CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 1.1 Những vấn đề chung về báo cáo tài chính hợp nhất 1.1 Khái niệm về Báo cáo tài chính hợp nhất [VAS 25, đoạn 3] Báo cáo tài chính hợp nhất: Là báo cáo tài chính của một tập đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp. Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con.2 Mục đích [1, XIII mục 1.1] Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu tại thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của Tập đoàn, Tổng công ty như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân riêng biệt là Công ty mẹ hay các Công ty con trong tập đoàn. Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của Tập đoàn, Tổng công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương lai. Thông tin của Báo cáo tài chính hợp nhất là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hành hoạt động kinh doanh, hoặc đầu tư vào Tập đoàn hoặc Tổng công ty của các chủ sở hữu, của các nhà đầu tư, của các chủ nợ hiện tại và tương lai,.3 Nội dung của hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất [1, XIII mục 1.1 Hệ thống Báo Cáo Tài chính hợp nhất Báo cáo tài chính hợp nhất năm gồm: - Bảng cân đối kế toán hợp nhất - Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất. - Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất. LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 2 Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ. Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ gồm Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược: Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ gồm: - Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ.
- Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ. - Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất có chọn lọc. - Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược gồm: -Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược. - Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược.
- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược. - Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất chọn lọc.2 Chuẩn mực kế toán Việt Nam liên quan chủ yếu - Chuẩn mực kế toán số 07 – Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết; - Chuẩn mực kế toán số 08 – Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh; - Chuẩn mực kế toán số 11 – Hợp nhất kinh doanh; - Chuẩn mực kế toán số 21 – Trình bày báo cáo tài chính; - Chuẩn mực kế toán số 24 – Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; - Chuẩn mực kế toán số 25 – Báo cáo tài chính hợp nhất về các khoản đầu tư vào công ty con.4 Đối tượng lập Báo Cáo tài chính hợp nhất LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 3 Các đơn vị sau đây phải thực hiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn ngoài báo cáo tài chính riêng của đơn vị này: - Tất cả các công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có thể sở hữu trực tiếp công ty con hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một công ty con khác) phải lập, nộp và công khai báo cáo tài chính hợp nhất theo quy định của chuẩn mực số 25 và hướng dẫn tại Thông tư 161/2007BTC, ngoại trừ các công ty mẹ đồng thời là công ty con bị một công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và nếu như các cổ đông thiểu số trong công ty chấp thuận thì không phải lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất. - Tất cả các tổng công ty nhà nước thành lập và hoạt động theo mô hình có công ty con phải lập, nộp Báo cáo tài chính hợp nhất theo quy định của Luật kế toán, chuẩn mực kế toán số 25 và hướng dẫn tại Thông 161/2007 BTC. Công ty mẹ hoặc tổng công ty nhà nước thành lập và hoạt động theo mô hình có công ty con là đơn vị có trách nhiệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất được gọi là công ty mẹ.5 Các phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính [3, tr 121-129] a.
Phương pháp hợp nhất toàn bộ: Phương pháp hợp nhất toàn bộ dành riêng cho các doanh nghiệp đặt dưới quyền kiểm soát độc quyền và việc lựa chọn phương pháp này dựa trên lý thuyết về công ty mẹ. Đây là phương pháp giúp cho kế toán có một tầm nhìn rộng hơn về tình hình tài sản, tình trạng tài chính cũng như kết quả của toàn bộ các công ty hình thành nên một thực thể hợp nhất duy nhất. Phương pháp này thực hiện cộng dồn toàn bộ các khoản mục của bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh của các công ty con và công ty mẹ để công ty mẹ thể hiện quyền kiểm soát toàn bộ của mình, sau đó loại trừ phần vốn chủ sở hữu và kết quả của lợi ích cổ đông thiểu số. Phương pháp hợp nhất toàn bộ được thực hiện trên cơ sở các bước sau: - Cộng số học các khoản mục của bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh công ty mẹ và công ty con sau một số các xử lý; - Loại trừ các nghiệp vụ nội bộ; LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 4 - Phân bổ vốn chủ sở hữu và kết quả cho lợi ích cổ đông đa số và thiểu số.
