Tổng quan luận án

Tính cấp thiết và khoảng trống nghiên cứu

Trong bối cảnh thế kỷ 21, doanh nghiệp đối mặt với yêu cầu bảo đảm sự cân bằng giữa ba mục tiêu: kinh tế, môi trường và xã hội theo định hướng phát triển bền vững (Báo cáo Brundtland, 1987). Cùng với sự gia tăng của các rào cản xanh như văn bản pháp lý, tiêu chuẩn kỹ thuật, thuế và phí môi trường, các bên liên quan (Chính phủ, tổ chức tài chính, khách hàng, nhà đầu tư, cộng đồng địa phương) ngày càng gia tăng nhu cầu sử dụng thông tin môi trường để ra quyết định (Schaltegger và Burritt, 2017). Kế toán môi trường (KTMT) xuất hiện từ những năm 1970 và phát triển thành công cụ tích hợp trong hệ thống kế toán doanh nghiệp nhằm ghi nhận, đo lường và công bố thông tin tài chính cũng như phi tài chính về môi trường, bao gồm hai phân hệ: kế toán tài chính môi trường (KTTCMT) và kế toán quản trị môi trường (KTQTMT).

Ngành khai thác khoáng sản giữ vị trí quan trọng trong phát triển kinh tế - xã hội nhưng hoạt động khai thác gây ra nhiều tác động tiêu cực đến môi trường như ô nhiễm bụi, tiếng ồn, ô nhiễm đất, ô nhiễm nguồn nước mặt và nước ngầm, phát sinh chất thải rắn, xói mòn, sụt đất và suy giảm đa dạng sinh học. Tại tỉnh Bình Định, hoạt động khai khoáng phân chia thành năm lĩnh vực kinh doanh: khai thác đá, khai thác cát, khai thác đất san lấp, khai thác sa khoáng titan và khai thác nước nóng thiên nhiên. Mặc dù phần lớn doanh nghiệp có quy mô nhỏ và vừa, chưa niêm yết, nhưng áp lực tuân thủ pháp lý ngày càng lớn thông qua hệ thống văn bản quy phạm pháp luật:

  • Luật Bảo vệ và Phát triển rừng số 29/2004/QH11;
  • Luật Đa dạng sinh học số 20/2008/QH12;
  • Luật Khoáng sản số 60/2010/QH12;
  • Luật Bảo vệ môi trường số 55/2014/QH13;
  • Nghị định số 179/2013/NĐ-CP về xử lý vi phạm pháp luật trong lĩnh vực bảo vệ môi trường;
  • Thông tư số 38/2015/TT-BTNMT quy định về cải tạo, phục hồi môi trường trong hoạt động khai thác khoáng sản;
  • Thông tư số 155/2015/TT-BTC của Bộ Tài chính hướng dẫn công bố thông tin trách nhiệm môi trường, xã hội của công ty đại chúng;
  • Quyết định số 109/2010/QĐ-UBND và Quyết định số 48/2016/QĐ-UBND của Ủy ban nhân dân tỉnh Bình Định về phí cơ sở hạ tầng và phí bảo vệ môi trường đối với khai thác khoáng sản.

Khoảng trống nghiên cứu được xác định từ thực tế: các nghiên cứu KTMT trên thế giới tập trung nhiều ở các quốc gia phát triển, trong khi nghiên cứu tại các quốc gia đang phát triển và khu vực Đông Nam Á còn hạn chế (Belal, 2000; Herzig và cộng sự, 2012). Tại Việt Nam, KTMT là lĩnh vực nghiên cứu tương đối mới, các công trình đã công bố thường phân tách riêng rẽ KTTCMT hoặc KTQTMT (chủ yếu tiếp cận ở góc độ chi phí môi trường), thiếu vắng một khuôn khổ nghiên cứu toàn diện kết hợp cả hai phân hệ gắn với việc phân tích các nhân tố ảnh hưởng trong một ngành đặc thù nhạy cảm về môi trường như khai thác khoáng sản.

Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát của luận án là nghiên cứu KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định. Các mục tiêu cụ thể gồm:

  1. Hệ thống hóa lý luận về KTMT trong doanh nghiệp.
  2. Đánh giá tình hình thực hiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định.
  3. Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến thực hiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định.
  4. Đo lường tác động của các nhân tố đến thực hiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định.
  5. Đề xuất các giải pháp hoàn thiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản tỉnh Bình Định.

Tương ứng với mục tiêu nghiên cứu, luận án đặt ra năm câu hỏi nghiên cứu:

  1. KTMT trong doanh nghiệp bao gồm những nội dung gì?
  2. KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định hiện nay như thế nào?
  3. Các nhân tố nào ảnh hưởng đến thực hiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định?
  4. Mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến thực hiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định?
  5. Các giải pháp nào phù hợp để hoàn thiện KTMT tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

  • Đối tượng nghiên cứu: KTMT và các nhân tố ảnh hưởng đến KTMT trong doanh nghiệp.
  • Phạm vi không gian: Các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định thuộc năm lĩnh vực kinh doanh (khai thác đá, khai thác cát, khai thác đất san lấp, khai thác sa khoáng titan, khai thác nước nóng thiên nhiên).
  • Phạm vi thời gian: Dữ liệu sơ cấp thu thập năm 2018; dữ liệu thứ cấp thu thập trong giai đoạn 2018 - 2019.
  • Phạm vi nội dung kỹ thuật: Luận án tập trung vào các công cụ kỹ thuật KTMT trọng yếu gắn với sản phẩm và quy trình sản xuất đối với chi phí môi trường nội bộ, bao gồm: Kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA), Chi phí dựa trên hoạt động (ABC), Chi phí vòng đời sản phẩm (LCC) và Chỉ số hiệu quả môi trường (EPI).

