Tổng quan luận án

Tính cấp thiết của luận án xuất phát từ bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế đặt ra nhiều áp lực cạnh tranh đối với các doanh nghiệp sản xuất tại Việt Nam. Do thiếu hụt nguồn lực về vốn, công nghệ và còn hạn chế trong công tác quản trị, nguy cơ thua lỗ, tạm ngừng hoạt động hoặc giải thể ở mức cao. Theo số liệu của Tổng cục Thống kê giai đoạn 2010 - 2015, số lượng doanh nghiệp ngừng hoạt động và giải thể luôn ở mức cao (năm 2010 là 43.823 doanh nghiệp; 6 tháng đầu năm 2015 là trên 31.000 doanh nghiệp), trong đó doanh nghiệp có quy mô vốn đăng ký dưới 10 tỷ đồng chiếm tỷ trọng chủ yếu và doanh nghiệp hoạt động trên 3 năm thực hiện giải thể chiếm 76,2%.

Trong nền kinh tế, ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát là phân ngành kinh tế cấp 3 thuộc phân ngành cấp 2 (sản xuất đồ uống), nằm trong ngành cấp 1 là công nghiệp chế biến, chế tạo. Tỷ trọng giá trị sản xuất công nghiệp của ngành chiếm khoảng 5,6% - 6% tổng giá trị ngành công nghiệp cả nước, đóng góp ngân sách nhà nước trên 30 ngàn tỷ đồng mỗi năm, tương đương tỷ lệ khoảng 50% doanh thu tiêu dùng toàn ngành. Tuy nhiên, trong quý 1 năm 2015, trong khi toàn ngành công nghiệp chế biến, chế tạo có chuyển biến tích cực thì ngành sản xuất đồ uống tăng trưởng chậm ở mức 4,9%, mức tiêu thụ giảm -0,1% và lượng hàng tồn kho tăng cao 35,9%. Cùng với đó, làn sóng mua bán, sáp nhập và thâu tóm diễn ra mạnh mẽ: Tập đoàn Carlsberg thâu tóm Công ty TNHH Bia Huế, Uni-President mua lại thương hiệu Tribeco, Tổng công ty Cổ phần Bia - Rượu - Nước giải khát Sài Gòn đối mặt nguy cơ bị thâu tóm bởi doanh nghiệp nước ngoài. Về mặt pháp lý, Luật Kiểm toán độc lập và Luật Kế toán tại Việt Nam ban hành các quy định bắt buộc đối với đơn vị có lợi ích công và đơn vị kế toán về việc thiết lập, vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ. Mặc dù vậy, tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam, kiểm soát nội bộ chưa được quan tâm tương xứng và chưa có công trình nào nghiên cứu toàn diện việc hoàn thiện kiểm soát nội bộ trong phân ngành này.

Mục tiêu nghiên cứu của luận án gồm bốn nội dung:

  1. Hệ thống hóa và làm sáng tỏ các vấn đề lý luận cơ bản về kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp sản xuất nhằm định hướng cho các nội dung hoàn thiện kiểm soát nội bộ, phù hợp với đặc thù tổ chức sản xuất kinh doanh và tổ chức quản lý của các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam.
  2. Đánh giá được thực trạng về kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam.
  3. Đo lường được mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam.
  4. Đề xuất được các giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam.

Luận án giải quyết ba câu hỏi nghiên cứu:

  1. Thực trạng kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam hiện nay như thế nào?
  2. Các nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ có ảnh hưởng như thế nào đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam?
  3. Cần hoàn thiện kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam hiện nay như thế nào?

Đối tượng nghiên cứu là kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam. Phạm vi nghiên cứu được xác định cụ thể:

  • Phạm vi không gian: Các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam, không bao gồm các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài do nhóm doanh nghiệp nội địa có năng lực quản trị, công nghệ, vốn và khả năng cạnh tranh thấp hơn.
  • Phạm vi thời gian: Dữ liệu thứ cấp được thu thập trong giai đoạn 2010 - 2016; dữ liệu sơ cấp được thu thập qua cuộc khảo sát từ tháng 06/2016 đến tháng 06/2017.
  • Phạm vi nội dung: Tiếp cận kiểm soát nội bộ theo định hướng quản trị rủi ro nhằm đánh giá thực trạng và xây dựng giải pháp duy trì tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ.

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Luận án điểm lại lịch sử phát triển của kiểm soát nội bộ qua bốn giai đoạn: sơ khai, hình thành, phát triển và hiện đại. Khởi đầu từ định nghĩa của Henri Fayol (1917) về chức năng kiểm soát, đến năm 1936 Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) đưa ra định nghĩa đầu tiên giới hạn ở việc bảo vệ tiền và ghi chép sổ sách kế toán. Sự cố gian lận tài chính tại Công ty Dược phẩm McKesson & Robbins (thập niên 1920) dù được công ty kiểm toán Price Waterhouse kiểm toán đã thúc đẩy Ủy ban Thủ tục Kiểm toán (CAP) ban hành Báo cáo 29 (1958) phân biệt kiểm soát nội bộ quản lý và kiểm soát nội bộ kế toán, cùng Báo cáo 33 (1962). Tiếp đó, Đạo luật Chống hành vi hối lộ nước ngoài của Hoa Kỳ (1977) và sự ra đời của Ủy ban COSO năm 1987 dẫn đến Báo cáo COSO 1992 ("Kiểm soát nội bộ - Khuôn khổ hợp nhất").

