Tổng quan luận án

Tính cấp thiết và khoảng trống nghiên cứu

Đầu tư xây dựng cơ sở hạ tầng giao thông là giải pháp chiến lược nhằm thực hiện mục tiêu phát triển kinh tế và an ninh quốc phòng. Trong giai đoạn 2010–2015, cơ sở hạ tầng giao thông tại Việt Nam có sự mở rộng về quy mô và nâng cao chất lượng. Các tuyến đường bộ và đường thủy nội địa được nâng cấp nhằm đáp ứng tốc độ tăng trưởng vận tải bình quân trên 10%/năm. Theo báo cáo của Diễn đàn Kinh tế Thế giới về Chỉ số cạnh tranh cơ sở hạ tầng giao thông giai đoạn 2015–2016, Việt Nam xếp vị trí 67 trên 139 quốc gia (tăng 36 bậc so với vị trí 103/139 năm 2010). Dữ liệu từ Ngân hàng Thế giới cho thấy sự phát triển hạ tầng giao thông thúc đẩy thị trường logistics tại Việt Nam tăng trưởng liên tục ở mức 16%–20%/năm.

Trong tiến trình này, các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông trực thuộc Bộ Giao thông Vận tải đóng vai trò thực hiện nhiều dự án quy mô lớn như đường cao tốc Hà Nội – Lào Cai, cầu Nhật Tân, hầm Hải Vân. Thực hiện Nghị định số 59/2011/NĐ-CP và Nghị định số 189/2013/NĐ-CP của Chính phủ, từ năm 2013 các tổng công ty này đã triển khai cổ phần hóa doanh nghiệp. Quá trình chuyển đổi sở hữu đặt ra yêu cầu đổi mới công nghệ và tư duy quản lý kinh tế nhằm sử dụng hiệu quả các nguồn lực.

Do đặc thù ngành xây lắp có giá bán được xác định trước khi tổ chức thi công thông qua đấu thầu hoặc chỉ định thầu, việc kiểm soát chi phí là yếu tố quyết định đến lợi nhuận. Tuy nhiên, các nghiên cứu trước đây về kế toán quản trị chi phí xây lắp chưa giải quyết thấu đáo mối liên hệ giữa lý luận kế toán với cơ chế khoán nội bộ, chưa xác lập rõ cơ sở xây dựng định mức chi phí nội bộ và điều kiện vận dụng các phương pháp tính giá thành hiện đại. Do đó, việc nghiên cứu hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải là một yêu cầu cấp thiết.

Mục tiêu và nhiệm vụ nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu của luận án là nghiên cứu và đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải trong quá trình hội nhập kinh tế quốc tế.

Để đạt được mục tiêu nêu trên, luận án xác định 4 nhiệm vụ nghiên cứu cụ thể:

  1. Hệ thống hóa và phân tích làm sáng tỏ những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí xây lắp trong các doanh nghiệp xây lắp.
  2. Nghiên cứu, phân tích kinh nghiệm kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp của các quốc gia phát triển, rút ra bài học kinh nghiệm áp dụng cho các doanh nghiệp xây lắp và các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông tại Việt Nam.
  3. Phân tích, đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải; xác định những kết quả đạt được, các hạn chế và nguyên nhân của hạn chế.
  4. Đề xuất hệ thống giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các đơn vị khảo sát.

Câu hỏi nghiên cứu

Luận án tập trung giải quyết 4 câu hỏi nghiên cứu:

  1. Cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí xây lắp trong doanh nghiệp xây lắp là gì?
  2. Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh ảnh hưởng như thế nào đến kế toán quản trị chi phí xây lắp trong các doanh nghiệp xây lắp?
  3. Thực trạng kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải hiện nay được thực hiện như thế nào và còn những bất cập gì cần giải quyết?
  4. Cần hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải như thế nào để phù hợp với đặc điểm hoạt động kinh doanh và phục vụ nhu cầu thông tin cho việc ra quyết định của nhà quản trị trong giai đoạn hội nhập kinh tế quốc tế hiện nay?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

