Chương 1 NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU VÀ CHI PHÍ CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG 1. ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ PHƯƠNG THỨC QUẢN LÝ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KẾ TOÁN DOANH THU VÀ CHI PHÍ CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG 1. Đặc điểm hoạt động xây dựng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng Xây dựng cơ bản là ngành SXKD đặc thù, là ngành sản xuất vật chất quan trọng mang tính chất công nghiệp nhằm tạo ra cơ sở vật chất kỹ thuật cho nền kinh tế quốc dân. Quá trình sản xuất của DNXD và sản phẩm xây dựng có đặc điểm riêng biệt, khác với các ngành sản xuất vật chất khác và điều đó có ảnh hưởng rất lớn đến chất lượng sản phẩm các công trình xây dựng và giá cả trong xây dựng, đến kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD trong DNXD, thể hiện [14, tr.
15]: Thứ nhất, địa điểm sản xuất không cố định. Trong xây dựng, mỗi công trình được tiến hành ở một địa điểm khác nhau, sau khi hoàn thành công trình, con người và công cụ lao động đều phải di chuyển đến địa điểm xây dựng mới. Đặc điểm này làm cho hoạt động xây dựng hay bị gián đoạn vì công nhân và máy thi công phải di chuyển địa điểm làm cho việc tổ chức sản xuất không ổn định, do đó, trong quá trình thi công thường phát sinh một số chi phí cần thiết khách quan như chi phí điều động nhân công, điều động máy thi công, chi phí xây dựng nhà tạm phục vụ thi công, chi phí chuẩn bị mặt bằng và dọn mặt bằng trước và sau khi thi công xong… Vì thế, kế toán doanh nghiệp phải xác định, phản ánh, tập hợp chính xác các khoản chi phí liên quan của HĐXD và phân bổ hợp lý các khoản chi phí. Thứ hai, thời gian xây dựng công trình thường dài.
Do sản phẩm xây dựng có quy mô lớn phải trải qua thời gian thực hiện xây dựng lâu dài mới có thể đưa vào sử dụng, nên kỳ tính giá thành thường được xác định theo thời điểm khi công trình, 10 hạng mục công trình hoàn thành hay thực hiện bàn giao thanh toán theo giai đoạn quy ước, tùy thuộc vào kết cấu đặc điểm kỹ thuật và khả năng về vốn của đơn vị xây lắp. Từ đặc điểm này mà việc tập hợp chứng từ liên quan đến doanh thu và chi phí rất phức tạp và khó khăn nên khi hạch toán doanh thu và chi phí của HĐXD cũng cần chú ý đến nhân tố thời gian và phương thức thanh toán thích hợp. Đặc điểm này cũng làm cho việc xác định chính xác thời điểm và giá trị ghi nhận doanh thu có ý nghĩa quan trọng để DNXD xác định chính xác kết quả hoạt động kinh doanh, do đó doanh nghiệp có thể ghi nhận doanh thu theo thực tế phần công việc hoàn thành theo ba phương pháp xác định phần công việc hoàn thành hoặc ghi nhận doanh thu theo hợp đồng, khi đó doanh nghiệp căn cứ vào các điều khoản của hợp đồng để ghi nhận doanh thu. Thứ ba, sản xuất xây dựng mang tính đơn chiếc theo đơn đặt hàng.
Sản phẩm xây dựng không có sự giống nhau hoàn toàn, là các công trình hay vật kiến trúc có quy mô lớn, kết cấu phức tạp, không thể tiến hành sản xuất hàng loạt mà sản xuất đơn chiếc theo đơn đặt hàng thông qua hình thức ký kết hợp đồng sau khi thắng thầu hoặc do chỉ định thầu. Do đó, giá dự toán (trong chỉ định thầu) hoặc giá dự thầu (thông qua đấu thầu) là giá bán hay còn gọi là doanh thu của hoạt động xây dựng. Như vậy, doanh thu của sản phẩm xây dựng được định trước khi sản xuất sản phẩm. Đồng thời, chi phí bỏ ra để thi công xây dựng các công trình có nội dung và cơ cấu không đồng nhất như các loại sản phẩm công nghiệp khác, tính chất hàng hóa của sản phẩm xây dựng không được thể hiện rõ, quá trình tiêu thụ sản phẩm xây dựng được thực hiện thông qua việc nghiệm thu và bàn giao công trình, khối lượng xây dựng hoàn thành cho bên giao thầu.
Do vậy, việc tổ chức quản lý và tổ chức kế toán doanh thu và chi phí phải căn cứ vào bản vẽ, thiết kế thi công và giá cả công trình, nhất thiết phải có dự toán thiết kế, dự toán thi công vì nó là yếu tố ảnh hưởng rất lớn đến dự toán chi phí của công trình, hạng mục công trình trong HĐXD, kế toán phải tập hợp chi phí, tính giá thành, hạch toán doanh thu và kết quả thi công cho từng công trình xây dựng riêng biệt, từng HĐXD riêng biệt và việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải theo nguyên tắc phù hợp. 11 Thứ tư, hoạt động xây dựng thường diễn ra ngoài trời nên chịu nhiều ảnh hưởng của các điều kiện thời tiết, tự nhiên, khí hậu, dẫn đến ảnh hưởng làm gián đoạn quá trình thi công, năng lực của các doanh nghiệp không được điều hòa, từ đó ảnh hưởng đến sản phẩm dở dang, đến vật tư thiết bị thi công, đến sức khỏe của người lao động. Đặc điểm này ảnh hưởng đến kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD như việc gián đoạn công trình ảnh hưởng đến thời gian nghiệm thu thanh toán và hạch toán doanh thu, hay những tổn thất do yếu tố khách quan dẫn đến việc tập hợp chi phí rất khó chính xác. Thứ năm, tổ chức quá trình sản xuất xây dựng rất phức tạp.
