Chương 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 1. Một số vấn đề chung về báo cáo tài chính hợp nhất và mối quan hệ công ty mẹ - công ty con 1. Một số vấn đề chung về báo cáo tài chính hợp nhất 1. Khái niệm Báo cáo tài chính là một phân hệ thuộc hệ thống báo cáo kế toán.
Báo cáo tài chính được lập theo quy định nhằm cung cấp thông tin về tài sản, nguồn vốn, về tình hình và kết quả hoạt động kinh doanh, các luồng tiền và một số thông tin khác liên quan đến hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong một thời kỳ nhất định. Hay nói cách khác, báo cáo tài chính là phương tiện trình bày thực trạng tài chính và tình hình kinh doanh của doanh nghiệp cho các đối tượng quan tâm (chủ doanh nghiệp, nhà đầu tư, chủ nợ, các cơ quan chức năng như thuế, thống kê, tài chính. Báo cáo tài chính hợp nhất được bao hàm bởi thuật ngữ “Báo cáo tài chính”. Báo cáo tài chính hợp nhất là báo cáo tài chính của một tập đoàn, được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp.
Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con. Mục đích của báo cáo tài chính hợp nhất Thứ nhất là tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu tại thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của tập đoàn, tổng công ty như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân riêng biệt là công ty mẹ hay các công ty con trong tập đoàn. Thứ hai là cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của tập đoàn, tổng công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương lai. Thông tin LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 6 của BCTC hợp nhất là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hành hoạt động kinh doanh, hoặc đầu tư vào tập đoàn hoặc tổng công ty của các chủ sở hữu, các nhà đầu tư, các chủ nợ hiện tại và tương lai.
Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất Hệ thống BCTC hợp nhất gồm BCTC hợp nhất năm và BCTC hợp nhất giữa niên độ. Báo cáo tài chính hợp nhất năm gồm: – BCĐKT hợp nhất; – BCKQHĐKD hợp nhất; – BCLCTT hợp nhất; – Bản thuyết minh BCTC hợp nhất. Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ BCTC hợp nhất giữa niên độ gồm BCTC hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ và BCTC hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược. a) BCTC hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ, gồm: – BCĐKT hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ); – BCKQHĐKD hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ); – BCLCTT hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ); – Bản thuyết minh BCTC hợp nhất chọn lọc.
b) BCTC hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược, gồm: – BCĐKT hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược); – BCKQHĐKD hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược); – BCLCTT hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược); – Bản thuyết minh BCTC hợp nhất chọn lọc. BCTC hợp nhất được lập tuân theo các quy định của hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam chủ yếu là các chuẩn mực sau đây: – Chuẩn mực kế toán số 07 - “Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết”; LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 7 – Chuẩn mực kế toán số 08 - “Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh”; – Chuẩn mực kế toán số 10 - “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái”; – Chuẩn mực kế toán số 11 - “Hợp nhất kinh doanh”; – Chuẩn mực kế toán số 21 - “Trình bày báo cáo tài chính”; – Chuẩn mực kế toán số 24 - “Báo cáo lưu chuyển tiền tệ”; – Chuẩn mực kế toán số 25 - “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”. Trách nhiệm lập báo cáo tài chính hợp nhất Kết thúc kỳ kế toán, bên cạnh BCTC riêng, công ty mẹ của tập đoàn kinh tế, tổng công ty nhà nước hoạt động theo mô hình có công ty con và công ty mẹ trong tổ hợp công ty mẹ - công ty con (sau đây gọi chung là công ty mẹ) có trách nhiệm lập BCTC hợp nhất; trừ khi công ty mẹ đồng thời là công ty con bị một công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và được các CĐTS trong công ty chấp thuận thì công ty mẹ này không phải lập và trình bày BCTC hợp nhất. Mối quan hệ công ty mẹ - công ty con Một công ty được coi là công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyền kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này.
Xác định quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con - Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc gián tiếp ở công ty con. + Trường hợp công ty mẹ đầu tư trực tiếp vào công ty con: Tỷ lệ quyền biểu quyết của công ty Tỷ lệ vốn góp của công ty mẹ = mẹ tại công ty con đầu tư trực tiếp tại công ty con đầu tư trực tiếp + Trường hợp công ty mẹ đầu tư gián tiếp vào công ty con: LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 8 Công ty mẹ có thể có quyền kiểm soát một công ty con thông qua một công ty con khác trong tập đoàn. Khi đó, tỷ lệ quyền biểu quyết của công ty mẹ tại công ty con đầu tư gián tiếp được xác định đúng bằng tỷ lệ quyền biểu quyết của công ty con đầu tư trực tiếp tại công ty con đầu tư gián tiếp, tức là: Tỷ lệ quyền biểu quyết của Tỷ lệ vốn góp của công ty con công ty mẹ tại công ty con = đầu tư trực tiếp tại công ty con đầu tư gián tiếp đầu tư gián tiếp + Trường hợp công ty mẹ vừa đầu tư trực tiếp vừa đầu tư gián tiếp vào một công ty con thông qua một công ty con khác: Công ty mẹ có thể có quyền kiểm soát công ty con thông qua hoạt động vừa đầu tư trực tiếp và vừa đầu tư gián tiếp vào một công ty con thông qua một công ty con khác. Tỷ lệ vốn góp của công Tỷ lệ quyền biểu quyết Tỷ lệ vốn góp của công ty con đầu tư trực tiếp của công ty mẹ tại công ty = ty mẹ tại công ty con + tại công ty con được con được đầu tư kết hợp được đầu tư kết hợp đầu tư kết hợp - Trường hợp đặc biệt: Quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con trong các trường hợp sau đây: + Công ty mẹ có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc của công ty con; + Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương; + Công ty mẹ có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung điều lệ của công ty con; + Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết; + Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thoả thuận.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail. Xác định tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ đối với công ty con - Khi công ty mẹ đầu tư trực tiếp vào công ty con, tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ ở công ty con được xác định như sau: Tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ tại Tỷ lệ vốn góp của công ty mẹ tại = công ty con đầu tư trực tiếp công ty con đầu tư trực tiếp - Khi công ty mẹ đầu tư gián tiếp vào công ty con thông qua một công ty con khác, tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ ở công ty con đầu tư gián tiếp được xác định như sau: Tỷ lệ lợi ích của công Tỷ lệ lợi ích của công Tỷ lệ lợi ích của công ty con ty mẹ tại công ty con = ty mẹ tại công ty con x đầu tư trực tiếp tại công ty đầu tư gián tiếp đầu tư trực tiếp con đầu tư gián tiếp 1. Trình tự và phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất 1. Trình tự hợp nhất Các bước cơ bản khi áp dụng phương pháp hợp nhất: Bước 1: Hợp cộng các chỉ tiêu trong BCĐKT và BCKQHĐKD của công ty mẹ và các công ty con trong tập đoàn.
Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con và ghi nhận LTTM (nếu có). Bước 3: Phân bổ LTTM (nếu có). Bước 4: Tách lợi ích của CĐTS. Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn, cụ thể như sau: – Doanh thu, giá vốn của hàng hoá, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn, kinh phí quản lý nộp tổng công ty, kinh phí của công ty thành viên, lãi đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải được loại trừ toàn bộ.
LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 10 – Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như HTK, TSCĐ,.) phải được loại trừ hoàn toàn. – Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản ánh trong giá trị tài sản như HTK hoặc TSCĐ phải được loại bỏ trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi được. – Số dư các khoản mục phải thu, phải trả trên BCĐKT giữa các đơn vị trong cùng tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn. Bước 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất.