Chương 1 LÝ LUẬN CHUNG VỀ VAI TRÒ CỦA KIỂM TOÁN HOẠT ðỘNG 1. Bản chất của kiểm toán hoạt ñộng 1. Khái niệm về kiểm toán hoạt ñộng ðể làm rõ thế nào là kiểm toán hoạt ñộng và mối quan hệ của nó với các loại hình kiểm toán khác (kiểm toán tuân thủ và kiểm toán báo cáo tài chính), trước hết chúng ta hãy bắt ñầu làm rõ khái niệm chung về kiểm toán. Kiểm toán là lĩnh vực mới, ñến nay vẫn còn có khá nhiều cách ñịnh nghĩa khác nhau về kiểm toán.
Theo Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán của Trường ðại học Kinh tế quốc dân, hiện có 03 loại quan ñiểm cơ bản về kiểm toán: Một là, Quan ñiểm của Vương quốc Anh trong Lời mở ñầu giải thích các chuẩn mực kiểm toán cho rằng “Kiểm toán là sự kiểm tra ñộc lập và sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính của một xí nghiệp do một kiểm toán viên ñược bổ nhiệm ñể thực hiện những công việc ñó theo ñúng với bất cứ nghĩa vụ pháp ñịnh có liên quan”[73,30]. Hai là, Quan ñiểm của các chuyên gia kiểm toán Hoa Kỳ cho rằng “Kiểm toán là một quá trình mà qua ñó một người ñộc lập, có nghiệp vụ tập hợp và ñánh giá rõ ràng về thông tin có thể lượng hoá có liên quan ñến một thực thể kinh tế riêng biệt nhằm mục ñích xác ñịnh và báo cáo mức ñộ phù hợp giữa thông tin có thể lượng hoá với những tiêu chuẩn ñã ñược thiết lập”[73,31]. Ba là, Quan ñiểm của Cộng hoà Pháp trong giáo dục và ñào tạo kiểm toán cho rằng: Kiểm toán là việc nghiên cứu và kiểm tra các tài khoản niên ñộ của một tổ chức do một người ñộc lập, ñủ danh nghĩa gọi là một kiểm toán viên tiến hành ñể khẳng ñịnh rằng những tài khoản ñó phản ánh ñúng ñắn tình hình tài chính thực tế, không che dấu sự gian lận và chúng ñược trình bày theo mẫu chính thức của luật ñịnh[73,31]. Cả 3 quan ñiểm nêu trên ñều thiên về kiểm toán tài chính, với 5 yếu tố: (1) Chức năng của kiểm toán là kiểm tra và xác nhận (hay còn gọi là chức 16 năng xác minh) và chức năng tư vấn (hay còn gọi là chức năng bày tỏ ý kiến); (2) ðối tượng trực tiếp của kiểm toán là các báo cáo tài chính hay tài khoản của các tổ chức hay một thực thể kinh tế; (3) Khách thể kiểm toán ñược xác ñịnh là thực thể kinh tế hoặc một tổ chức; (4) Chủ thể kiểm toán là những kiểm toán viên ñộc lập, có nghiệp vụ và (5) Cơ sở thực hiện kiểm toán là những luật ñịnh, tiêu chuẩn hay chuẩn mực chung.