Về các nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ, Arens và cộng sự (1988) trong tác phẩm "Auditing" phân chia hệ thống thành 3 yếu tố: môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và thủ tục kiểm soát. Quan điểm 3 yếu tố này được kế thừa tại Việt Nam bởi Nguyễn Viết Lợi và Đậu Ngọc Châu (2009), Phạm Bính Ngọ (2011), Nguyễn Thu Hoài (2011), Bùi Thị Minh Hải (2012), Nguyễn Thị Lan Anh (2013). Nguyễn Quang Quynh và Ngô Trí Tuệ (2012) bổ sung thành 4 bộ phận gồm môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ. Các nghiên cứu hiện đại chuyển dịch sang sử dụng khung COSO gồm 5 bộ phận như Jones (2008), Amudo & Inanga (2009), Sultana và Haque (2011), Hermanson (2012), Karagiogos & cộng sự (2014), Gramage và cộng sự (2014), Nguyễn Thị Thu Phương (2016), Chu Thị Thu Thủy (2016), Võ Thu Phụng (2016).

Về các nhân tố ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, Amudo và Inanga (2009) khảo sát 14 dự án công do Ngân hàng Phát triển Châu Phi tài trợ tại Uganda xác định 6 nhân tố (bổ sung công nghệ thông tin); Kumuthinidevi (2016) nghiên cứu các ngân hàng tư nhân tại Trincomalee; Sultana và Haque (2011) nghiên cứu 6 ngân hàng tư nhân niêm yết tại Bangladesh. Một số tác giả đề xuất thêm các yếu tố đặc thù: thể chế chính trị và nhóm lợi ích (Ho, 2016 tại các ngân hàng thương mại Việt Nam); quy tắc ứng xử, chính sách đạo đức, cơ cấu tổ chức (Lannoye, 1999); quy mô vốn đăng ký và sự quan tâm của kiểm toán độc lập (Mohammed Sadeq Hammed Rababa'h, 2014 tại các bệnh viện tư ở Jordan).

Về ảnh hưởng của kiểm soát nội bộ đến các khía cạnh doanh nghiệp:

  • Hiệu quả hoạt động và tài chính: Amudo và Inanga (2009), Muraleetharan (2011 khảo sát 181 nhân viên tại Jaffna), Eko và Hariyanto (2011 tại 35 quận thuộc Central Java, Indonesia), Shanmugam & cộng sự (2012 tại doanh nghiệp nhỏ và vừa Malaysia), Grace & Adebayo (2013 tại Ecobank Nigeria PLC), Olumbe (2012 tại 45 ngân hàng thương mại Kenya), Kamau Caroline Njeri (2014 tại 20 doanh nghiệp sản xuất ở Kenya), Mire (2016 tại Mogadishu - Somalia), Chu Thị Thu Thủy (2016), Võ Thu Phụng (2016 tại EVN).
  • Chất lượng thông tin báo cáo tài chính: Altamuro & Beatty (2010), Warren, Reeve, & Fees (2005), Wilkinson và cộng sự (2000), Ioan-Ovidiu Spatacean (2012), Arens và cộng sự (2012 liên quan đến các sai phạm tại Enron và WorldCom), Hayes (1995).
  • Quá trình kiểm toán: Terrell (1974), Murphy & Brown (1992), Fawzi Al Sawalqa & Atala Qtish (2012), Bagher & Narges (2015), Hung và Han (1995), Clay và Haskin (1981).

Bảng tổng hợp thang đo các nhân tố ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ trong y văn được tác giả hệ thống hóa như sau:

Nhân tố Nghiên cứu tiêu biểu Tiêu chí đo lường chính Chiều hướng tác động
Môi trường kiểm soát COSO (2006), Cohen (2002), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016), Spencer (2003) Triết lý quản lý và điều hành; Tính chính trực và giá trị đạo đức; Cam kết về năng lực; Cơ cấu tổ chức; Chính sách nhân sự Cùng chiều
Đánh giá rủi ro Walker (1999), Lannoye (1999), COSO (2013), Cohen (2002), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016) Xác định mục tiêu; Nhận diện rủi ro; Đánh giá rủi ro; Quản trị rủi ro Cùng chiều
Hoạt động kiểm soát Walker (1999), COSO (2013), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016), CoBIT (2003) Phân công, phân nhiệm, ủy quyền; Hoạt động kiểm soát vật chất; Kiểm soát quá trình xử lý thông tin; Chính sách và thủ tục kiểm soát; Kiểm soát công nghệ Cùng chiều
Thông tin và truyền thông Steihoff và Hevesi (2005), COSO (2013), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016) Truyền thông nội bộ, truyền thông ra bên ngoài; Thông tin được cung cấp chính xác, thích hợp, kịp thời; Hệ thống thông tin kế toán Cùng chiều
Giám sát Springer (2004), COSO (2013), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016) Giám sát thường xuyên; Giám sát định kỳ; Kiểm toán nội bộ; Giám sát định kỳ với điểm yếu kiểm soát nội bộ Cùng chiều
Tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ COSO (2013), Amudo và Inanga (2009), Ho (2016) Mục tiêu báo cáo; Mục tiêu tuân thủ; Mục tiêu hoạt động Biến phụ thuộc