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Các hướng nghiên cứu quốc tế

Tổng quan tài liệu quốc tế được tác giả phân định theo hai dòng nghiên cứu chính:

Hướng nghiên cứu Tác giả và Tổ chức tiêu biểu Nội dung và Phát hiện chính
Kế toán tài chính môi trường (KTTCMT) UNCTAD (2002), IFAC (2005), JMOE (2005), Firoz và Ansari (2010), Goyal (2013), Barbu và cộng sự (2014), Mathews (2000), Saha và Akter (2012) Đưa ra khái niệm, phương pháp đo lường, ghi nhận tài sản môi trường (TSMT), nợ phải trả môi trường (NPTMT), chi phí môi trường (CPMT), thu nhập môi trường (TNMT). Khảo lược việc vận dụng các chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan (19/65 chuẩn mực theo Barbu và cộng sự, 2014, gồm IAS 1, 2, 8, 10, 12, 16, 20, 32, 36, 37, 38, 39, 41; IFRS 3, 6, 7, 8, 9; IFRIC 1, 5, 6).
Kế toán quản trị môi trường (KTQTMT) USEPA (1995), UNDSD (2001), Burritt và cộng sự (2002), Schaltegger và Burritt (2000), Jasch (2008), Kokubu và Kitada (2015), Jamil và cộng sự (2015), Mokhtar và cộng sự (2016), Chang (2007, 2013) Phân định thông tin vật lý môi trường và thông tin tiền tệ môi trường. Nghiên cứu các kỹ thuật phân tích chi phí (ABC, MFCA, LCC), thẩm định đầu tư (TCA) và quản lý hiệu quả (SBSC, EPI). Nghiên cứu thực nghiệm chỉ ra việc áp dụng giúp tiết kiệm chi phí nguyên vật liệu, giảm phát thải nhưng tại nhiều doanh nghiệp vừa và nhỏ việc phân bổ CPMT còn mang tính quy ước chung.
Công bố thông tin môi trường Kreuze và cộng sự (1996), Deegan và Gordon (1996), Bartolomeo và cộng sự (2000), Salomone và Galluccio (2001), Sumiani và cộng sự (2007), Zhang và cộng sự (2008) Khảo sát mức độ công bố thông tin môi trường qua báo cáo thường niên/báo cáo bền vững (theo các khung GRI, IFC, IIRC, CDP). Mức độ công bố chịu tác động của quy định pháp lý bắt buộc, áp lực của các tổ chức môi trường và chứng chỉ ISO 14001.
Nhân tố ảnh hưởng đến KTMT Wilmshurst và Frost (2000), Liu và Anbumozhi (2009), Patten (1992), Deegan và Gordon (1996), Bewley và Li (2000), Malarvizhi và Matta (2016), Gelb và Zarowin (2002), Cormier và Magnan (1999), Bouma và van der Veen (2002), Qian và Burritt (2008), Jalaludin và cộng sự (2011), Parker (1997), Ferreira và cộng sự (2010), Christ và Burritt (2013), Setthasakko (2015) Nhận diện tác động từ: áp lực thể chế/chính phủ, áp lực cổ đông và cộng đồng, đặc điểm doanh nghiệp (quy mô, khả năng sinh lời, đòn bẩy tài chính, ngành công nghiệp nhạy cảm), chiến lược môi trường, nhận thức nhà quản trị cấp cao và tính không chắc chắn của môi trường.

Các hướng nghiên cứu tại Việt Nam

Tại Việt Nam, các nghiên cứu KTMT được điểm lại theo từng giai đoạn và nội dung:

