Chương 1 TONG QUAN NGHIÊN CUU LIÊN QUAN DEN DE TÀI 1. Nghiên cứu nước ngoài 1. Nghiên cứu về kiểm soát nội bộ Kiểm soát nội bộ là một vấn đề luôn thu hút được sự quan tâm chú ý trong cả thực tiễn và lý luận. Trong giai đoạn sơ khai, KSNB xuất phát ban đầu từ sự quan tâm của kiểm toán độc lập mà hình thức ban đầu là kiểm soát tiền.
Đến năm 1905, trong cuốn “Lý thuyết và thực hành kiểm toán” (Auditing — Theory and Practice) [76,tr.83-84] của Robert Montgomery đã bắt đầu xuất hiện thuật ngữ “ Kiểm soát 6”. Khi nghiên cứu, tác giả đã đưa ra ý kiến của mình về nội dung của hệ thống kiểm tra n mà sau này đã phát triển lên thành KSNB trong chương V — Nhiệm vụ của Kiêm toán viên. Tác giả đưa ra nội dung của kiểm tra nội bộ chủ yếu là kiểm tra về kế toán. Khang định hệ thống kiểm tra nội bộ là một hệ thông bao gồm các ghi chép kế toán, phương pháp ghi chép và kiểm tra để nhằm mục đích bảo vệ tài sản như tiền mặt, hàng hóa.
và đặc biệt là kiểm tra các giao dịch có liên quan tới tiền mặt, hoạt động bán hàng, mua hàng, lập báo cáo và số sách kế toán. Quan điểm này đưa ra chủ yếu dé giúp cho kiểm toán viên trong việc nhận diện tác động của KSNB tới công việc của kiểm toán nên còn tương đối đơn giản và mang tinh sơ khai. Brink và Herbert Witt (1982) trong “Kiểm toán nội bộ hiện đại — Đánh giá các hoạt động và hệ thống kiểm soát” [83], đã đưa ra mười nhận định về KSNB được thé hiện trong chương 4 — Nguyên tắc cơ bản của kiểm soát và chương 6 — Phương thức hoạt động của kiểm toán viên nội bộ ; và cho rằng “kiểm soát nội bộ được dùng để mô tả những phương pháp thực hành nội bộ có liên quan đến việc nhằm đạt tốt hơn các mục tiêu của tổ chức thực hiện”. Tác giả cũng cho rằng KSNB bao gồm kiểm soát nội bộ tiến hành với cả hoạt động kế toán và các hoạt động khác; nên tập trung vào.
KSNB về kế toán trong đó tập trung trực tiếp vào việc đảm bảo lập BCTC đáng tin cậy và tuân thủ luật pháp. Như vậy, trong giai đoạn hình thành, khái niệm KSNB không ngừng được mở rộng ra khỏi những thủ tục bảo vệ tài sản và ghi chép số sách kế toán. Trước khi báo cáo COSO(1992) ra đời, KSNB vẫn dừng lại như là một phương tiện phục vụ cho kiểm toán viên trong kiểm toán BCTC. Đến năm 1992, các công ty ở Hoa Kỳ phát triển nhanh, kèm theo đó là tình trạng gian lận gia tăng, gây thiệt hại nặng nề cho nền kinh tế.
Trước bối cảnh đó, nhiều ủy ban ra đời nhằm tìm các biện pháp ngăn chặn và khắc phục các gian lận, hỗ trợ phát triển kinh tế trong đó có Ủy ban COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission - Uỷ ban của các tổ chức tài trợ của Ủy ban Treadway), là một tổ chức được thành lập dựa trên sự khởi xướng và tài trợ của năm tổ chức là: Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA), Hiệp hội Kiêm toán viên nội bộ (IIA - Institute of Internal Auditors), Hiệp hội Quản trị viên tài chính (FEI — Financial Executives Institude), Hiệp hội Kế toán Hoa kỳ (AAA - American Accounting Association), Hiệp hội Kế toán viên quản trị (IMA - Institude of Management Accountants). Báo cáo của COSO bao gồm bốn phần và là tài liệu đầu tiên trên thế giới nghiên cứu một cách đầy đủ và có hệ thông về hệ thống KSNB, làm nền tảng cho hệ thống lý thuyết về KSNB sau này. Báo cáo của COSO là khung lý thuyết căn bản đề các nhà nghiên cứu sau này phát triển lý thuyết và hoàn thiện lý thuyết đó trong những môi trường và điều kiện kinh doanh cụ thé. Cũng từ đây, khi nghiên cứu về KSNB, các nha quản lý sẽ nhìn nhận một cách cụ thể hơn về vai trò cũng như các bộ phận cấu thành của nó để có thể thiết kế và vận hành được một hệ thống KSNB phát huy được hiệu lực và mang lại hiệu quả cao nhất trong quá trình hoạt động.