Từ tổng quan tài liệu, luận án xác định bốn khoảng trống nghiên cứu:

  1. Chưa có công trình nào nghiên cứu đầy đủ, toàn diện về thiết kế và vận hành kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam.
  2. Việc tiếp cận kiểm soát nội bộ theo hướng quản trị rủi ro trong các nghiên cứu trước còn mang tính sơ lược, chưa đi sâu vào nhận diện và phân tích bản chất các rủi ro cụ thể làm căn cứ xây dựng hoạt động kiểm soát trong ngành đồ uống.
  3. Thiếu vắng các nghiên cứu định lượng áp dụng mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) để kiểm định các mối quan hệ phức hợp và đo lường mức độ tác động của từng nhân tố cấu thành đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ trong phân ngành này.
  4. Việc đo lường tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ trước đây chủ yếu chỉ dừng lại ở 3 mục tiêu truyền thống (hoạt động, báo cáo, tuân thủ), chưa bổ sung các mục tiêu kiểm soát rủi ro, bảo vệ tài sản và mục tiêu chiến lược của doanh nghiệp.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Luận án vận dụng các lý thuyết nền tảng về tổ chức và quản trị doanh nghiệp:

  • Quan điểm hệ thống của Leavitt (1965) xem xét doanh nghiệp gồm bốn bộ phận nội bộ tương tác lẫn nhau: nhiệm vụ, nhân lực, công nghệ và cấu trúc.
  • Lý thuyết ngẫu nhiên (Contingency theory) gắn liền với công trình của Woodward (1965) nghiên cứu trên 3 loại hình doanh nghiệp công nghiệp (sản xuất nhỏ và vừa, sản xuất hàng loạt, sản xuất liên tục), khẳng định cấu trúc quản trị phụ thuộc vào đặc thù tổ chức và công nghệ.
  • Lý thuyết doanh nghiệp của Jensen và Meckling (1976) định hình ranh giới tổ chức, quan hệ đại diện và phân cấp quản lý nhằm tối đa hóa giá trị.
  • Lý thuyết quản trị của Henri Fayol (1917), Daniel và cộng sự (2009) cùng quan điểm của Anthony phân định chức năng kiểm soát theo 3 cấp độ quản trị: cấp chiến lược (hoạch định và điều chỉnh mục tiêu), cấp chiến thuật (sử dụng hiệu quả nguồn lực) và cấp tác nghiệp (đảm bảo nhiệm vụ cụ thể thực thi đúng kế hoạch).

Luận án so sánh các khuôn khổ kiểm soát nội bộ quốc tế gồm Báo cáo Turnbull, Khung CoCo (Viện Kế toán viên Công chứng Canada - CICA, 1994 gồm 20 tiêu chí phân bổ vào 4 nhóm: Mục tiêu, Cam kết, Năng lực, Giám sát và học hỏi), Khung CoBIT (ISACF/ISACA, 2007 gồm 4 lĩnh vực: Kế hoạch và tổ chức, Thu nhận và thực hiện, Phân phối và hỗ trợ, Giám sát và đánh giá) và Khung COSO (1992, 2013).

Bảng đối chiếu các bộ phận kiểm soát nội bộ theo các khuôn khổ kiểm soát:

Bộ phận kiểm soát nội bộ Khuôn khổ COSO Khuôn khổ CoBIT Khuôn khổ CoCo
Mục tiêu và cam kết Đã tích hợp Đã tích hợp Nhóm 1, 2
Môi trường kiểm soát Bộ phận 1 Đã tích hợp Đã tích hợp
Lập kế hoạch và tổ chức Đã tích hợp Lĩnh vực 1 Đã tích hợp
Quản trị rủi ro / Đánh giá rủi ro Bộ phận 2 Đã tích hợp Đã tích hợp
Thu nhận và triển khai Đã tích hợp Lĩnh vực 2 Đã tích hợp
Hoạt động / thủ tục kiểm soát Bộ phận 3 Đã tích hợp Nhóm 3
Thông tin và truyền thông Bộ phận 4 Đã tích hợp Đã tích hợp
Phân phối và hỗ trợ Đã tích hợp Lĩnh vực 3 Đã tích hợp
Giám sát Bộ phận 5 Lĩnh vực 4 Nhóm 4