  • Về ghi nhận và xử lý thông tin KTTCMT: Phạm Đức Hiếu và Trần Thị Hồng Mai (2012), Lê Kim Ngọc (2013), Phạm Hoài Nam (2016), Hoàng Thị Bích Ngọc (2017), Lê Thị Tâm (2017), Nguyễn Thị Hằng Nga (2017), Lâm Thị Trúc Linh (2019), Nguyễn Thị Kim Tuyến (2016). Các tác giả làm rõ khái niệm TSMT, NPTMT, CPMT, TNMT; chỉ ra thực trạng các doanh nghiệp sản xuất chưa mở tài khoản và chứng từ riêng để theo dõi thông tin môi trường, CPMT chủ yếu được hạch toán gộp vào chi phí sản xuất chung hoặc chi phí quản lý doanh nghiệp.
  • Về xử lý, phân tích và cung cấp thông tin KTQTMT: Hà Xuân Thạch (2014), Phạm Quang Huy (2016), Lê Thị Tâm (2016, 2017 - nghiên cứu ngành gạch), Nguyễn Thị Nga (2017 - nghiên cứu ngành thép), Hoàng Thị Bích Ngọc (2014, 2017 - nghiên cứu ngành dầu khí), Ngô Thị Hoài Nam (2017 - nghiên cứu ngành thủy sản). Bằng chứng thực nghiệm cho thấy các doanh nghiệp sản xuất chưa nhận diện đầy đủ CPMT (chủ yếu ghi nhận chi phí cuối đường ống), chưa lập dự toán CPMT và chưa áp dụng các công cụ phân bổ chi phí hiện đại như MFCA hay ABC.
  • Về công bố thông tin môi trường và nhân tố ảnh hưởng: La Soa Nguyen và cộng sự (2017 - doanh nghiệp xây dựng), Nguyễn Thị Kim Tuyến và cộng sự (2018 - doanh nghiệp niêm yết), Lâm Thị Trúc Linh (2019 - doanh nghiệp nuôi trồng thủy sản). Các yếu tố ảnh hưởng gồm: áp lực cưỡng chế từ cơ quan quản lý, nhận thức nhà quản trị, trình độ nhân viên kế toán, quy mô doanh nghiệp, chiến lược môi trường và áp lực cộng đồng.

Khoảng trống nghiên cứu luận án giải quyết

  1. Tính phân tán của lý thuyết: Chưa có công trình trong nước tích hợp đồng bộ quy trình xử lý thông tin KTMT từ khâu ghi nhận, xử lý, phân tích đến công bố cho cả hai phân hệ KTTCMT và KTQTMT.
  2. Đối tượng nghiên cứu đặc thù: Đa số các nghiên cứu trước tập trung vào các ngành như dệt may, thép, gạch, dầu khí, thủy sản hoặc doanh nghiệp niêm yết nói chung; chưa có nghiên cứu chuyên sâu về KTMT trong ngành khai thác khoáng sản tại địa bàn tỉnh Bình Định.
  3. Mâu thuẫn trong kết quả thực nghiệm: Mối quan hệ giữa các nhân tố như đặc điểm ngành nghề, áp lực thể chế, trình độ kế toán và nhận thức quản trị với mức độ thực hiện KTMT vẫn tồn tại những kết luận trái chiều giữa các tác giả quốc tế và Việt Nam.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Cơ sở lý thuyết và các khái niệm sử dụng

Luận án vận dụng hệ thống sáu lý thuyết nền tảng trong nghiên cứu kế toán và quản trị:

  1. Lý thuyết hợp pháp (Legitimacy Theory): Giải thích việc doanh nghiệp thực hiện và công bố thông tin KTMT nhằm chứng minh hoạt động khai khoáng phù hợp với các chuẩn mực, giá trị và kỳ vọng của xã hội, qua đó duy trì tính hợp pháp cho sự tồn tại của tổ chức.
  2. Lý thuyết các bên liên quan (Stakeholder Theory): Giải thích áp lực từ các nhóm đối tượng bên trong và bên ngoài (cơ quan quản lý nhà nước, chính quyền địa phương, nhà đầu tư, người lao động, cộng đồng dân cư) tác động đến việc tổ chức thu thập, xử lý và cung cấp thông tin môi trường.
  3. Lý thuyết thể chế (Institutional Theory): Xem xét tác động của ba loại áp lực thể chế: áp lực cưỡng chế (văn bản quy phạm pháp luật, thanh tra môi trường), áp lực mô phỏng/bắt chước (học tập các thông lệ quản trị môi trường từ doanh nghiệp cùng ngành) và áp lực quy chuẩn (các chuẩn mực nghề nghiệp kế toán, kiểm toán và đào tạo).
  4. Lý thuyết bất định (Contingency Theory): Phân tích sự thích ứng của hệ thống KTMT trong mối quan hệ với các biến ngữ cảnh như đặc điểm doanh nghiệp (quy mô, lĩnh vực khai khoáng), mức độ biến động của môi trường kinh doanh và chiến lược môi trường của tổ chức.
  5. Lý thuyết đại diện (Agency Theory): Luận giải việc sử dụng báo cáo KTMT nhằm giảm thiểu tình trạng bất đối xứng thông tin giữa ban điều hành và các chủ sở hữu/nhà đầu tư.
  6. Lý thuyết tín hiệu (Signaling Theory): Giải thích hành vi công bố thông tin môi trường của doanh nghiệp như một tín hiệu tích cực gửi đến thị trường, cơ quan quản lý và đối tác tài chính.