  • Đối tượng nghiên cứu: Các vấn đề lý thuyết và thực tiễn về kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải.
  • Phạm vi nội dung: Kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường dưới góc độ các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông là nhà thầu thi công xây dựng cơ sở hạ tầng giao thông (tập trung vào nhận diện, phân loại, lập định mức, dự toán, tập hợp chi phí, tính giá thành, lập báo cáo và phân tích thông tin chi phí).
  • Phạm vi không gian: Khảo sát tại 6 Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải, bao gồm: Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 1 (Cienco 1), Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 4 (Cienco 4), Tổng công ty xây dựng cầu Thăng Long, Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 5 (Cienco 5), Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 6 (Cienco 6), Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 8 (Cienco 8).
  • Phạm vi thời gian: Thu thập dữ liệu sơ cấp và thứ cấp từ năm 2016 đến thời điểm hoàn thành nghiên cứu (thời gian phát phiếu điều tra khảo sát trực tiếp và gián tiếp bắt đầu từ tháng 11/2016).

Tổng quan tài liệu và vị trí của luận án

Các hướng nghiên cứu trước đây

Tác giả đã tổng thuật các công trình nghiên cứu theo ba nhóm chủ đề chính:

Nhóm hướng nghiên cứu Tác giả, công trình và năm công bố Nội dung chính được điểm lại
Nghiên cứu về kế toán quản trị nói chung - Kaplan & Atkinson (2015), Advanced management accounting
- Kamilah Ahmad (2012)
- Huỳnh Lợi (2008)
- Đỗ Thị Thu Hằng (2016)
- Dương Thị Mai Hà Trâm (2004); Ngụy Thu Hiền (2012)		 - Trình bày vai trò, phân loại chi phí, phương pháp xác định chi phí theo hoạt động (ABC), trung tâm trách nhiệm, thẻ điểm cân bằng (BSC).
- Thực tiễn áp dụng kế toán quản trị tại các doanh nghiệp nhỏ và vừa tại Malaysia.
- Xây dựng mô hình kế toán quản trị trong doanh nghiệp sản xuất tại Việt Nam.
- Kế toán quản trị tại các Tổng công ty xây dựng thuộc Bộ Quốc phòng.
- Kế toán quản trị trong các ngành đặc thù như dệt may, bưu chính viễn thông.
Nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp - Sarah Moll (2005); Khataie (2011)
- Barfield, Raiborn & Kinney (1998)
- Hanson & Mowen (1997)
- Ruse Elena (2013); Winter Peter (2009)
- Phạm Thị Thủy (2007); Vũ Thị Kim Anh (2012)
- Nguyễn Thị Mai Anh (2014); Đào Thúy Hà (2015); Trần Thị Thu Hường (2014); Lê Thị Minh Huệ (2016); Vũ Thị Thanh Thủy (2017); Hoàng Khánh Vân (2018)		 - Đánh giá ưu thế phương pháp ABC tại New Zealand và trong hệ thống hỗ trợ ra quyết định chuỗi cung ứng.
- So sánh kế toán chi phí truyền thống và hiện đại; vai trò kế toán trách nhiệm.
- Mối quan hệ chi phí - sản lượng - lợi nhuận (C-P-V); hệ thống kế toán chi phí Nhật Bản so với Đức và Hoa Kỳ.
- Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí tại doanh nghiệp dược phẩm, doanh nghiệp vận tải đường sắt Việt Nam.
- Kế toán quản trị chi phí trong các ngành sản xuất nhựa, thép, xi măng, mía đường, y tế, chế biến thức ăn chăn nuôi.
Nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí xây lắp trong doanh nghiệp xây lắp - Jouni Keisala (2009)
- Evans Mushonga (2015)
- Nguyễn La Soa (2016)
- Lê Thị Hương (2017)		 - Phân bổ chi phí gián tiếp theo phương pháp ABC trong ngành xây dựng tại Tây Bắc nước Nga.
- Hệ thống tính giá thành trong ngành xây dựng Nam Phi, đề xuất kết hợp phương pháp truyền thống và ABC.
- Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 8.
- Kế toán quản trị chi phí trong các công ty cổ phần xây lắp trên địa bàn thành phố Hà Nội.

Quá trình phát triển của kế toán quản trị chi phí được luận án tổng kết qua 4 giai đoạn lịch sử:

  1. Trước thế kỷ 20: Hình thành kế toán quản trị sơ khai, sử dụng các phương pháp phân tích tỷ lệ và chỉ tiêu tài chính.
  2. Đầu thế kỷ 20 đến trước năm 1970: Bổ sung phương pháp xác định điểm hòa vốn, phân tích chi phí nhằm kiểm soát chi phí.
  3. Những năm 1970: Sử dụng thông tin định lượng để phân tích ứng xử của chi phí, xác định mức lợi nhuận mong muốn.
  4. Những năm 1980 đến nay: Kết hợp kế toán quản trị với quản trị chiến lược, hình thành phương pháp chi phí mục tiêu (Target Costing), phương pháp chi phí theo hoạt động (ABC), thẻ điểm cân bằng (BSC).