Phương pháp hợp nhất theo tỷ lệ Phương pháp hợp nhất theo tỷ lệ (hợp nhất từng phần) thường được áp dụng trong trường hợp các doanh nghiệp đồng kiểm soát, trong đó quyền kiểm soát được chia sẻ cho một số giới hạn các cổ đông hoặc người sáng lập. Đây là phương pháp thay thế giá trị ghi sổ các khoản đầu tư của công ty hợp nhất bằng phần sở hữu lợi ích của công ty mẹ hay công ty nắm giữ đối với các yếu tố tài sản và nguồn vốn của một công ty. Cơ sở khoa học của phương pháp này dựa trên lý thuyết về sở hữu. Hợp nhất tỷ lệ là một trường hợp đặc biệt của hợp nhất toàn bộ vì theo đó việc tổng hợp các tài khoản của công ty hợp nhất chỉ giới hạn ở phần tỷ lệ nắm giữ bởi công ty đầu tư.
Phương pháp này được tiến hành như sau: - Tổng hợp các tài khoản của công ty hợp nhất theo tỷ lệ sở hữu các yếu tố trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh sau một số xử lý; - Loại trừ các nghiệp vụ nội bộ. So với phương pháp hợp nhất toàn bộ, phương pháp này không thể hiện một cách tổng thể tình hình tài chính của cả tập đoàn vì nó chỉ thể hiện một phần lợi ích nắm giữ bởi công ty mẹ mà không cho thấy phần thuộc về các cổ đông khác. Phương pháp hợp nhất tương đương: Phương pháp này về mặt nguyên tắc chỉ áp dụng trong trường hợp công ty mẹ có sự ảnh hưởng đáng kể đối với công ty hợp nhất. Tuy nhiên, phương pháp này cũng được sử dụng khi các công ty kiểm soát độc quyền và đồng kiểm soát không thể hợp nhất toàn bộ hay hợp nhất tỷ lệ Hợp nhất tương đương được hiểu một cách đơn giản là việc thay thế khoản đầu tư bằng khoản vốn chủ sở hữu tương ứng với phần nắm giữ trong vốn chủ sở hữu của công ty hợp nhất.
Nói cách khác, hợp nhất tương đương là thay thế trực tiếp giá trị ghi sổ của khoản đầu tư nắm giữ bởi công ty mẹ bằng phần tương đương trong giá trị tài sản LUAN VAN CHAT LUONG download : add luanvanchat@agmail.com 5 thuần của công ty hợp nhất, đây là lý thuyết dựa trên thực thể phân biệt. So với các phương pháp trước phương pháp này không thực hiện việc tổng cộng toàn bộ hay từng phần các khoản mục của báo cáo kết quả kinh doanh giữa công ty hợp nhất và công ty mẹ mà tính toán phần kết quả từ công ty hợp nhất để bổ sung vào kết quả hợp nhất.2 Một số vấn đề liên quan đến báo cáo tài chính hợp nhất 1.1 Mô hình công ty mẹ – công ty con 1.1 Khái niệm Công ty mẹ - công ty con là một hình thức liên kết và chi phối lẫn nhau bằng đầu tư, góp vốn, bí quyết công nghệ, thương hiệu hoặc thị trường giữa các công ty có tư cách pháp nhân, trong đó có một công ty giữ quyền chi phối các công ty thành viên khác (gọi là công ty mẹ) và các công ty thành viên khác bị công ty mẹ chi phối (gọi là công ty con) hoặc có một phần vốn góp của công ty mẹ (gọi là công ty liên kết hoặc liên doanh). Mục tiêu chuyển đổi theo mô hình công ty mẹ - công ty con là đổi mới mô hình tổ chức quản lý, chuyển từ liên kết hành chính trước đây sang cơ chế đầu tư vốn là chủ yếu, tạo ra sự liên kết bền chặt, xác định rõ quyền lợi, trách nhiệm về vốn và lợi ích kinh tế giữa công ty mẹ và các công ty con, tạo điều kiện để công ty mẹ tích tụ, tập trung sản xuất dần dần phát triển thành các tập đoàn kinh tế mạnh. Công ty mẹ và các công ty con đều là những pháp nhân độc lập, bình đẳng, có các quyền và nghĩa vụ như nhau trước pháp luật.
Công ty mẹ chi phối công ty con bằng quyền của chủ sở hữu theo quy định của pháp luật và theo điều lệ công ty con. Ngoài quyền đó ra, công ty mẹ không được phép tuỳ tiện can thiệp vào hoạt động kinh doanh cũng như công tác quản lý tài chính của công ty con. Các mối quan hệ kinh tế giữa công ty mẹ và công ty con cũng như giữa các công ty con với nhau như quan hệ mua - bán, vay - cho vay, thuê - cho thuê.