Thiết kế nghiên cứu và quy trình hỗn hợp

Luận án áp dụng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp (Mixed Methods), kết hợp kỹ thuật định tính và định lượng theo quy trình bốn bước:

Bước 1: Tổng quan nghiên cứu & Xác định mô hình dự kiến
Bước 2: Nghiên cứu định tính 1 (Phỏng vấn 8 chuyên gia) -> Xác lập mô hình & Thang đo chính thức
Bước 3: Nghiên cứu định lượng (Khảo sát 149 mẫu) kết hợp Nghiên cứu định tính 2 (Phỏng vấn sâu 9 nhà quản trị)
Bước 4: Đề xuất hệ thống giải pháp, kiến nghị và xác định hạn chế nghiên cứu

Phương pháp nghiên cứu định tính

  • Phỏng vấn chuyên gia: Nhằm hoàn thiện mô hình và thang đo. Mẫu gồm 8 chuyên gia có trình độ, kinh nghiệm trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, môi trường đến từ Trường Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội, Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh, Trường Đại học Ngân hàng Thành phố Hồ Chí Minh và các doanh nghiệp khai khoáng tại Bình Định. Kích thước mẫu được xác định dựa trên nguyên tắc điểm bão hòa thông tin (đạt điểm bão hòa tại tình huống thứ 6, thực hiện thêm tình huống thứ 7 và thứ 8 để khẳng định).
  • Phỏng vấn sâu nhà quản trị: Mẫu gồm 9 nhà quản trị (mã hóa từ PV1 đến PV9), gồm: 2 Giám đốc, 1 Phó Giám đốc phụ trách tài chính, 4 Kế toán trưởng và 2 Trưởng phòng kỹ thuật tại 8 doanh nghiệp đại diện cho 5 lĩnh vực khai khoáng tại Bình Định (Công ty TNHH Nước khoáng Quy Nhơn, Công ty CP Khoáng sản Bình Định, Công ty TNHH Trọng Điểm, Công ty CP VRG đá Bình Định, Công ty CP Phú Tài, DNTN Thành Sơn, Công ty TNHH MTV Khoáng sản Tuấn Đạt và Công ty A).

Phương pháp nghiên cứu định lượng

  • Thiết kế phiếu khảo sát: Sử dụng thang đo Likert 5 điểm (từ 1: Rất ít / Rất không đồng ý đến 5: Rất nhiều / Rất đồng ý). Thang đo gồm: Biến phụ thuộc "Thực hiện kế toán môi trường" (THKTMT) với 8 biến quan sát; 4 Biến độc lập (19 biến quan sát) gồm: Áp lực bên liên quan (ALBLQ), Nhận thức nhà quản trị (NTNQT), Trình độ nhân viên kế toán (NVKT), Đặc điểm doanh nghiệp (DDDN).
  • Chọn mẫu và thu thập dữ liệu: Khảo sát gửi tới 73/79 doanh nghiệp khai khoáng trên địa bàn tỉnh Bình Định (theo danh sách quản lý của Sở Tài nguyên và Môi trường Bình Định). Áp dụng phương pháp lấy mẫu phân tầng kết hợp chọn mẫu ngẫu nhiên theo 5 lĩnh vực khai khoáng. Thu về 162 phiếu (tỷ lệ phản hồi 91,5%), sau khi làm sạch loại bỏ 13 phiếu không hợp lệ, cỡ mẫu chính thức đưa vào phân tích là 149 quan sát (đáp ứng tiêu chuẩn cỡ mẫu tối thiểu cho EFA và hồi quy đa biến: $N \ge 50 + 8 \times 4 = 82$).
  • Kỹ thuật phân tích dữ liệu trên phần mềm SPSS 22.0:
    1. Thống kê mô tả: Tính giá trị nhỏ nhất, lớn nhất, trung bình, độ lệch chuẩn.
    2. Kiểm định độ tin cậy thang đo: Sử dụng hệ số Cronbach's Alpha ($\ge 0,6$) và hệ số tương quan biến - tổng ($\ge 0,3$).
    3. Phân tích nhân tố khám phá (EFA): Kiểm định hệ số KMO ($\ge 0,5$), kiểm định Bartlett ($Sig < 0,05$), giá trị Eigenvalue ($\ge 1$), tổng phương sai trích ($\ge 50%$) và hệ số tải nhân tố Factor Loading ($> 0,55$).
    4. Phân tích hồi quy tuyến tính đa biến: Đánh giá qua kiểm định $t$, kiểm định $F$ ($Sig < 0,1$), hệ số xác định hiệu chỉnh $R^2$ và hệ số phóng đại phương sai $VIF < 2$ (loại trừ hiện tượng đa cộng tuyến).
    5. Phân tích phương sai một yếu tố (One-way ANOVA): Kiểm định sự khác biệt về mức độ thực hiện KTMT theo lĩnh vực kinh doanh và theo vị trí công tác của đối tượng khảo sát.