Khoảng trống nghiên cứu được lựa chọn giải quyết

Từ tổng quan tài liệu, tác giả nhận diện các khoảng trống nghiên cứu sau:

  • Các nghiên cứu quốc tế chủ yếu tập trung vào từng nội dung kỹ thuật riêng lẻ (ABC, Target Costing, Kaizen, BSC) mà chưa gắn với cơ chế quản lý đặc thù của các doanh nghiệp xây lắp tại Việt Nam.
  • Các nghiên cứu trong nước về kế toán quản trị chi phí xây lắp chưa giải quyết thấu đáo sự tương thích giữa giải pháp kế toán với cơ chế giao khoán nội bộ (khoán gọn công trình, khoán khoản mục chi phí).
  • Chưa làm rõ cơ sở lý luận và vai trò của bộ phận kế toán quản trị chi phí trong việc xây dựng hệ thống định mức chi phí nội bộ của doanh nghiệp xây lắp.
  • Chưa xác định rõ các điều kiện thực tế để đưa các phương pháp tính giá thành hiện đại (như ABC, Target Costing) vào áp dụng tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông sau cổ phần hóa.

Cơ sở lý thuyết và phương pháp nghiên cứu

Khung lý thuyết và khái niệm sử dụng

Luận án tổng hợp và chuẩn hóa hệ thống khái niệm, nền tảng lý thuyết từ các nguồn:

  • Khái niệm kế toán quản trị: Trích dẫn chuẩn mực và định nghĩa của Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC, 1998), Viện Kế toán Quản trị Hoa Kỳ (IMA), Luật Kế toán Việt Nam năm 2015 (Điều 3) và Thông tư số 53/2006/TT-BTC của Bộ Tài chính.
  • Khái niệm kế toán chi phí và kế toán quản trị chi phí: Tổng hợp quan điểm của Colin Drury, Horngren, Barfield, Raiborn & Kinney, Phạm Thị Thủy (2007), Trần Thị Thu Hường (2014), Đào Thúy Hà (2015).
  • Định nghĩa của tác giả: Kế toán quản trị chi phí xây lắp là một bộ phận của kế toán quản trị nhằm thu nhận, xử lý, cung cấp, phân tích các thông tin chi phí xây lắp về quá khứ và tương lai phục vụ nhà quản trị xây dựng kế hoạch, kiểm soát, đánh giá hoạt động và ra quyết định.
  • Chu kỳ thực hiện các chức năng quản lý: Dựa trên mô hình của Đặng Thị Hòa (2006), bao gồm 4 chức năng có mối quan hệ tương hỗ: Lập kế hoạch $\rightarrow$ Tổ chức, thực hiện $\rightarrow$ Kiểm tra, đánh giá hoạt động $\rightarrow$ Ra quyết định.
  • Lý thuyết kế toán trách nhiệm: Vận dụng lý thuyết phân cấp quản lý và tổ chức trung tâm trách nhiệm của Nguyễn Ngọc Quang (2011), tập trung vào trung tâm chi phí (gồm trung tâm chi phí tiêu chuẩn và trung tâm chi phí dự toán).

Phương pháp nghiên cứu

Nghiên cứu sử dụng phương pháp luận duy vật biện chứng và duy vật lịch sử để xem xét các mối quan hệ biện chứng trong quản lý doanh nghiệp. Tiếp cận nghiên cứu kết hợp giữa nghiên cứu lý luận và điều tra khảo sát thực tế. Các phương pháp nghiên cứu định tính bao gồm diễn giải, quy nạp, so sánh và thống kê mô tả.

+-----------------------------------------------------------------------------------+
|                            QUY TRÌNH NGHIÊN CỨU                                   |
+-----------------------------------------------------------------------------------+
|  1. Xác định tính cấp thiết, mục tiêu, đối tượng, phạm vi nghiên cứu              |
|  2. Nghiên cứu lý luận:                                                           |
|     - Đặc điểm sản xuất xây lắp tác động đến kế toán quản trị chi phí             |
|     - Nội dung kế toán quản trị chi phí xây lắp                                   |
|     - Bài học kinh nghiệm quốc tế                                                 |
|  3. Nghiên cứu thực trạng:                                                        |
|     - Khảo sát thực tế tại 6 Tổng công ty xây dựng công trình giao thông          |
|     - Đánh giá kết quả đạt được, hạn chế và nguyên nhân                           |
|  4. Đề xuất hệ thống giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp        |
+-----------------------------------------------------------------------------------+

Nguồn tư liệu và phương pháp thu thập dữ liệu

  • Dữ liệu sơ cấp:
    • Phương pháp điều tra khảo sát: Bảng câu hỏi khảo sát gồm 6 phần với 46 câu hỏi chi tiết:
      • Phần I: Thông tin về công tác kế toán (8 câu hỏi).
      • Phần II: Thông tin về nhận diện chi phí (3 câu hỏi).
      • Phần III: Xây dựng định mức và dự toán chi phí xây lắp (10 câu hỏi).
      • Phần IV: Phương pháp xác định chi phí và thu thập thông tin chi phí (16 câu hỏi).
      • Phần V: Lập báo cáo kế toán quản trị chi phí xây lắp (4 câu hỏi).
      • Phần VI: Phân tích chi phí xây lắp phục vụ ra quyết định (5 câu hỏi).
      • Mẫu khảo sát: Phát trực tiếp và gửi qua email, điện thoại tổng cộng 60 phiếu cho nhân viên kế toán tại 6 Tổng công ty; thu về 45 phiếu hợp lệ, đạt tỷ lệ phản hồi 75%.
    • Phương pháp phỏng vấn: Phỏng vấn trực tiếp và qua điện thoại các nhà quản lý (Tổng Giám đốc, Giám đốc, Trưởng phòng ban, Đội trưởng thi công) và chuyên gia trong lĩnh vực xây dựng giao thông.
    • Phương pháp quan sát: Quan sát trực tiếp quy trình luân chuyển chứng từ, xử lý sổ sách kế toán tại các đơn vị.
  • Dữ liệu thứ cấp: Thu thập từ báo cáo tài chính, báo cáo nội bộ tại Phòng Kế toán tài chính, Phòng Kinh doanh thị trường, Phòng Kỹ thuật của các đơn vị khảo sát; cổng thông tin điện tử Bộ Giao thông Vận tải và các Tổng công ty; các giáo trình, luận án và bài báo chuyên ngành.
  • Kỹ thuật xử lý dữ liệu: Sử dụng phần mềm Microsoft Excel 2010 để xử lý, tổng hợp dữ liệu thống kê mô tả, lập bảng biểu và đồ thị phân tích.

Nội dung chính theo từng chương

Chương 1: Lý luận chung về kế toán quản trị chi phí xây lắp trong các doanh nghiệp xây lắp

Chương 1 hệ thống hóa toàn diện cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí xây lắp. Tác giả phân tích 3 nhóm đặc điểm sản xuất kinh doanh đặc thù của ngành xây lắp chi phối trực tiếp công tác kế toán:

  1. Đặc điểm sản phẩm xây lắp: Sản phẩm mang tính đơn chiếc, địa điểm tiêu thụ cố định, sản xuất ngoài trời, chịu tác động của thời tiết, giá trị lớn, thời gian thi công kéo dài và có yêu cầu bảo hành công trình. Do đó kỳ tính giá thành thường theo công trình/hạng mục hoàn thành hoặc giai đoạn quy ước.
  2. Đặc điểm phương thức hoạt động sản xuất: Thi công theo hợp đồng xây dựng được ký kết trước, giá bán định trước, quá trình thi công chịu sự giám sát kỹ thuật của chủ đầu tư.
  3. Đặc điểm phương thức quản lý hoạt động sản xuất: Áp dụng cơ chế giao khoán nội bộ phổ biến dưới 2 hình thức: Khoán gọn công trình và Khoán theo khoản mục chi phí.