ðặc biệt ở Việt Nam do kiểm toán mới xuất hiện với thời gian còn ngắn, nên các khái niệm chung về kiểm toán cũng mới ñược ñề cập: Theo Từ ñiển Bách khoa Việt Nam (tập 2) thì: Kiểm toán (audit) là quá trình xem xét và thẩm tra các bảng kế toán của những tổ chức sản xuất kinh doanh và quản lý nhà nước về kinh tế, do các nhân viên gọi là kiểm toán viên (auditor) có ñủ trình ñộ, có nghề nghiệp chuyên môn giỏi thực hiện. Các báo cáo quyết toán tài chính của doanh nghiệp, tổ chức xã hội…ñược kiểm toán kỹ lưỡng ñể xét xem báo cáo quyết toán ñó ñược lập ra có ñúng với các chuẩn mực nguyên lý kế toán và quy tắc thông dụng ñã ñược quy ñịnh không, số liệu có phản ánh trung thực và chính xác tình hình tài chính của doanh nghiệp[22,564]. Theo Từ ñiển Kinh doanh Anh – Việt thì: Kiểm toán (audit) là một cuộc kiểm tra chính thức những báo cáo và thủ tục kế toán của một doanh nghiệp, một cơ quan chính phủ do một nhân viên kiểm toán (auditor) tiến hành, nhằm kiểm tra sự xác nhận trong tình hình tài chính, chống mọi sự khai man. Cuộc kiểm tra có thể ñược thực hiện bởi một người trong nội bộ (internal audit, kiểm toán nội bộ) hoặc bởi một người từ bên ngoài (independant audit, kiểm toán ñộc lập)[66,47].
Theo Giáo trình Lý thuyết kiểm toán của Trường ðại học Kinh tế quốc dân thì “Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt ñộng ñược kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và 17 ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình ñộ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”[73,38]. Theo Giáo trình Kiểm toán của Trường ðại học Tài chính – Kế toán Hà Nội thì “Kiểm toán là quá trình các chuyên gia ñộc lập và có thẩm quyền, có kỹ năng nghiệp vụ, thu thập và ñánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể ñịnh lượng của một ñơn vị nhằm mục ñích xác nhận và báo cáo về mức ñộ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực ñã ñược xây dựng”[93,5]. Theo Giáo trình Kiểm toán của Trường ðại học Kinh tế thành phố Hồ Chí Minh thì “Kiểm toán là quá trình thu thập và ñánh giá bằng chứng về những thông tin ñược kiểm tra nhằm xác ñịnh và báo cáo về mức ñộ phù hợp giữa những thông tin ñó với các chuẩn mực ñã ñược thiết lập. Quá trình kiểm toán phải ñược thực hiện bởi các kiểm toán viên ñủ năng lực và ñộc lập”[92,2].
Theo Luật Kiểm toán nhà nước thì “Kiểm toán là việc kiểm tra, ñánh giá và xác nhận tính ñúng ñắn, trung thực của báo cáo tài chính; việc tuân thủ pháp luật; tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà nước”[81,8]. Theo quan ñiểm của Tác giả, các khái niệm kiểm toán nêu trên cơ bản tập trung vào một số nội dung cơ bản sau (1) kiểm toán là một hoạt ñộng kiểm tra nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán; (2) do kiểm toán viên có trình ñộ chuyên môn thích hợp thực hiện; (3) so sánh và ñánh giá các bằng chứng kiểm toán ñã thu thập ñược với các chuẩn mực ñã ñược xác lập. Từ ñó theo Tác giả có thể rút ra khái niệm về kiểm toán như sau: "Kiểm toán là một quá trình mà trong ñó các cá nhân ñộc lập (kiểm toán viên), có trình ñộ chuyên môn phù hợp, tiến hành kiểm tra và xác nhận về các thông tin có thật và có thể lượng hoá ñược của một cơ quan hoặc tổ chức nhằm mục ñích xác ñịnh và báo cáo mức ñộ phù hợp giữa các thông tin thu thập ñược với những tiêu chuẩn ñã ñược thiết lập”. Về khái niệm kiểm toán hoạt ñộng: Như ñã nêu, kiểm toán hoạt ñộng xuất hiện vào ñầu những năm 40 của Thế kỷ trước, nhưng ñến cuối những 18 năm 1960 mới ñược một số cơ quan Kiểm toán Nhà nước (SAIs) thực hiện.