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Cơ sở lý luận về kế toán môi trường trong doanh nghiệp

Chương 1 hệ thống hóa toàn diện các lý thuyết và cơ sở thực hành về KTMT trong doanh nghiệp:

  1. Lịch sử hình thành và phát triển: Phân kỳ qua 4 giai đoạn lịch sử (1971-1987: giai đoạn khởi đầu; 1988-1994: giai đoạn định hình với sự ra đời của báo cáo Brundtland và SEEA 1993; 1995-2001: giai đoạn thiết lập nền tảng với các hướng dẫn của USEPA 1995 và UNDSD 2001; 2002 đến nay: giai đoạn hoàn thiện và mở rộng với UNCTAD 2002, IFAC 2005, JMOE 2005).
  2. Bản chất và cấu trúc KTMT: Luận giải KTMT gồm hai phân hệ:
    • Kế toán tài chính môi trường (KTTCMT): Thu thập, ghi nhận và công bố thông tin tài chính môi trường (TSMT, NPTMT, CPMT, TNMT) cho các đối tượng bên ngoài qua Báo cáo tài chính, Thuyết minh BCTC hoặc Báo cáo phát triển bền vững độc lập.
    • Kế toán quản trị môi trường (KTQTMT): Nhận diện, thu thập và phân tích thông tin vật lý (dòng luân chuyển năng lượng, nước, nguyên vật liệu, chất thải) và thông tin tiền tệ môi trường phục vụ việc ra quyết định điều hành nội bộ.
  3. Quy trình xử lý thông tin KTMT: Phân tích kỹ thuật ghi nhận chứng từ, mã hóa tài khoản chi tiết và xử lý dữ liệu thông qua các công cụ hiện đại: Kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA), Kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC), Kế toán chi phí vòng đời (LCC), Đánh giá tổng chi phí (TCA), Thẻ điểm cân bằng bền vững (SBSC) và Bộ chỉ số hiệu quả môi trường (EPI).
  4. Hệ thống lý thuyết nền tảng: Phân tích sự kết hợp giữa Lý thuyết hợp pháp, Lý thuyết các bên liên quan, Lý thuyết thể chế, Lý thuyết bất định và Lý thuyết đại diện trong việc giải thích động cơ và hành vi ứng dụng KTMT của doanh nghiệp.
  5. Kinh nghiệm quốc tế và bài học cho Việt Nam: Khảo cứu thực tiễn áp dụng KTMT tại Nhật Bản (hướng dẫn của JMOE và JMETI, ứng dụng MFCA rộng rãi), Hàn Quốc (hướng dẫn của KMOE và KAI), Hoa Kỳ (USEPA và quy định công bố thông tin của SEC), Úc; từ đó rút ra bài học kinh nghiệm về hoàn thiện khung pháp lý kế toán, xây dựng sổ tay hướng dẫn kỹ thuật và đào tạo nhân lực cho Việt Nam.

Chương 2: Thực trạng kế toán môi trường tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định

Chương 2 trình bày bức tranh thực trạng thông qua kết quả phân tích định tính và định lượng:

  1. Tổng quan ngành khai khoáng Bình Định: Phân tích đặc thù 5 nhóm lĩnh vực kinh doanh: khai thác đá, cát, đất san lấp, sa khoáng titan, nước nóng thiên nhiên. Doanh nghiệp chủ yếu có quy mô vừa và nhỏ, vốn đầu tư và trình độ công nghệ hạn chế nhưng có nguy cơ tác động môi trường cao.
  2. Kết quả nghiên cứu định tính:
    • Về thực hiện KTMT: Đa số doanh nghiệp chưa mở sổ theo dõi riêng chi phí môi trường; chi phí hoàn nguyên môi trường, ký quỹ phục hồi môi trường, thuế tài nguyên và phí bảo vệ môi trường được hạch toán chung vào chi phí sản xuất kinh doanh hoặc chi phí quản lý; chưa có báo cáo môi trường nội bộ định kỳ.
    • Về nhân tố ảnh hưởng: Các cuộc phỏng vấn sâu nhà quản trị (PV1 - PV9) chỉ ra áp lực từ các cơ quan kiểm tra môi trường, nhận thức về lợi ích của lãnh đạo doanh nghiệp và năng lực của đội ngũ kế toán là các rào cản chính.
  3. Kết quả nghiên cứu định lượng:
    • Thống kê mô tả mẫu: Mẫu gồm 149 đối tượng từ 73 doanh nghiệp khai khoáng (Bảng 2.1 - 2.4), phân bổ đầy đủ theo các nhóm quy mô nguồn vốn, số lượng lao động và ngành nghề.
    • Kiểm định độ tin cậy thang đo (Cronbach's Alpha) và Phân tích EFA: Tất cả thang đo thực hiện KTMT và 4 nhóm nhân tố ảnh hưởng đều đạt độ tin cậy nội tại ($\alpha \ge 0,6$, tương quan biến - tổng $> 0,3$). Phân tích EFA trích xuất được 4 nhân tố biến độc lập với tổng phương sai trích đạt yêu cầu ($> 50%$), các biến quan sát có hệ số tải $Factor Loading > 0,55$.
    • Phân tích hồi quy tuyến tính đa biến: Mô hình hồi quy xác lập mối quan hệ có ý nghĩa thống kê giữa 4 nhóm nhân tố với mức độ thực hiện KTMT (Bảng 2.13 - 2.15). Các biến Áp lực bên liên quan (ALBLQ), Nhận thức nhà quản trị (NTNQT), Trình độ nhân viên kế toán (NVKT) và Đặc điểm doanh nghiệp (DDDN) đều có tác động cùng chiều đến mức độ thực hiện KTMT, trong đó Áp lực bên liên quan và Nhận thức nhà quản trị thể hiện mức độ tác động mạnh nhất. Hệ số VIF của các biến đều nhỏ hơn 2, khẳng định không xảy ra hiện tượng đa cộng tuyến.
    • Kiểm định ANOVA một chiều: Kết quả kiểm định ANOVA (Bảng 2.16 - 2.19) cho thấy có sự khác biệt có ý nghĩa thống kê về mức độ thực hiện KTMT giữa các nhóm ngành nghề khai khoáng (các doanh nghiệp khai thác titan và đá có mức độ thực hiện KTMT cao hơn so với khai thác cát và đất san lấp).
  4. Đánh giá chung về thực trạng: Doanh nghiệp khai khoáng Bình Định đã thực hiện nghĩa vụ tài chính về môi trường theo luật định nhưng công tác kế toán môi trường còn mang tính đối phó; thiếu hệ thống tài khoản chi tiết, thiếu đo lường dữ liệu vật lý và chưa lập báo cáo phân tích chi phí môi trường cho quản trị nội bộ. Nguyên nhân xuất phát từ sự thiếu vắng hướng dẫn chế độ kế toán môi trường cụ thể từ Bộ Tài chính, nhận thức của chủ doanh nghiệp chưa đầy đủ và nhân viên kế toán chưa được đào tạo chuyên sâu về KTMT.

