Chương 1 TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH VÀ HƯỚNG NGHIÊN CỨU CỦA LUẬN ÁN 1. TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH VÀ XÁC ĐỊNH KHOẢNG TRỐNG NGHIÊN CỨU 1. Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài 1. Tổng quan các công trình liên quan đến nội dung nghiên cứu 1.
Nghiên cứu về bộ máy thực hiện kiểm soát nội bộ Karen C.Miller và các cộng sự (2013) trong “Teaching managerial responsibilities for internal controls: Perception gaps between accounting and management professors” cho rằng, một tổ chức cần có phong cách quản trị hợp lý nhằm duy trì môi trường kiểm soát bền vững. Nghiên cứu nhấn mạnh việc xây dựng một bộ máy phù hợp để kiểm soát nội bộ diễn ra hiệu quả. Những người quản lý là quan trọng nhất trong xây dựng và chỉ đạo HTKSNB. Ngược lại, kết quả KSNB lại phục vụ công tác quản lý DN.
Các DN muốn quản lý hiệu quả cũng phải nhờ HTKSNB để có đầy đủ thông tin về thực trạng hoạt động DN, các rủi ro tiềm tàng và đối mặt với các vấn đề phát sinh. Vì thế, bộ máy KSNB cần được quan tâm. Tuy nhiên, nghiên cứu lại không đề cập chi tiết các bộ phận trong bộ máy KSNB của DN. Varipin Mongkolsamai & Phapruke Ussahawanitchakit (2012) trong “Impacts of internal control strategy on efficiency operation of organization of Thai listed firms” khi nghiên cứu ảnh hưởng của chiến lược KSNB đến hiệu quả hoạt động của các DN niêm yết Thái Lan nhấn mạnh rằng: có bốn nhân tố tác động đến chiến lược KSNB, bao gồm: (1) Tầm nhìn điều hành minh bạch, (2) Kiến thức của nhân viên, (3) Sự đa dạng của các giao dịch kinh doanh, (4) Nhu cầu của các bên liên quan.
Các tác giả nhấn mạnh vai trò của HTKSNB tới hoạt động quản lý của doanh nghiệp, nhưng ngược lại chưa có những đề cập đến vấn đề làm thế nào để xây dựng một bộ máy KSNB hiệu quả. Vaclovas Lakis, Lukas Giriūnas (2012) trong nghiên cứu “The concept of internal control system: theoretical aspect” đã phân tích các khái niệm 7 HTKSNB để tìm ra khái niệm HTKSNB đáp ứng các điều kiện và xu hướng kinh doanh hiện đại. Các tác giả đã trình bày ý tưởng của riêng họ về khái niệm HTKSNB và xây dựng sơ đồ cấu trúc về HTKSNB hiệu quả. Sơ đồ cấu trúc này trở thành lý thuyết hiện đại ứng dụng trong việc nghiên cứu về HTKSNB trong các ngành công nghiệp khác nhau.
Việc tập trung xây dựng sơ đồ cấu trúc của HTKSNB là cơ sở cho các DN nghiên cứu hoàn thiện bộ máy thực hiện KSNB. Tuy nhiên, đối tượng nghiên cứu của bài báo là các DN nói chung chứ không phải các TĐKT, nên bộ máy KSNB khá chung và chưa phân chia rõ thành từng bộ phận tham gia và khó phù hợp với quy mô lớn hơn. Tác giả Mawanda (2008) khi thực hiện nghiên cứu “Effects of Internal Control System on Financial Performance in Uganda’s Institution of Higher Learning” để kiểm tra những ảnh hưởng của KSNB đối với hoạt động tài chính tại các trường đại học ở Uganda. Trong mô hình này, HTKSNB được Mawanda xây dựng gồm 3 yếu tố cấu thành là môi trường kiểm soát, kiểm toán nội bộ và hoạt động kiểm soát.
Bộ máy thực hiện KSNB được tác giả mô tả ở môi trường kiểm soát, nhưng chỉ đề cập khá chung, chưa khắc họa rõ nét về cơ cấu của bộ máy cũng như vai trò, nhiệm vụ của từng thành viên trong bộ máy thực hiện KSNB. Đối tượng nghiên cứu là HTKSNB của trường đại học, nên cũng chưa phù hợp với DN nói chung, TĐKTNN nói riêng. Angella Amudo & Eno L. Inanga (2009) đã thực hiện một nghiên cứu đánh giá HTKSNB từ Uganda mang tên “Evaluation of Internal Control Systems: A Case Study from Uganda”.
