường thành các trung tâm chi phí độc lập. Đội trưởng công trường chịu trách nhiệm trực tiếp đối với các khoản lãng phí vật tư vượt ngưỡng 1,5% giá trị hợp đồng giao khoán.

  3. Chuẩn hóa chứng từ và rút ngắn chu kỳ luân chuyển thông tin: Ban hành quy chế tài chính nội bộ bắt buộc các đội thi công lập Phiếu báo vật tư còn lại cuối kỳ và Phiếu theo dõi lao động trực tiếp hàng tuần. Rút ngắn thời gian chuyển giao chứng từ về trụ sở chính từ 30 ngày xuống tối đa 7 ngày làm việc, triển khai trước tháng 6 năm 2020.

  4. Ứng dụng phần mềm kế toán quản trị và phân tích điểm hòa vốn CVP: Đầu tư nâng cấp phần mềm kế toán tích hợp phân hệ kế toán quản trị, tự động bóc tách chi phí dở dang trên Tài khoản 154 theo từng hạng mục đạt điểm dừng kỹ thuật. Định kỳ hàng quý lập Báo cáo biến động chi phí và phân tích độ nhạy biên lợi nhuận với mục tiêu duy trì tỷ suất ROS từ 5% đến 8% cho toàn công ty.

Đối tượng nên tham khảo luận văn

Nội dung nghiên cứu của luận văn mang lại giá trị thực tiễn cho 4 nhóm đối tượng cụ thể:

  1. Ban Lãnh đạo và Giám đốc Tài chính các doanh nghiệp xây dựng: Tài liệu cung cấp cơ sở phương pháp luận để thiết lập tỷ lệ giao khoán nội bộ tối ưu từ 85% đến 92%, đồng thời xây dựng quy trình kiểm soát thất thoát chi phí đầu tư trên các đại công trường.

  2. Kế toán trưởng và Chuyên viên kế toán phần hành xây lắp: Cung cấp cẩm nang thực hành chi tiết về việc mở sổ chi tiết các Tài khoản 621, 622, 623, 627, 154 và quy trình theo dõi tạm ứng giao khoán qua Tài khoản 141 và Tài khoản 136 đúng chuẩn mực Thông tư 200/2014/TT-BTC.

  3. Học viên cao học và Nghiên cứu sinh ngành Kế toán - Tài chính: Đóng vai trò là tài liệu tham khảo học thuật về mô hình kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị, phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang theo chi phí dự toán và tỷ lệ hoàn thành tương đương.

  4. Kỹ sư định giá và Chỉ huy trưởng công trường: Hỗ trợ phương pháp bóc tách khối lượng thi công thực tế, đối chiếu định mức hao phí theo Thông tư 06/2018/TT-BXD nhằm tối ưu hóa chi phí máy móc và nhân công tại hiện trường.

Câu hỏi thường gặp

  1. Tại sao chi phí nguyên vật liệu trực tiếp luôn chiếm tỷ trọng cao nhất trong giá thành sản phẩm xây lắp? Trong các công trình xây lắp, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp trên Tài khoản 621 chiếm từ 60% đến 68% giá thành do đặc thù khối lượng vật tư sử dụng như sắt thép, xi măng, đá, cát vô cùng lớn. Việc biến động giá vật liệu trên thị trường ảnh hưởng trực tiếp đến biên lợi nhuận của nhà thầu.

  2. Doanh nghiệp xây lắp nên lựa chọn phương pháp tính giá thành nào để đạt hiệu quả cao nhất? Phương pháp trực tiếp giản đơn kết hợp với phương pháp tính giá thành theo đơn đặt hàng là phù hợp nhất cho các công trình có dự toán riêng. Giá thành thực tế được tập hợp trực tiếp trên Tài khoản 154 từ khi khởi công đến khi nghiệm thu bàn giao toàn bộ hạng mục công trình.

  3. Kế toán xử lý chi phí giao khoán nội bộ cho đội thi công không có bộ máy kế toán riêng như thế nào? Kế toán sử dụng Tài khoản 141 mở chi tiết cho từng đội nhận khoán để phản ánh tạm ứng tiền và vật tư. Khi có biên bản nghiệm thu khối lượng hoàn thành, kế toán căn cứ bảng thanh toán để ghi nhận vào các Tài khoản 621, 622, 623, 627 và Tài khoản 1331 trước khi quyết toán tạm ứng.

  4. Phương pháp xác định giá trị sản phẩm xây lắp dở dang cuối kỳ nào mang lại độ chính xác cao? Đánh giá sản phẩm dở dang theo chi phí dự toán là phương pháp chuẩn xác nhất. Chi phí thực tế dở dang cuối kỳ được xác định bằng tỷ lệ giữa tổng chi phí thực tế phát sinh với tổng chi phí theo dự toán của toàn bộ khối lượng công trình, nhân với giá trị dự toán của phần việc chưa hoàn thành.

  5. Việc áp dụng mô hình phân tích CVP trong kế toán quản trị xây lắp mang lại lợi ích gì? Mô hình CVP giúp nhà quản trị xác định chính xác doanh thu hòa vốn và sản lượng hòa vốn cho từng gói thầu nhận thầu. Thông qua việc phân loại biến phí và định phí, công ty có thể chủ động đưa ra mức giá dự thầu cạnh tranh mà vẫn đảm bảo tỷ suất sinh lời ROS kỳ vọng từ 5% đến 8%.

Kết luận

  • Luận văn đã hệ thống hóa toàn diện cơ sở lý luận về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành trong ngành xây lắp theo định hướng kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị.
  • Phân tích sâu sắc thực trạng hạch toán tại Công ty Cổ phần Đầu tư Xây dựng Bất động sản Lanmak, chỉ rõ cơ cấu chi phí nguyên vật liệu chiếm từ 60% đến 68% và những hạn chế trong công tác luân chuyển chứng từ.
  • Đề xuất 4 nhóm giải pháp mang tính khả thi cao nhằm hoàn thiện quy trình kiểm soát chi phí trên các Tài khoản 621, 622, 623, 627, 154 và hệ thống giao khoán nội bộ qua Tài khoản 141.
  • Xây dựng mô hình trung tâm chi phí và ứng dụng kỹ thuật phân tích CVP nhằm hỗ trợ lãnh đạo doanh nghiệp kiểm soát chặt chẽ giá thành và tối ưu hóa lợi nhuận.
  • Lộ trình triển khai khuyến nghị được phân kỳ cụ thể cho giai đoạn 2020-2021 với mục tiêu giảm lãng phí vật tư xuống dưới 1,5% và chuẩn hóa 100% chứng từ kế toán chi phí tại hiện trường.