Luận án tổng hợp các tiêu thức phân loại chi phí xây lắp phục vụ quản trị:

Tiêu thức phân loại Các loại chi phí cụ thể Ý nghĩa quản trị
Theo chức năng hoạt động - Chi phí sản xuất: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (NVLTT), Chi phí nhân công trực tiếp (NCTT), Chi phí máy thi công (MTC), Chi phí sản xuất chung (SXC).
- Chi phí ngoài sản xuất: Chi phí quản lý doanh nghiệp.		 Xác định giá thành thực tế, giá thành toàn bộ; xác định giá trị tồn kho, giá vốn và lợi nhuận.
Theo nội dung kinh tế - Chi phí nguyên nhiên vật liệu, nhân công, công cụ dụng cụ, khấu hao tài sản cố định, dịch vụ mua ngoài, chi phí khác bằng tiền. Lập kế hoạch, kiểm soát chi phí theo nguồn lực ban đầu; đánh giá hiệu quả sử dụng từng yếu tố.
Theo phương pháp quy nạp - Chi phí trực tiếp (NVLTT, NCTT, MTC).
- Chi phí gián tiếp (SXC, Quản lý doanh nghiệp).		 Lựa chọn phương pháp xác định và tiêu thức phân bổ chi phí gián tiếp chính xác.
Theo mức độ hoạt động - Biến phí ($Y = bx$).
- Định phí ($Y = A$).
- Chi phí hỗn hợp ($Y = A + bx$).		 Nhận diện ứng xử chi phí khi quy mô hoạt động thay đổi; lập dự toán linh hoạt, phân tích hòa vốn.
Theo yêu cầu ra quyết định - Chi phí chênh lệch.
- Chi phí chìm.
- Chi phí cơ hội.		 Lựa chọn thông tin thích hợp để so sánh các phương án kinh doanh ngắn hạn.
Theo phạm vi kiểm soát - Chi phí kiểm soát được.
- Chi phí không kiểm soát được.		 Gắn trách nhiệm kiểm soát chi phí cho từng cấp quản lý và trung tâm trách nhiệm.

Về công tác định mức và dự toán, luận án trình bày 3 phương pháp xây dựng định mức chi phí: Phương pháp phân tích nghiên cứu, Phương pháp thống kê kinh nghiệm, và Phương pháp phân tích tính toán. Định mức chi phí gồm định mức lượng và định mức giá đối với 4 khoản mục: NVLTT, NCTT, MTC và SXC. Dự toán chi phí xây lắp được thiết lập theo công thức:

$$\text{Dự toán chi phí khoản mục} = \text{Dự toán khối lượng công việc xây dựng hoàn thành} \times \text{Định mức chi phí khoản mục}$$

Về các phương pháp tính giá thành sản phẩm xây lắp, luận án đối chiếu các phương pháp truyền thống và hiện đại:

  • Phương pháp truyền thống:
    • Phương pháp chi phí thực tế (Actual Cost Method): Tập hợp chi phí thực tế phát sinh; phân bổ chi phí gián tiếp vào cuối kỳ. Hạn chế: chậm trễ thông tin phục vụ quyết định.
    • Phương pháp chi phí tiêu chuẩn (Standard Cost Method): Thiết lập định mức giá và lượng trước khi thi công; ghi nhận và phân tích biến động chi phí giữa thực tế và tiêu chuẩn trên các báo cáo biến động.
    • Phương pháp chi phí thực tế kết hợp ước tính: Chi phí NVLTT và NCTT tính theo thực tế, chi phí MTC và SXC tính theo đơn giá phân bổ ước tính:

$$\text{Chi phí ước tính phân bổ} = \frac{\text{Tổng chi phí ước tính}}{\text{Tổng tiêu thức phân bổ ước tính}} \times \text{Số tiêu thức phân bổ thực tế}$$

  • Phương pháp hiện đại:
    • Phương pháp chi phí theo hoạt động (ABC): Nhận diện các hoạt động phát sinh chi phí, xác định tiêu thức phân bổ chi phí gián tiếp theo mức độ hoạt động, giúp chuyển dịch chi phí gián tiếp thành chi phí trực tiếp.
    • Phương pháp chi phí mục tiêu (Target Costing - TC): Thực hiện qua 3 bước: Xác định chi phí mục tiêu dựa trên giá thầu và lợi nhuận mục tiêu $\rightarrow$ Xác định biện pháp tổ chức thi công để đạt mục tiêu $\rightarrow$ Đánh giá kết quả thực hiện và cải tiến liên tục.