Chương 3: Các giải pháp hoàn thiện kế toán môi trường tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định

Chương 3 xây dựng hệ thống giải pháp mang tính khả thi và điều kiện thực hiện:

  1. Định hướng và quan điểm hoàn thiện: Phù hợp với Chiến lược bảo vệ môi trường tỉnh Bình Định và lộ trình áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế tại Việt Nam; kết hợp đồng bộ giữa KTTCMT và KTQTMT; cân bằng giữa chi phí tổ chức và lợi ích thông tin thu được.
  2. Các giải pháp cụ thể:
    • Hoàn thiện ghi nhận thông tin KTMT: Thiết kế bổ sung hệ thống chứng từ kế toán ban đầu phản ánh các nghiệp vụ môi trường (phiếu xuất kho vật tư xử lý môi trường, biên bản đo lường chất thải); mở các tài khoản cấp 2, cấp 3 theo dõi riêng Tài sản môi trường (TK 211 chi tiết), Chi phí môi trường (TK 627, TK 642 chi tiết), Nợ phải trả môi trường (TK 338, TK 352 chi tiết về dự phòng hoàn nguyên môi trường), Thu nhập môi trường (TK 711 chi tiết từ bán chất thải/khoáng sản phụ); đồng thời tổ chức thu thập dữ liệu vật lý về nguyên liệu, năng lượng, chất thải.
    • Hoàn thiện xử lý, phân tích thông tin KTMT: Hướng dẫn áp dụng kỹ thuật Kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA) để xác định chi phí tổn thất sản phẩm phi vật chất; phân bổ chi phí môi trường theo phương pháp ABC; xây dựng Thẻ điểm cân bằng bền vững (SBSC) và tích hợp Bản đồ chiến lược phát triển bền vững cho doanh nghiệp khai khoáng (Hình 3.1).
    • Hoàn thiện báo cáo và cung cấp thông tin KTMT: Thiết kế các biểu mẫu báo cáo nội bộ định kỳ gồm: Báo cáo chi phí môi trường theo hoạt động (Bảng 3.5), Báo cáo tiết kiệm chi phí môi trường (Bảng 3.6), Báo cáo thông tin vật lý môi trường (Bảng 3.1), Khung chỉ số hiệu quả môi trường EPI (Bảng 3.2); đồng thời hoàn thiện thuyết minh thông tin môi trường trên báo cáo tài chính và từng bước lập Báo cáo phát triển bền vững theo chuẩn GRI (Bảng 3.4).
  3. Hệ thống kiến nghị bổ trợ:
    • Kiến nghị với cơ quan quản lý nhà nước: Bộ Tài chính cần sớm ban hành chuẩn mực kế toán và thông tư hướng dẫn thực hiện KTMT; Bộ Tài nguyên và Môi trường phối hợp ban hành tiêu chuẩn định mức phát thải và chi phí xử lý môi trường; Ủy ban nhân dân tỉnh Bình Định, Sở TN&MT, Cục Thuế tỉnh tăng cường thanh tra, kiểm tra và có chính sách khuyến khích doanh nghiệp thực hiện kế toán xanh.
    • Kiến nghị với các doanh nghiệp khai khoáng: Nâng cao nhận thức của ban lãnh đạo về vai trò của KTMT; tổ chức đào tạo, bồi dưỡng kiến thức KTMT cho đội ngũ kế toán; ứng dụng phần mềm kế toán và công nghệ thông tin trong thu thập dữ liệu môi trường.
    • Kiến nghị với các bên liên quan khác: Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (VAA), Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) và các trường đại học cần đưa nội dung KTMT vào chương trình đào tạo chuyên ngành và các khóa bồi dưỡng nghề nghiệp.
  4. Hạn chế của nghiên cứu và hướng mở rộng tiếp theo: Tác giả trình bày các hạn chế về phạm vi mẫu nghiên cứu và gợi mở các hướng nghiên cứu mở rộng trong tương lai.