Tác giả lựa chọn Khung COSO làm nền tảng chính vì bốn lý do: tính toàn diện bao quát cả hoạt động, tuân thủ và báo cáo tài chính; tính phổ biến được thừa nhận rộng rãi bởi các cơ quan pháp lý và nghề nghiệp; tính hướng dẫn thực hành chi tiết; tính gắn kết trực tiếp giữa kiểm soát nội bộ, quản trị rủi ro và quản trị doanh nghiệp. Kiểm soát nội bộ theo đó bao gồm 5 yếu tố: Môi trường kiểm soát, Đánh giá rủi ro, Hoạt động kiểm soát, Hệ thống thông tin và truyền thông, Hoạt động giám sát.

Phương pháp luận của luận án dựa trên quan điểm duy vật biện chứng, quan điểm duy vật lịch sử, quan điểm hệ thống và quan điểm thực tiễn. Nghiên cứu kết hợp hai phương pháp:

  1. Phương pháp nghiên cứu định tính:
  • Khái quát hóa, phân tích và tổng hợp lý thuyết từ các công trình và Khung COSO để xây dựng dự thảo bộ tiêu chí đo lường.
  • Phương pháp chuyên gia: Tham vấn ý kiến các giảng viên, nhà khoa học trong lĩnh vực quản trị - kiểm toán; phỏng vấn chuyên sâu nhà quản trị cấp cao để hiệu chỉnh thang đo.
  • Phỏng vấn thử nghiệm bảng câu hỏi trên 20 nhà quản trị các cấp tại các doanh nghiệp: Tổng công ty Cổ phần Bia - Rượu - Nước giải khát Hà Nội (Habeco), Tổng công ty Cổ phần Bia - Rượu - Nước giải khát Sài Gòn (Sabeco), Công ty Cổ phần Bia Thanh Hóa, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Quảng Ngãi, Công ty Cổ phần Nước khoáng Quy Nhơn, Công ty Cổ phần Nước giải khát Chương Dương, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Tây, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Trung, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Đông, Công ty Cổ phần Bia Hà Nội - Hải Dương, Công ty TNHH Thực phẩm Minh Anh, Công ty Cổ phần Bia Hà Nội - Nam Định.
  • Phương pháp nghiên cứu trường hợp điển hình tại các doanh nghiệp nêu trên (bổ sung Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Sông Lam) nhằm thu thập thông tin về quy trình sản xuất, công nghệ xử lý nước thải và quy chế quản lý thực tế.
  1. Phương pháp nghiên cứu định lượng:
  • Thiết kế bảng câu hỏi khảo sát diện rộng dựa trên thang đo Likert gồm 97 biến quan sát phản ánh 5 nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ.
  • Kỹ thuật phân tích xử lý dữ liệu:
    • Thống kê mô tả đặc điểm mẫu quan sát.
    • Kiểm định độ tin cậy thang đo Cronbach's alpha (chấp nhận khi hệ số Cronbach's alpha $\ge 0,6$; loại bỏ các biến quan sát có hệ số tương quan biến - tổng nhỏ hơn 0,3).
    • Phân tích nhân tố khám phá (EFA) nhằm nhận diện cấu trúc các biến quan sát.
    • Phân tích nhân tố khẳng định (CFA) nhằm khẳng định tính đơn hướng, giá trị hội tụ và giá trị phân biệt của thang đo.
    • Mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) nhằm kiểm định các giả thuyết về mối quan hệ nhân quả giữa các nhân tố cấu thành và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ.

Nguồn dữ liệu:

  • Dữ liệu thứ cấp: Các báo cáo giai đoạn 2010 - 2016 thu thập từ Hiệp hội Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam, Bộ Công Thương, Tổng cục Thống kê, cơ quan thuế và báo cáo tài chính của các công ty khảo sát.
  • Dữ liệu sơ cấp: Thu thập thông qua bảng câu hỏi gửi trực tiếp và thư điện tử tới các cán bộ quản lý, lãnh đạo và nhân viên trong các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam từ tháng 06/2016 đến tháng 06/2017.

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Cơ sở lý luận về kiểm soát nội bộ

Chương này tập trung làm rõ chức năng kiểm soát trong quản trị doanh nghiệp và bản chất của kiểm soát nội bộ:

  • Phân tích mối quan hệ giữa cấu trúc doanh nghiệp và quản trị theo các lý thuyết Leavitt, Woodward, Jensen và Meckling, Henri Fayol và Daniel. Khẳng định kiểm soát là tiến trình đo lường kết quả thực tế, đối chiếu với mục tiêu nhằm chỉ ra sai lệch và hiệu chỉnh, diễn ra tại cả 3 cấp độ (chiến lược, chiến thuật, tác nghiệp).
  • Trình bày lịch sử hình thành kiểm soát nội bộ từ kiểm tra nội bộ đến khuôn khổ tích hợp; phân tích nội dung, ưu điểm và hạn chế của các khung kiểm soát quốc tế: COSO (1992, 2013), Turnbull Report, CoCo (1994) và CoBIT (2007). Luận giải căn cứ lựa chọn Khung COSO làm cơ sở nghiên cứu.
  • Phân tích chi tiết 5 yếu tố cấu thành kiểm soát nội bộ theo COSO:
    • Môi trường kiểm soát: Cam kết về tính chính trực và giá trị đạo đức; Triết lý quản lý và phong cách điều hành (quan điểm chấp nhận rủi ro, quan điểm lập báo cáo tài chính và xử lý thông tin kế toán); Vai trò giám sát độc lập của Hội đồng quản trị/Hội đồng thành viên và Ủy ban kiểm soát; Cơ cấu tổ chức và phân định quyền hạn, trách nhiệm (phân tích các mô hình trực tuyến, chức năng, trực tuyến - chức năng); Chính sách nhân sự và cam kết về năng lực (thu hút, đào tạo, phát triển, đánh giá, duy trì nhân sự).
    • Đánh giá rủi ro: Khái niệm rủi ro theo John Hayners (1895), Williams và Heins (1971); phân loại rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát, rủi ro biến đổi; các kỹ thuật nhận diện và phân tích rủi ro gắn với việc thiết lập mục tiêu và quản trị sự thay đổi.
    • Hoạt động kiểm soát: Các chính sách, thủ tục kiểm soát nghiệp vụ, phân công phân nhiệm, ủy quyền, kiểm soát bảo vệ tài sản vật chất, kiểm soát xử lý thông tin và kiểm soát hệ thống công nghệ thông tin.
    • Hệ thống thông tin và truyền thông: Luân chuyển thông tin nội bộ đa chiều (từ trên xuống, từ dưới lên, luân chuyển ngang) và truyền thông với các bên liên quan bên ngoài.
    • Hoạt động giám sát: Giám sát thường xuyên, giám sát định kỳ độc lập, cơ chế báo cáo và theo dõi khắc phục các khiếm khuyết của hệ thống.
  • Nghiên cứu trường hợp kinh nghiệm thực tiễn về kiểm soát nội bộ tại hai doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tại Việt Nam là Công ty TNHH Nhà Máy Bia Heineken Việt Nam và Công ty Carlsberg Việt Nam, từ đó rút ra các bài học kinh nghiệm về quản trị rủi ro, phân quyền và chuẩn hóa quy trình cho các doanh nghiệp sản xuất đồ uống trong nước.

Chương 2: Thực trạng kiểm soát nội bộ tại các doanh nghiệp sản xuất Bia Rượu Nước giải khát của Việt Nam

Chương 2 phản ánh toàn diện thực trạng thông qua dữ liệu thống kê ngành và kết quả điều tra thực nghiệm:

  • Tổng quan ngành: Quá trình phát triển ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam; chỉ tiêu quy mô vốn, doanh thu, lợi nhuận giai đoạn 2000 - 2015; phân loại doanh nghiệp theo quy mô lao động và địa bàn phát triển theo quy hoạch đến năm 2025, tầm nhìn 2035 của Bộ Công Thương.
  • Đặc điểm sản xuất kinh doanh ảnh hưởng đến kiểm soát nội bộ: Chu trình công nghệ sản xuất bia và nước giải khát khép kín; các tiêu chuẩn kỹ thuật nguyên vật liệu đầu vào (tiêu chuẩn malt tại Nhà máy Bia Sài Gòn - Hoàng Quỳnh, chỉ tiêu dịch lên men tại Habeco); công tác quản lý và xử lý nước thải sản xuất.
  • Khảo sát thực trạng 5 yếu tố cấu thành kiểm soát nội bộ:
    • Môi trường kiểm soát: Đánh giá thực trạng cam kết đạo đức, phong cách lãnh đạo, cơ cấu tổ chức (tại Sabeco, Công ty Cổ phần Nước giải khát Chương Dương), lưu đồ tuyển dụng tại Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn Miền Đông; thống kê chi phí đào tạo giai đoạn 2015 - 2016 tại Sabeco và Chương Dương; mức lương bình quân và quỹ khen thưởng phúc lợi.
    • Đánh giá rủi ro: Đánh giá việc thiết lập mục tiêu và giao chỉ tiêu KPI (kế hoạch năm 2017 tại Sabeco, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Quảng Ngãi, Công ty Cổ phần Nước khoáng Quy Nhơn); mức độ nhận diện rủi ro thị trường và rủi ro hoạt động.
    • Hoạt động kiểm soát: Khảo sát quy trình kiểm soát chất lượng sản phẩm tại các phân xưởng; quy trình mua hàng, quản lý nợ phải trả, thanh toán nhà cung cấp, nhập kho thành phẩm, bán hàng và quản lý công nợ; cơ chế khoán sản lượng và đơn giá tiền lương tại Công ty Cổ phần Bia Thanh Hóa năm 2016.
    • Hệ thống thông tin và truyền thông: Khảo sát hạ tầng công nghệ thông tin, phần mềm kế toán và kênh truyền đạt chính sách nội bộ.
    • Hoạt động giám sát: Khảo sát mức độ thực hiện kiểm toán nội bộ, giám sát thường xuyên tại phân xưởng, giám sát định kỳ và xử lý các điểm yếu kiểm soát.
  • Kết quả kiểm định mô hình định lượng: Kết quả kiểm định thang đo Cronbach's alpha, phân tích nhân tố EFA, CFA và kết quả ước lượng mô hình cấu trúc tuyến tính SEM (chuẩn hóa), lượng hóa cụ thể mức độ tác động của các nhân tố cấu thành đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ.
  • Đánh giá tổng hợp:
    • Ưu điểm: Các doanh nghiệp lớn đã hình thành cơ cấu tổ chức rõ ràng, ban hành quy chế phân cấp, thiết lập tiêu chuẩn kỹ thuật nguyên vật liệu và quy trình sản xuất cơ bản.
    • Hạn chế: Công tác đánh giá rủi ro mang tính đối phó, chưa có bộ phận chuyên trách quản trị rủi ro; thủ tục kiểm soát tại một số khâu mua sắm và bán hàng còn lỏng lẻo; thông tin truyền thông chưa thông suốt; hoạt động giám sát định kỳ và kiểm toán nội bộ còn yếu.
    • Nguyên nhân: Năng lực quản trị của đội ngũ cán bộ chưa đồng đều, tư duy quản lý chậm đổi mới sau cổ phần hóa, nguồn lực tài chính dành cho đào tạo và công nghệ kiểm soát còn hạn chế.