Trong quá trình thi công xây dựng, tùy vào từng công trình mà có thể có nhiều đơn vị tham gia thực hiện thi công một hay nhiều hạng mục trong công trình đó theo một trình tự nhất định về thời gian và không gian trên một mặt bằng thi công. Đồng thời, các DNXD hiện nay áp dụng cơ chế khoán rất rộng rãi với các hình thức khoán khác nhau như: khoán gọn công trình (khoán toàn bộ chi phí) hoặc khoán theo từng khoản mục chi phí. Đặc điểm này đòi hỏi các DNXD phải phối hợp nhịp nhàng, kiểm tra, giám sát tốt hoạt động thi công để đảm bảo tiến độ thi công và chất lượng công trình, tổ chức công tác kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD phải khoa học nhằm đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin một cách trung thực, kịp thời và đầy đủ nhất về tình hình hoạt động sản xuất của các DNXD. Đặc điểm phương thức quản lý đầu tư xây dựng chi phối đến kế toán doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng Phương thức quản lý đầu tư xây dựng chi phối tới hoạt động đầu tư xây dựng cơ bản, đặc biệt là chi phối tới công tác kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD như sau: - Quản lý theo hệ thống định mức: Định mức dự toán xây dựng là công cụ thực hiện chức năng quản lý nhà nước trong cơ chế thị trường nhằm công khai các thông tin để tăng tính cạnh tranh trong quá trình đầu tư xây dựng.
Qua đó làm nâng cao hiệu quả quản lý nhà nước nói chung và quản lý dự án xây dựng nói riêng. Hệ thống định mức, chỉ tiêu kinh tế kỹ thuật dùng để lập dự toán bao gồm các loại định 12 mức thi công, định mức dự toán, đơn giá xây dựng cơ bản, giá tính cho 1m2 sử dụng hay một đơn vị công suất các ngôi nhà, hạng mục công trình, công trình thông dụng cũng như các định mức tính theo tỷ lệ (định mức chi phí chung, thu nhập chịu thuế tính trước). Quản lý theo hệ thống định mức, chỉ tiêu kinh tế kỹ thuật làm căn cứ xác định tổng mức đầu tư, tổng dự toán, dự toán các hạng mục, giá xét thầu hoặc giá chỉ định thầu giúp công việc quản lý đơn giá xây dựng cơ bản và khối lượng công việc thực hiện phù hợp với hồ sơ thiết kế được duyệt. - Quản lý chủ yếu theo phương thức đấu thầu: Đấu thầu xây dựng là một hình thức cạnh tranh trong xây dựng, nhằm lựa chọn nhà thầu đáp ứng các yêu cầu kinh tế kỹ thuật đặt ra cho việc xây dựng công trình của chủ đầu tư.
Hình thức lựa chọn nhà thầu của chủ đầu tư gồm: đấu thầu rộng rãi, đấu thầu hạn chế và chỉ định thầu. Với mỗi hình thức nó sẽ ảnh hưởng rất lớn tới việc tổ chức đấu thầu của chủ đầu tư cũng như việc dự thầu của các nhà thầu. Quản lý theo phương thức đấu thầu có vai trò rất lớn đối với các DNXD đó là: không giống với các doanh nghiệp kinh doanh trong các lĩnh vực khác mà đối tượng SXKD của các DNXD là các công trình xây dựng. Do vậy DNXD muốn duy trì hoạt động SXKD không có cách nào khác là tìm kiếm thông tin về các dự án đầu tư và tham gia đấu thầu.
Nếu không tham gia đấu thầu hoặc trượt thầu thì sẽ không tạo đủ công ăn việc làm cho người lao động, hoạt động SXKD có thể bị đình trệ. Vậy có thể nói đấu thầu là tiền đề cơ sở và nền tảng của quá trình SXKD của doanh nghiệp. - Quản lý theo phương thức khoán: Trong cơ chế hoạt động của DNXD, không thể không nói đến việc thực hiện cơ chế khoán, cơ chế khoán cũng là một yếu tố ảnh hưởng lớn tới công tác kế toán nói chung trong doanh nghiệp và kế toán doanh thu và chi phí của HĐXD nói riêng. Khoán trong xây dựng có thể khoán cho từng bước công việc đối với từng cá nhân, song cũng có thể khoán cho cả tập thể người lao động cho cả một công trình, hạng mục công trình.
Chế độ khoán này thường được áp dụng cho các tổ, đội xây dựng hoặc cá nhân người xây dựng, không có tổ chức hạch toán kinh tế độc lập nhằm một mặt tạo ra tính chủ động, sáng tạo trong sản xuất thi công nâng cao chất lượng công trình, tiến độ thi công. 13 Công tác khoán trong các DNXD là một quá trình thực hiện hàng loạt các công việc, từ việc xác định đặc điểm tính chất, định mức đơn giá, lập dự toán thi công, giá giao khoán. đến khâu tổ chức thực hiện và thanh quyết toán công trình. Trong thực hiện khoán thì định mức là rất quan trọng, nó có thể kìm hãm hoặc thúc đẩy sản xuất phát triển.
Bên cạnh định mức kinh tế kỹ thuật, đơn giá cũng đóng một vai trò quan trọng, cần phải xác định đúng để thực hiện thanh quyết toán nhanh gọn, hợp lý. Để thực hiện cơ chế khoán, các doanh nghiệp áp dụng theo những qui định và hướng dẫn của Nhà nước về thực hiện áp dụng chế độ khoán công trình trong DNXD.