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp về mặt lý luận và khoa học

  • Hệ thống hóa một cách toàn diện và có cấu trúc khung lý luận về KTMT trong doanh nghiệp, tích hợp đồng bộ hai phân hệ KTTCMT và KTQTMT với đầy đủ các bước: ghi nhận, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin.
  • Mở rộng ứng dụng kết hợp sáu lý thuyết nền tảng (Lý thuyết thể chế, Lý thuyết hợp pháp, Lý thuyết các bên liên quan, Lý thuyết bất định, Lý thuyết đại diện và Lý thuyết tín hiệu) để giải thích cơ chế tác động của các nhân tố bên trong và bên ngoài đến hành vi thực hiện KTMT của doanh nghiệp.
  • Xây dựng và kiểm định thành công bộ thang đo đo lường mức độ thực hiện KTMT và các nhân tố ảnh hưởng trong bối cảnh ngành công nghiệp khai thác khoáng sản tại một nền kinh tế mới nổi như Việt Nam.

Đóng góp về mặt thực tiễn

  • Phản ánh trung thực thực trạng thực hiện KTMT tại 73 doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định qua 5 lĩnh vực kinh doanh đặc thù.
  • Đo lường và lượng hóa mức độ tác động của 4 nhóm nhân tố (Áp lực bên liên quan, Nhận thức nhà quản trị, Trình độ nhân viên kế toán, Đặc điểm doanh nghiệp) đến việc thực hiện KTMT; chứng minh sự khác biệt trong thực hiện KTMT giữa các nhóm ngành nghề khai khoáng.
  • Đề xuất hệ thống giải pháp kỹ thuật đồng bộ (danh mục tài khoản chi tiết, biểu mẫu chứng từ, quy trình áp dụng MFCA, SBSC, các mẫu báo cáo chi phí môi trường và báo cáo vật lý) có giá trị ứng dụng trực tiếp cho các doanh nghiệp khai khoáng tại Bình Định và các địa phương có điều kiện tương đồng.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

Hạn chế nghiên cứu

  1. Phạm vi không gian: Nghiên cứu chỉ giới hạn trong phạm vi các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định, chưa mở rộng ra các tỉnh khác trong vùng Duyên hải Nam Trung Bộ hoặc trên quy mô toàn quốc.
  2. Đặc điểm ngành nghề: Mẫu nghiên cứu tập trung vào ngành khai thác khoáng sản; các ngành nhạy cảm môi trường khác (hóa chất, sản xuất vật liệu xây dựng, chế biến thủy sản) chưa được khảo sát để đối chứng.
  3. Phạm vi công cụ kỹ thuật: Luận án chủ yếu tập trung vào các công cụ kế toán quản trị môi trường trọng yếu (MFCA, ABC, LCC, EPI), chưa đi sâu vào toàn bộ các công cụ kỹ thuật kế toán môi trường khác.
  4. Thời gian thu thập dữ liệu: Dữ liệu khảo sát sơ cấp thu thập trong năm 2018 và dữ liệu thứ cấp giai đoạn 2018 - 2019, chưa phản ánh được các biến động chính sách pháp luật sau giai đoạn này.

Hướng nghiên cứu tiếp theo

  • Mở rộng phạm vi khảo sát ra các địa phương khác và mở rộng sang các ngành công nghiệp nhạy cảm môi trường khác để tăng tính khái quát hóa của mô hình.
  • Ứng dụng các mô hình phân tích cấu trúc tuyến tính (SEM) để kiểm tra các mối quan hệ tác động trực tiếp, gián tiếp và biến trung gian giữa các nhân tố đến thực hiện KTMT.
  • Nghiên cứu sâu hơn về chi phí môi trường ngoại ứng và tích hợp toàn diện báo cáo tích hợp (IR) theo chuẩn mực quốc tế vào các doanh nghiệp Việt Nam.

Giá trị tham khảo

Luận án là tài liệu tham khảo có giá trị chuyên môn đối với nhiều nhóm đối tượng:

  • Nghiên cứu sinh, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán, Kinh tế tài nguyên và môi trường: Tham khảo khung lý thuyết tích hợp KTTCMT - KTQTMT, phương pháp luận nghiên cứu hỗn hợp và bộ thang đo khảo sát thực chứng trong Chương 1, Chương 2 và các Phụ lục.
  • Giảng viên và nhà nghiên cứu: Sử dụng làm tài liệu giảng dạy cho các học phần Kế toán môi trường, Kế toán quản trị chuyên sâu và Phương pháp nghiên cứu khoa học trong kế toán.
  • Nhà quản trị và Kế toán trưởng các doanh nghiệp khai thác khoáng sản: Tham khảo hệ thống tài khoản môi trường chi tiết (Phụ lục 7), các mẫu Báo cáo chi phí môi trường theo hoạt động, Báo cáo tiết kiệm chi phí môi trường và quy trình xây dựng Thẻ điểm cân bằng bền vững (SBSC) trong Chương 3 để áp dụng vào thực tế đơn vị.
  • Cơ quan quản lý nhà nước (Bộ Tài chính, Bộ Tài nguyên và Môi trường, Ủy ban nhân dân và Sở TN&MT các tỉnh): Tham khảo cơ sở thực tiễn và hệ thống kiến nghị trong Chương 3 nhằm hoàn thiện khung pháp lý về kế toán môi trường và chính sách quản lý tài nguyên, bảo vệ môi trường.