Do ñó ngay từ khi ra ñời kiểm toán hoạt ñộng ñã có nhiều tên gọi khác nhau và ñược các Cơ quan Kiểm toán Nhà nước ở các nước (kể cả ở Việt Nam) ñưa ra những ñịnh nghĩa khác nhau: Cơ quan Tổng Kế toán Hoa Kỳ (The United States General Accounting Office – thành viên của INTOSAI) ñịnh nghĩa: “Kiểm toán hoạt ñộng bao gồm kiểm toán tính kinh tế, tính hiệu quả và kiểm toán chương trình”, trong ñó: (a) Kiểm toán tính kinh tế và tính hiệu quả bao gồm việc xác ñịnh: (1) ðơn vị có ñược nguồn lực (nhân viên, tài sản và không gian), bảo vệ và sử dụng chúng có kinh tế và hiệu quả không?, (2) Nguyên nhân của những hoạt ñộng thiếu hiệu quả và không có tính kinh tế, và (3) ðơn vị có tuân thủ theo pháp luật và các quy ñịnh liên quan ñến những vấn ñề về tính kinh tế và sự hiệu quả không? (b) Kiểm toán chương trình bao gồm việc xác ñịnh: (1) Mức ñộ hoàn thành theo kết quả mong muốn hoặc lợi ích do các cơ quan lập pháp hay ñơn vị có thẩm quyền ñề ra, (2) Sự hữu hiệu của các tổ chức, các chương trình, các hoạt ñộng hoặc chức năng, và (3) ðơn vị có tuân thủ luật pháp hoặc các quy ñịnh có liên quan ñến chương trình ñó không?[77]. Theo Cơ quan Tổng kiểm toán Canada (Office of the Auditor General of Canada) ñịnh nghĩa kiểm toán giá trị tiền bạc (Kiểm toán VFM) hay còn gọi là kiểm toán hoạt ñộng như sau: Kiểm toán hoạt ñộng là một việc kiểm tra có hệ thống, có mục tiêu, có tổ chức và khách quan các hoạt ñộng của Chính phủ. Nó cung cấp cho Quốc hội các ñánh giá về hoạt ñộng bằng việc ñưa ra các thông tin, quan sát và các khuyến nghị nhằm nâng cao trách nhiệm giải trình của Chính phủ, tính hiệu quả và phù hợp của các dịch vụ, hàng hoá công ñồng thời ñảm bảo sự phát triển và bảo vệ luật pháp và truyền thống của Canada[23,4]. 19 Hai ñịnh nghĩa trên thuộc phạm vi của kiểm toán hoạt ñộng trong khu vực nhà nước.
Trong khu vực tư nhân, Hiệp hội Kiểm toán viên nội bộ (IIA) ñịnh nghĩa như sau: “Kiểm toán hoạt ñộng là một quá trình ñánh giá có hệ thống về sự hữu hiệu, tính hiệu quả và tính kinh tế của các hoạt ñộng dưới sự kiểm soát của nhà quản lý và báo cáo cho các cá nhân thích hợp về kết quả của việc ñánh giá, ñồng thời ñưa ra những kiến nghị ñể cải tiến”[75,13]. Chuẩn mực Kiểm toán của INTOSAI (Chuẩn mực Kiểm toán 1.40) có nêu như sau “Toàn bộ lĩnh vực kiểm toán nhà nước bao gồm kiểm toán tính tuân thủ, tính hợp pháp và kiểm toán hoạt ñộng” và “kiểm toán hoạt ñộng bao hàm việc kiểm toán tính tiết kiệm, hiệu quả và hiệu lực” nó bao gồm: (a) Kiểm toán tính tiết kiệm trong các hoạt ñộng quản lý trên cơ sở các nguyên tắc và thực hành quản lý hợp lý với các chính sách quản lý; (b) Kiểm toán hiệu quả sử dụng nguồn nhân lực, nguồn lực tài chính và các nguồn lực khác, trong ñó kiểm tra cả các hệ thống thông tin, các tiêu chí hoạt ñộng và các cơ chế giám sát cũng như các quy trình do các ñơn vị ñược kiểm toán áp dụng ñể khắc phục những yếu kém ñã ñược phát hiện và (c) Kiểm toán hiệu lực của kết quả hoạt ñộng liên quan ñến việc ñạt ñược mục tiêu của ñơn vị ñược kiểm toán và kiểm toán tác ñộng thực tế của các hoạt ñộng so với tác ñộng dự kiến ñạt ñược[15,9].