Về phân tích biến động chi phí, đối với biến phí, sự biến động được bóc tách thành 2 nhân tố:

  • Biến động do nhân tố lượng: $\Delta Q = (Q_1 - Q_0) \times P_0$
  • Biến động do nhân tố giá: $\Delta P = Q_1 \times (P_1 - P_0)$ (Trong đó $Q_0, Q_1$ là khối lượng kỳ kế hoạch và thực tế; $P_0, P_1$ là đơn giá kỳ kế hoạch và thực tế).

Về kế toán trách nhiệm, luận án tập trung vào trung tâm chi phí (chia thành Trung tâm chi phí tiêu chuẩn và Trung tâm chi phí dự toán), đánh giá trách nhiệm thông qua công thức:

$$\text{Chênh lệch chi phí} = \text{Chi phí thực tế} - \text{Chi phí dự toán}$$ $$\text{Biến động lượng} = (\text{Lượng thực tế tiêu hao} - \text{Lượng định mức}) \times \text{Giá định mức}$$ $$\text{Biến động giá} = (\text{Giá thực tế} - \text{Giá định mức}) \times \text{Lượng thực tế}$$

Chương 2: Thực trạng kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải

Chương 2 phản ánh kết quả khảo sát thực tế tại 6 Tổng công ty (Cienco 1, 4, 5, 6, 8 và Cầu Thăng Long) dựa trên kết quả tổng hợp từ 45 phiếu điều tra và các cuộc phỏng vấn sâu:

  • Đặc điểm tổ chức quản lý và hoạt động thi công: Sau cổ phần hóa, các tổng công ty phải tự chủ tài chính hoàn toàn, cạnh tranh trực tiếp qua đấu thầu. Cơ chế giao khoán được áp dụng rộng rãi nhưng chưa đi kèm hệ thống kiểm soát kế toán quản trị tương xứng.
  • Thực trạng nhận diện và phân loại chi phí: Hầu hết các đơn vị chỉ thực hiện phân loại chi phí theo quy định của kế toán tài chính (theo khoản mục tính giá thành: NVLTT, NCTT, MTC, SXC và theo nội dung kinh tế). Việc phân loại chi phí theo cách ứng xử (biến phí, định phí, chi phí hỗn hợp) hoặc theo thẩm quyền kiểm soát phục vụ ra quyết định kinh doanh chưa được thực hiện bài bản.
  • Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán: Các đơn vị chủ yếu áp dụng hệ thống định mức dự toán xây dựng cơ bản do Nhà nước ban hành (định mức kinh tế - kỹ thuật của Bộ Xây dựng/Bộ Giao thông Vận tải) để lập dự toán dự thầu và thanh quyết toán với chủ đầu tư. Việc xây dựng định mức chi phí nội bộ phù hợp với năng lực máy móc, công nghệ và trình độ quản lý thực tế của từng doanh nghiệp còn hạn chế.
  • Thực trạng tập hợp chi phí và tính giá thành: Kế toán chủ yếu áp dụng phương pháp chi phí thực tế lịch sử. Việc ghi chép, tập hợp chi phí phụ thuộc vào hóa đơn, chứng từ phát sinh chậm, dẫn đến việc tính toán giá thành công trình thường bị trễ sau khi hạng mục đã hoàn thành, không kịp thời phục vụ công tác kiểm soát chi phí.
  • Thực trạng hệ thống chứng từ, tài khoản, sổ sách và báo cáo: Chứng từ và tài khoản kế toán được mở theo hệ thống kế toán tài chính; chưa có hệ thống tài khoản và sổ chi tiết kế toán quản trị để theo dõi chi phí theo biến phí/định phí hay theo trung tâm trách nhiệm. Báo cáo kế toán chủ yếu là các báo cáo tài chính định kỳ, thiếu các báo cáo quản trị chuyên sâu như báo cáo phân tích biến động chi phí, báo cáo chi phí theo trung tâm trách nhiệm.
  • Đánh giá chung:
    • Kết quả đạt được: Đã đáp ứng yêu cầu tuân thủ chế độ kế toán tài chính hiện hành, theo dõi được tổng chi phí thực tế phục vụ quyết toán công trình.
    • Hạn chế và nguyên nhân: Chưa cung cấp thông tin kịp thời cho công tác quản trị nội bộ; thiếu hệ thống định mức nội bộ; chưa áp dụng các kỹ thuật phân tích ứng xử chi phí; nguyên nhân do nhận thức của nhà quản trị chưa đầy đủ, thiếu nhân lực chuyên trách kế toán quản trị và hạ tầng phần mềm kế toán chưa tích hợp phân hệ kế toán quản trị.