Báo cáo COSO đưa ra cách nhìn nhận một cách toàn diện về KSNB trong một tổ chức, một doanh nghiệp dưới những góc độ khác nhau như KSNB theo cách nhìn nhận của quản lý, những bộ phận hợp thành KSNB, báo cáo ra bên ngoài và đánh giá KSNB. Báo cáo của COSO 1992 được tiếp tục hoàn thiện và công bố với những thay đổi khác nhau về nội dung, hình thức cũng như xem xét những tác động tới KSNB trong bối cảnh mới vào các năm 2004, 2009, 2013 và 2015. Năm 2004, Báo cáo KSNB thay đổi cách nhìn nhận theo phạm vi rộng hơn cũng như xem xét những tác động tích cực tới KSNB để có thể cải thiện hiệu lực kiểm soát. Theo Báo cáo COSO (2004), KSNB cần đặt trong bối cảnh rộng hơn, đó là quản trị rủi ro doanh nghiệp.
Báo cáo COSO (2013) có sự thay đổi đáng kế nhất là việc hệ thống hóa của 17 nguyên tắc nhằm hỗ trợ năm thành phan. Báo cáo về Khung kiểm soát 2015 được COSO công bố [89] cũng cho thấy một số điểm mới trong cách nhìn nhận về KSNB, theo đó, KSNB vẫn được xác lập trên cơ sở những nguyên tắc và thành phần nêu trong Báo cáo COSO 2013 và 1992 nhưng nhân mạnh hơn vào quản trị rủi ro và quản trị công ty trong điều kiện môi trường hoạt động thay đôi. Nghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ gắn với quan trị rủi ro trong một số lĩnh vực cụ thể Nghiên cứu của nhóm tác giả Lakis, Vaclovas, Giriunas, Lukas (2012) đã khám phá các khái niệm của hệ thống KSNB, trong đó các giá trị cơ bản cần thiết cho hệ thống KSNB bao gồm tính trung thực, tin tưởng, tôn trọng, cởi mở, ky năng, kinh tế, chủ động. Theo nghiên cứu này, một cầu trúc khuôn mẫu cho một hệ thong KSNB có thé được sử dụng trong việc xây dựng hoặc hoàn thiện hay sửa đổi một mô hình cụ thể của một hệ thống KSNB các đơn vị hoạt động khác nhau trong phạm vi một ngành [93].
Nghiên cứu của nhiều tác giả cũng đã đề cập đến vấn dé nâng cao KSNB bằng cách đặt nó trong bối cảnh rộng hơn của quan trị rủi ro doanh nghiệp [87]. Spira và Micheal Page (2002) chi ra quan hệ chặt chẽ giữa quản trị rủi ro với KSNB [62]. Etherington và Irene M. Gordon đã đưa ra các nghiên cứu về hệ thống KSNB trong các doanh nghiệp tại Canada trong cuốn “Internal controls in Canadian corporations” [64].