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp sản xuất Bia Rượu Nước giải khát của Việt Nam

Dựa trên kết quả nghiên cứu thực trạng và mô hình thực nghiệm, chương 3 đề xuất hệ thống giải pháp:

  • Định hướng phát triển ngành: Căn cứ quy hoạch ngành đồ uống đến năm 2025, tầm nhìn 2035; xác định các nguyên tắc hoàn thiện kiểm soát nội bộ nhằm bảo toàn vốn, nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh và đáp ứng quy định pháp luật.
  • Các giải pháp cụ thể theo 5 bộ phận của kiểm soát nội bộ:
    • Hoàn thiện môi trường kiểm soát: Xây dựng và thực thi bộ quy tắc ứng xử đạo đức chuẩn mực; hoàn thiện cơ cấu tổ chức theo hướng tinh gọn, phân định rõ thẩm quyền và trách nhiệm; đổi mới chính sách nhân sự, gắn đánh giá hiệu quả công việc (như mẫu đánh giá trưởng phòng tài chính kế toán) với khen thưởng; tăng cường ngân sách đào tạo bồi dưỡng chuyên môn.
    • Hoàn thiện đánh giá rủi ro: Xây dựng cơ cấu tổ chức phòng/ban quản trị rủi ro độc lập; phân công trách nhiệm xây dựng mục tiêu kế hoạch cụ thể; triển khai quy trình nhận diện và phân tích rủi ro cho từng bộ phận (bộ phận kế toán thanh toán, quản lý chất lượng thành phẩm); thiết lập ma trận rủi ro với bảng chấm điểm hậu quả và thang điểm tần suất nhằm phân loại và lượng hóa mức độ rủi ro.
    • Hoàn thiện hoạt động kiểm soát: Chuẩn hóa bằng văn bản và sơ đồ hóa các quy trình nghiệp vụ trọng yếu gồm quy trình mua hàng, kiểm soát công nợ phải trả, thanh toán nhà cung cấp, kiểm soát nhập kho thành phẩm, bán hàng và thu hồi công nợ; kiểm soát chặt chẽ định mức kỹ thuật nguyên vật liệu (malt, hoa bia) và hệ thống xử lý nước thải.
    • Hoàn thiện hệ thống thông tin và truyền thông: Tăng cường ứng dụng công nghệ thông tin trong quản lý doanh nghiệp; tích hợp phần mềm kế toán và quản trị tác nghiệp; thiết lập cơ chế phản hồi thông tin hai chiều thông suốt từ cấp phân xưởng lên cấp quản trị.
    • Hoàn thiện hoạt động giám sát: Tăng cường hoạt động tự kiểm tra, giám sát thường xuyên tại các tổ, đội sản xuất; thiết lập và nâng cao vị thế của bộ phận kiểm toán nội bộ trực thuộc ban kiểm soát/hội đồng quản trị; xây dựng cơ chế giám sát định kỳ và quy trình xử lý, khắc phục dứt điểm các lỗ hổng của kiểm soát nội bộ.
  • Kiến nghị và điều kiện thực hiện: Các kiến nghị đối với cơ quan quản lý nhà nước về hoàn thiện hành lang pháp lý, kiến nghị đối với Hiệp hội Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam trong việc hỗ trợ đào tạo, kết nối thông tin; các điều kiện tiên quyết về cam kết của ban lãnh đạo và chuẩn bị nguồn lực tại các doanh nghiệp.