Nghiên cứu này được thực hiện trên các nước thành viên khu vực của ngân hàng phát triển châu Phi. Nghiên cứu đã phát triển một mô hình chuẩn trong việc đánh giá HTKSNB trong các dự án khu vực công được Uganda tài trợ bởi ngân hàng phát triển châu Phi. Mô hình thực nghiệm được Amudo và Inanga phát triển dựa vào khuôn khổ KSNB của COSO và COBIT, bao gồm: môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin truyền thông, giám sát và công nghệ thông tin. Cũng giống như các nghiên cứu khác về HTKSNB, bộ máy thực hiện được đề cập trong môi trường kiểm soát, nhưng còn khá mờ nhạt.
Nghiên cứu thực nghiệm của các tác giả Sultana và Haque (2011) là “Evaluation of Internal Control Structure: Evidence from Six Listed Banks in Bangladesh” từ 6 ngân hàng tư nhân niêm yết ở Bangladesh cho rằng, để xác 8 định khả năng đảm bảo hoạt động của đơn vị phù hợp với mục tiêu đề ra thì cần đánh giá cấu trúc KSNB trong một đơn vị. Nghiên cứu phát triển mô hình từ khuôn khổ về KSNB theo báo cáo COSO, trong đó, HTKSNB chỉ gồm 5 thành phần, đó là: (1) môi trường kiểm soát, (2) đánh giá rủi ro, (3) hệ thống thông tin truyền thông, (4) các hoạt động kiểm soát, (5) giám sát. Do nghiên cứu tiếp cận HTKSNB theo mô hình quản lý kế toán, nên việc đề cập đến xây dựng bộ máy thực hiện KSNB chưa được quan tâm nhiều, chỉ là một phần nhỏ được nhắc đến trong môi trường kiểm soát. Tuy nhiên, kết quả nghiên cứu vẫn chỉ ra một số ít ngân hàng, thiếu đi thành phần kiểm soát.
Và đây là HTKSNB có hiệu quả đối với các ngân hàng mẫu được sử dụng trong nghiên cứu. Nghiên cứu kết thúc với một số khuyến nghị về các thành phần của biến kiểm soát được tìm thấy là không hiệu quả. Gamage và cộng sự (2014) khi nghiên cứu sự hữu hiệu của HTKSNB trong 2 NHTM nhà nước và 64 chi nhánh của 2 ngân hàng này tại Srilanka cũng sử dụng mô hình nghiên cứu như trên nhưng bỏ qua các biến điều tiết. Bởi sử dụng phương pháp nghiên cứu định lượng nên bài nghiên cứu chỉ tập trung vào phân tích tác động của các thành phần HTKSNB theo quản lý kế toán tới hoạt động của hệ thống.
Kết quả nghiên cứu của tác giả chỉ ra rằng, có sự tác động cùng chiều của các biến độc lập, bao gồm: môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, thông tin truyền thông, các hoạt động kiểm soát, giám sát đến biến phụ thuộc là sự hữu hiệu của HTKSNB. Chính vì vậy, nghiên cứu thiếu vắng nội dung xây dựng bộ máy thực hiện KSNB là cơ sở đầu tiên cho KTKSNB được tồn tại và triển khai trên thực tế. Có thể thấy, các nghiên cứu ngoài nước về HTKSNB chưa quan tâm tới việc hoàn thiện bộ máy thực hiện. Một phần các nghiên cứu này có đối tượng nghiên cứu ở những đơn vị, tổ chức không phải là các TĐKTNN, phần nữa là họ chỉ quan tâm phân tích định lượng về các yếu tố cấu thành HTKSNB tác động tới hoạt động của hệ thống.