Trong tài liệu này, các tác gia đưa ra nhận định rằng hệ thông KSNB không. được định nghĩa bởi các nhà quản trị mà thường được định nghĩa trên quan điểm của kiểm toán viên, tuy nhiên hệ thống này chịu ảnh hưởng rất nhiều từ quan điểm và nhận thức của các nhà quản trị cấp cao. Các tác giả đã quan tâm việc thé hiện của KSNB trên các khía cạnh kiểm soát quản lý, kiểm soát hoạt động và kiểm soát kế toán cũng như bày tỏ sự quan tâm về mối quan hệ giữa chỉ phí kiểm soát với lợi ích mà kiểm soát mang lại. Gamage và các cộng sự đã thực hiện nghiên cứu “A proposed reaserch framework effectiveness of internal control system in state commercial banks in Srilanka” [49].
Nhóm tác giả thực hiện việc kiểm tra tính chat và cầu trúc của hệ thống KSNB trong các NHTM Nhà nước; xác định mối quan hệ giữa các thành phần KSNB với hiệu quả của hệ thống KSNB trong NHTM Nhà nước; Điều tra các hành vi gian lận trong các NHTM Nhà nước; Xác định các yếu tố góp phần vào tỷ lệ mắc các hành vi gian lận trong NHTM Nhà nước và xác định các chiến lược có thể thực hiện đề loại bỏ gian lận tại Srilanka. Kết quả nghiên cứu có ý nghĩa đóng góp lớn cho các NHTM trong hoạt động KSNB, quản lý và bảo vệ tài sản của mình, phòng ngừa và phát hiện các hành vi gian lận, sai sót trong hoạt động của ngân hàng. Nghiên cứu về hệ thông KSNB trong mối quan hệ với quản trị rủi ro cũng các được tác giả Merchant, K. Bedford (1989) thực hiện.
Trong nghiên cứu của mình, các tác giả tiếp cận trên góc độ quản trị doanh nghiệp đã chi ra mối quan hệ chặt chẽ của hệ thống KSNB với quá trình quản trị doanh nghiệp, nó có tác động đến hoạt động phát triển sản phẩm mới của doanh nghiệp và đóng vai trò định hướng thị trường. cho sản phẩm đầu ra của doanh nghiệp. Các tác giả đã khai thác khía cạnh kiểm soát trong phạm vi nội bộ gắn với tác động vào hành vi. Trên cơ sở đó, cá nhân nhà quản trị sẽ tác động vào hoạt động theo hướng đạt được mục tiêu tốt nhất, ngăn chặn những nguy cơ xấu có thé xảy ra ([66], [34]).
Một số nghiên cứu khác xem xét việc KTNB, đánh giá hệ thống KSNB và tìm cách cải thiện hiệu lực kiểm soát trong quan lý. Có thé ké đến như nghiên cứu của Alvin A. Arens và James Loebeke về “Kiểm toán - một phương pháp liên kết”, Robert R. Moller về “Kiểm toán nội bộ hiện đại”.
Kế thừa và phát triển quan điểm của Brink về KTNB và các nội dung của KSNB, các tác giả tập trung đi vào làm rõ mối quan hệ giữa KSNB và KTNB. Theo đó, KSNB tác động tới việc tô chức KTNB và ngược lại, mục đích hướng tới của quản lý là cải thiện hiệu quả và hiệu lực các hoạt động trong doanh nghiệp ([77]. Faudizah, Hasnah và Muhamad chứng minh KSNB có mối quan hệ mang tính tích cực với chiến lược kinh doanh, KSNB có tác động đến việc phát triển sản phẩm mới trong quan hệ với định hướng thị trường của doanh nghiệp [47]. Nghiên cứu của các tác giả Robert R.
Moller về KTNB cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa KTNB và KSNB trong quản trị, đặc biệt là quản trị rủi ro [77]. Từ nghiên cứu này cho thấy nhà quản lý sử dụng KSNB như một phương sách quản lý cho quản trị hiệu quả các hoạt động cùng với những công cụ quản lý khác, đặc biệt là KTNB. Khi thực hiện khảo sát thực tiễn tại các ngân hàng Iran, nhóm tác giả Salehi, Mahdi; Shiri, Mahmoud Mousavi; Ehsanpour, Fatemeh đã chỉ ra KSNB đóng một vai trò rất quan trọng và mang lại hiệu quả cho tổ chức [78].