Kết quả và những đóng góp mới

Về mặt lý luận:

  • Hệ thống hóa và làm sáng tỏ cơ sở lý luận về kiểm soát nội bộ trong các doanh nghiệp sản xuất theo định hướng quản trị rủi ro; phân tích, so sánh các khung lý thuyết quốc tế (COSO, CoCo, CoBIT, Turnbull) và luận giải tính phù hợp của Khung COSO đối với doanh nghiệp sản xuất.
  • Bổ sung và mở rộng thang đo tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ: Luận án không chỉ giới hạn ở 3 mục tiêu truyền thống theo COSO (mục tiêu hoạt động, mục tiêu báo cáo, mục tiêu tuân thủ) mà bổ sung thêm các tiêu chí đo lường mục tiêu kiểm soát rủi ro, mục tiêu bảo vệ tài sản và mục tiêu chiến lược của doanh nghiệp.

Về mặt thực tiễn và phương pháp:

  • Xây dựng bộ thang đo toàn diện gồm 97 biến quan sát đo lường 5 nhân tố cấu thành kiểm soát nội bộ và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, được kiểm định phù hợp với môi trường kinh doanh và đặc thù ngành sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát tại Việt Nam.
  • Ứng dụng kỹ thuật mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) để kiểm định các mối quan hệ tác động phức hợp, đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố cấu thành đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, cung cấp bằng chứng thực nghiệm lượng hóa rõ ràng cho phân ngành đồ uống.
  • Đề xuất hệ thống giải pháp gắn liền với các công cụ ứng dụng cụ thể: ma trận đánh giá rủi ro, bảng tính điểm tần suất và hậu quả rủi ro, lưu đồ kiểm soát chu trình mua hàng - kho hàng - bán hàng, cơ cấu tổ chức bộ phận quản trị rủi ro chuyên trách tại doanh nghiệp sản xuất đồ uống.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

Hạn chế của luận án:

  • Về phạm vi đối tượng: Nghiên cứu giới hạn ở các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam, không khảo sát các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (FDI), do đó chưa phản ánh toàn diện bức tranh so sánh đối chuẩn giữa hai khối doanh nghiệp trong cùng một ngành.
  • Về chuỗi dữ liệu: Dữ liệu thứ cấp dừng lại ở mốc năm 2016 và dữ liệu sơ cấp được thu thập trong khoảng thời gian từ tháng 06/2016 đến tháng 06/2017, phản ánh thực trạng tại thời điểm ngành đồ uống đang bước vào giai đoạn đầu của việc thoái vốn nhà nước và tái cấu trúc sở hữu.

Hướng nghiên cứu tiếp:

  • Mở rộng phạm vi khảo sát sang các doanh nghiệp sản xuất đồ uống có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài tại Việt Nam nhằm thực hiện các phân tích so sánh đối sánh về mức độ hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ.
  • Cập nhật số liệu thực nghiệm sau giai đoạn các tổng công ty lớn (như Sabeco, Habeco) hoàn tất quá trình thoái vốn nhà nước để đánh giá sự biến đổi trong cấu trúc quản trị và kiểm soát nội bộ.
  • Đưa thêm các biến ngoại sinh mới vào mô hình nghiên cứu như tác động của môi trường thể chế chính sách thuế tiêu thụ đặc biệt, yêu cầu tự động hóa sản xuất và ứng dụng hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERP) đến hiệu quả kiểm soát nội bộ.

Giá trị tham khảo

Luận án cung cấp nguồn tài liệu học thuật và thực tiễn cho các nhóm đối tượng:

  • Nghiên cứu sinh, học viên cao học và giảng viên chuyên ngành Quản trị kinh doanh, Kế toán, Kiểm toán: Có thể tham khảo phương pháp luận nghiên cứu kết hợp giữa định tính (nghiên cứu trường hợp điển hình, phỏng vấn chuyên gia) và định lượng (Cronbach's alpha, EFA, CFA, SEM); kế thừa bộ thang đo 97 biến quan sát được chuẩn hóa từ Khung COSO 2013 cho các đề tài nghiên cứu về kiểm soát nội bộ trong các phân ngành sản xuất công nghiệp.
  • Ban lãnh đạo, nhà quản trị tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát: Luận án cung cấp các công cụ thực hành cụ thể tại Chương 3 như ma trận rủi ro, bảng chấm điểm tần suất và hậu quả, quy trình kiểm soát các khâu trọng yếu (mua hàng, kho, bán hàng, kiểm soát chất lượng malt và xử lý nước thải), giúp doanh nghiệp thiết kế và kiện toàn hệ thống kiểm soát nội bộ.
  • Cơ quan quản lý nhà nước (Bộ Công Thương, Bộ Tài chính) và Hiệp hội Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam: Cung cấp cơ sở dữ liệu thực chứng về thực trạng quản trị của doanh nghiệp nội địa, làm căn cứ hoạch định chính sách nâng cao năng lực cạnh tranh và hướng dẫn kiểm soát tuân thủ cho ngành đồ uống.