Bùi Thị Minh Hải (2012) trong “Hoàn thiện HTKSNB trong DN may mặc Việt Nam” (luận án tiến sĩ, chuyên ngành Kế toán) dựa trên lý luận chung về HTKSNB trong các DN để xây dựng khung lý thuyết riêng cho các DN ngành may mặc và nghiên cứu thực tiễn HTKSNB trong các DN may mặc Việt Nam giai đoạn 2005 – 2010. Mặc dù nội dung của HTKSNB cũng 9 được tác giả chỉ ra bao gồm: môi trường kiểm soát, hệ thống thông tin, thủ tục kiểm soát, bộ phận kiểm soát nội bộ, nhưng tác giả cũng cho thấy cơ cấu tổ chức của các DN may mặc tham gia vào bộ máy thực hiện KSNB. Trong đó, BKS được tách ra để phân tích riêng như một thành phần quan trọng nhất của bộ máy KSNB. Tuy nhiên, với cách tiếp cận nghiên cứu của luận án, tác giả chưa hoàn toàn quan tâm nghiên cứu về một bộ máy thực hiện KSNB tiêu chuẩn, chưa chỉ ra ngoài BKS, các bộ phận khác trong DN tham gia như thế nào vào KSNB.
Nguyễn Thanh Thủy (2017) trong luận án tiến sĩ "Giải pháp hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ của Tập đoàn Điện lực Việt Nam" (chuyên ngành Kế toán) đã phân tích thực trạng HTKSNB ở 5 nội dung là: môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hệ thống thông tin và truyền thông, hoạt động kiểm soát và hoạt động giám sát. Cách tiếp cận nghiên cứu theo các yếu tố cấu thành HTKSNB của COSO khá “truyền thống” này được nhiều tác giả khác lựa chọn, nên về cơ bản đóng góp lớn nhất của tác phẩm này nằm ở nghiên cứu riêng về thực tiễn tại Tập đoàn Điện lực Việt Nam. Trong môi trường kiểm soát, cơ cấu tổ chức của Tập đoàn là một phần để “lập kế hoạch, điều hành, kiểm soát và giám sát các hoạt động” trong HTKSNB. Tác giả cũng chỉ ra sự phân quyền quản lý và trách nhiệm kiểm soát cho các đơn vị thành viên là điều quan trọng.
Tuy nhiên, nghiên cứu không nhấn mạnh bộ máy thực hiện KSNB là một nội dung quan trọng của HTKSNB mà chỉ là một phần nhỏ của môi trường kiểm soát. Nguyễn Thị Thúy Hà (2019) trong luận án tiến sĩ, chuyên ngành Kinh tế Vận tải biển: "Giải pháp hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại Tổng công ty Hàng hải Việt Nam" đã phân tích thực trạng HTKSNB thông qua hệ thống các chỉ tiêu kiểm soát và các bộ phận của KSNB. Trong đó, tác giả đánh giá hệ thống các chỉ tiêu kiểm soát thông qua việc đánh giá cơ cấu tổ chức của DN phù hợp với mục tiêu kiểm soát; quy trình KSNB; các hoạt động kiểm soát được hỗ trợ bằng công nghệ; nhân sự; tài chính. Bộ máy KSNB không được đề cập rõ ràng, mà tác giả chỉ cho rằng Hội đồng quản trị, Uỷ ban kiểm soát, cơ cấu tổ chức, giao quyền và trách nhiệm cũng như các giá trị đạo đức ảnh hưởng tới HTKSNB.
Đinh Hoài Nam (2016) trong “Hoàn thiện HTKSNB tại các DN trong tổng công ty Đầu tư phát triển Nhà và đô thị” đã nghiên cứu HTKSNB bắt đầu 10 từ việc phân tích các rủi ro ảnh hưởng trọng yếu tới mục tiêu của HTKSNB tại các DN trong Tổng Công ty Đầu tư phát triển nhà và đô thị. Tiếp theo, tác giả đánh giá HTKSNB ở ba nội dung: môi trường kiểm soát, hệ thống kế soát, và thủ tục kiểm soát. Đây là cách tiếp cận để tạo ra sự khác biệt trong nghiên cứu của tác giả. Với quan điểm này, tác giả nhấn mạnh vai trò của HTKSNB là kiểm toán và kiểm soát rủi ro.
Cơ cấu tổ chức cũng được coi là một phần của HTKSNB góp phần “tạo ra môi tường kiểm soát tốt, ngăn ngừa các hành vi gian lận, giúp các nhà lãnh đạo quản lý tốt trong việc xử lý, truyền đạt và sử dụng thông tin”.