Câu hỏi thường gặp

1. Kế toán môi trường trong luận án được phân loại thành những bộ phận nào và bao gồm các loại thông tin gì?

Theo luận án, kế toán môi trường gồm hai bộ phận chính: Kế toán tài chính môi trường (KTTCMT - phục vụ các đối tượng bên ngoài qua việc đo lường, ghi nhận TSMT, NPTMT, CPMT, TNMT) và Kế toán quản trị môi trường (KTQTMT - phục vụ nhà quản trị nội bộ). Thông tin KTMT bao gồm thông tin tiền tệ (chi phí, thu nhập, tài sản, nghĩa vụ nợ bằng tiền) và thông tin vật lý (dòng luân chuyển nguyên vật liệu, năng lượng, nước và phát thải chất thải).

2. Nghiên cứu thực nghiệm của luận án được triển khai trên mẫu khảo sát cụ thể như thế nào?

Nghiên cứu thực nghiệm kết hợp định tính và định lượng:

  • Nghiên cứu định tính gồm phỏng vấn 8 chuyên gia (để hoàn thiện thang đo) và phỏng vấn sâu 9 nhà quản trị (PV1 đến PV9 từ 8 doanh nghiệp).
  • Nghiên cứu định lượng thực hiện trên mẫu khảo sát gồm 149 phiếu hợp lệ (thu về từ 73/79 doanh nghiệp khai khoáng trên địa bàn tỉnh Bình Định thuộc 5 lĩnh vực: khai thác đá, cát, đất san lấp, sa khoáng titan và nước nóng thiên nhiên) bằng kỹ thuật lấy mẫu phân tầng kết hợp ngẫu nhiên.

3. Luận án tập trung vào những công cụ kỹ thuật kế toán quản trị môi trường trọng yếu nào?

Luận án tập trung nghiên cứu và đề xuất áp dụng 4 công cụ kỹ thuật KTQTMT trọng yếu liên quan đến sản phẩm và quy trình sản xuất:

  1. Kế toán chi phí dòng vật liệu (MFCA);
  2. Kế toán chi phí dựa trên hoạt động (ABC);
  3. Kế toán chi phí vòng đời sản phẩm (LCC);
  4. Bộ chỉ số hiệu quả môi trường (EPI) kết hợp Thẻ điểm cân bằng bền vững (SBSC).

4. Những nhân tố nào ảnh hưởng đến việc thực hiện kế toán môi trường tại các doanh nghiệp khai khoáng tỉnh Bình Định?

Mô hình hồi quy của luận án xác định 4 nhóm nhân tố có ảnh hưởng cùng chiều và có ý nghĩa thống kê đến việc thực hiện KTMT:

  1. Áp lực từ các bên liên quan (ALBLQ - cơ quan quản lý nhà nước, chính quyền địa phương, cộng đồng...);
  2. Nhận thức của nhà quản trị cấp cao (NTNQT);
  3. Trình độ và kỹ năng của nhân viên kế toán (NVKT);
  4. Đặc điểm của doanh nghiệp (DDDN - quy mô, lĩnh vực kinh doanh).

5. Luận án đề xuất những biểu mẫu báo cáo môi trường nội bộ cụ thể nào cho doanh nghiệp khai khoáng?

Tại Chương 3, luận án thiết kế các biểu mẫu báo cáo nội bộ gồm: Báo cáo chi phí môi trường theo hoạt động, Báo cáo tiết kiệm chi phí môi trường, Báo cáo thông tin vật lý môi trường, Báo cáo khung chỉ số hiệu quả môi trường và Bản đồ chiến lược phát triển bền vững theo mô hình SBSC dành riêng cho các doanh nghiệp khai thác khoáng sản.

Kết luận

Luận án đã hệ thống hóa cơ sở lý luận toàn diện về kế toán môi trường trong doanh nghiệp thông qua việc kết hợp đồng bộ hai phân hệ KTTCMT và KTQTMT dưới lăng kính của sáu lý thuyết nền tảng. Bằng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp với 149 mẫu khảo sát định lượng và phỏng vấn sâu các chuyên gia, nhà quản trị, đề tài đã phản ánh bức tranh thực trạng thực hiện KTMT và xác định mức độ tác động của các nhân tố ảnh hưởng tại các doanh nghiệp khai thác khoáng sản trên địa bàn tỉnh Bình Định. Trên cơ sở đó, luận án đề xuất hệ thống giải pháp kỹ thuật cụ thể từ khâu chứng từ, tài khoản hạch toán, công cụ phân tích dòng vật chất MFCA, thẻ điểm SBSC đến các biểu mẫu báo cáo môi trường, đi kèm các kiến nghị chính sách đối với cơ quan quản lý nhà nước và doanh nghiệp nhằm thúc đẩy công tác kế toán môi trường hướng tới mục tiêu phát triển bền vững.