Câu hỏi thường gặp

  1. Luận án lựa chọn khung kiểm soát nội bộ nào làm nền tảng chính và vì sao? Luận án lựa chọn Khung kiểm soát nội bộ của COSO (phiên bản 1992 và cập nhật 2013) làm nền tảng chính. Lý do lựa chọn là vì khung COSO có tính toàn diện cao (không chỉ giới hạn ở kế toán tài chính mà mở rộng ra hoạt động, tuân thủ, quản trị doanh nghiệp và quản trị rủi ro), tính phổ biến trên thế giới, tính hướng dẫn thực hành chi tiết và tính gắn kết chặt chẽ giữa kiểm soát nội bộ với quản trị rủi ro.

  2. Vì sao luận án loại trừ các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài khỏi phạm vi khảo sát thực tế? Luận án giới hạn phạm vi nghiên cứu ở các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát của Việt Nam vì so với khối doanh nghiệp FDI, các doanh nghiệp nội địa có hiệu quả kinh doanh chưa cao, khả năng cạnh tranh yếu hơn, giá thành sản phẩm cao, gặp nhiều hạn chế về vốn, máy móc công nghệ và năng lực quản trị. Do đó, nhu cầu cấp bách về hoàn thiện kiểm soát nội bộ tập trung chủ yếu ở khối doanh nghiệp trong nước.

  3. Bộ thang đo sử dụng trong phân tích định lượng của luận án có đặc điểm gì mới? Bộ thang đo của luận án gồm 97 biến quan sát đo lường 5 nhân tố COSO và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ. Điểm mới của thang đo là việc tác giả bổ sung mục tiêu quản trị rủi ro, mục tiêu bảo vệ tài sản và mục tiêu chiến lược vào thang đo tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ, thay vì chỉ đo lường 3 mục tiêu truyền thống (hoạt động, báo cáo, tuân thủ) như phần lớn các nghiên cứu trước đây.

  4. Các doanh nghiệp nào được tác giả lựa chọn để phỏng vấn thử nghiệm và nghiên cứu trường hợp điển hình? Tác giả đã phỏng vấn thử 20 nhà quản trị và thực hiện nghiên cứu trường hợp điển hình tại các doanh nghiệp: Tổng công ty Cổ phần Bia - Rượu - Nước giải khát Hà Nội (Habeco), Tổng công ty Cổ phần Bia - Rượu - Nước giải khát Sài Gòn (Sabeco), Công ty Cổ phần Bia Thanh Hóa, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Sông Lam, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Quảng Ngãi, Công ty Cổ phần Nước khoáng Quy Nhơn, Công ty Cổ phần Nước giải khát Chương Dương, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Tây, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Trung, Công ty Cổ phần Bia Sài Gòn - Miền Đông, Công ty Cổ phần Bia Hà Nội - Hải Dương, Công ty TNHH Thực phẩm Minh Anh, Công ty Cổ phần Bia Hà Nội - Nam Định.

  5. Luận án sử dụng những công cụ định lượng nào để kiểm định mô hình nghiên cứu? Nghiên cứu định lượng sử dụng kiểm định độ tin cậy thang đo Cronbach's alpha (với ngưỡng chấp nhận $\ge 0,6$ và hệ số tương quan biến - tổng $\ge 0,3$), phân tích nhân tố khám phá (EFA), phân tích nhân tố khẳng định (CFA) để kiểm định độ hội tụ và phân biệt, và mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM) để kiểm định các mối quan hệ nhân quả giữa các nhân tố cấu thành và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ.

Kết luận

Luận án của tác giả Phạm Thị Bích Thu đã hệ thống hóa các vấn đề lý luận về kiểm soát nội bộ theo hướng tiếp cận quản trị rủi ro, sử dụng Khung COSO làm nền tảng phân tích. Bằng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp kết hợp nghiên cứu tình huống điển hình tại các doanh nghiệp đồ uống lớn và khảo sát diện rộng với mô hình cấu trúc tuyến tính (SEM), công trình đã đo lường cụ thể mức độ tác động của các nhân tố cấu thành đến tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ. Kết quả nghiên cứu cung cấp bức tranh thực trạng rõ nét về những mặt đạt được và các hạn chế trong quản trị tại các doanh nghiệp sản xuất Bia - Rượu - Nước giải khát Việt Nam. Trên cơ sở đó, luận án đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ và các công cụ thực hành quản trị rủi ro cụ thể, góp phần nâng cao năng lực quản trị và khả năng cạnh tranh cho các doanh nghiệp ngành đồ uống trong nước.