Chương 3: Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại các Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải

Chương 3 xây dựng các giải pháp có tính hệ thống nhằm hoàn thiện kế toán quản trị chi phí xây lắp tại 6 đơn vị khảo sát:

  1. Hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí: Đề xuất phân loại chi phí kết hợp theo chức năng, theo mức độ hoạt động (tách chi phí hỗn hợp thành biến phí và định phí bằng các phương pháp toán học) và theo thẩm quyền kiểm soát (chi phí kiểm soát được và không kiểm soát được) để làm cơ sở đánh giá trách nhiệm các đội/xí nghiệp thi công.
  2. Xây dựng hệ thống định mức và dự toán chi phí nội bộ: Hướng dẫn quy trình phối hợp giữa phòng Kỹ thuật, phòng Kinh doanh và phòng Kế toán để xây dựng định mức chi phí vật tư, nhân công, ca máy nội bộ thấp hơn hoặc bằng định mức Nhà nước nhằm tạo lợi thế cạnh tranh khi đấu thầu; lập dự toán linh hoạt theo tiến độ và khối lượng công việc.
  3. Hoàn thiện phương pháp xác định chi phí và tính giá thành: Đề xuất áp dụng phương pháp chi phí tiêu chuẩn kết hợp với phương pháp chi phí theo hoạt động (ABC) để phân bổ chính xác chi phí máy thi công và chi phí sản xuất chung; từng bước áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu (Target Costing) ngay từ khâu lập hồ sơ dự thầu đến tổ chức thi công.
  4. Hoàn thiện hệ thống chứng từ, tài khoản và sổ kế toán quản trị: Thiết kế thêm các chứng từ nội bộ (phiếu theo dõi ca máy, phiếu giao khoán nội bộ); mã hóa hệ thống tài khoản cấp 2, cấp 3 cho các tài khoản chi phí (TK 621, 622, 623, 627) chi tiết theo từng công trình, hạng mục và trung tâm chi phí; thiết kế sổ chi tiết chi phí theo mô hình biến phí/định phí.
  5. Hoàn thiện hệ thống báo cáo kế toán quản trị và phân tích thông tin: Xây dựng hệ thống biểu mẫu báo cáo quản trị định kỳ gồm: Báo cáo dự toán chi phí, Báo cáo thực hiện và phân tích biến động chi phí (tách biến động lượng và giá), Báo cáo đánh giá hiệu quả trung tâm chi phí.
  6. Điều kiện thực hiện: Nâng cấp phần mềm kế toán, đào tạo bồi dưỡng chuyên môn cho đội ngũ kế toán viên, hoàn thiện quy chế phối hợp và giao khoán nội bộ tại các Tổng công ty.

Kết quả và những đóng góp mới

Đóng góp về mặt lý luận

  • Phân tích và làm sáng tỏ hệ thống lý luận về kế toán quản trị chi phí xây lắp trong mối quan hệ với các đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh đặc thù của ngành xây dựng cơ bản và xây dựng công trình giao thông.
  • Làm rõ sự khác biệt và mối quan hệ giao thoa giữa kế toán tài chính, kế toán chi phí và kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp xây lắp.
  • Luận giải cơ sở lý luận của việc xây dựng hệ thống định mức chi phí nội bộ, phân loại chi phí theo cách ứng xử và điều kiện vận dụng các phương pháp tính giá thành hiện đại (ABC, Target Costing) trong điều kiện doanh nghiệp xây lắp áp dụng cơ chế giao khoán.

Đóng góp về mặt thực tiễn

  • Đánh giá thực trạng công tác kế toán quản trị chi phí xây lắp cầu, đường tại 6 Tổng công ty xây dựng công trình giao thông lớn thuộc Bộ Giao thông Vận tải giai đoạn sau cổ phần hóa (từ năm 2016).
  • Chỉ rõ các điểm nghẽn thực tế: việc phụ thuộc vào định mức Nhà nước, thiếu hệ thống phân loại chi phí phục vụ quản trị, chậm trễ trong tập hợp chi phí và thiếu hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí chuyên biệt.
  • Đề xuất hệ thống giải pháp hoàn thiện có tính khả thi, bao gồm:
    • Bộ tiêu thức phân loại chi phí đa chiều phục vụ kiểm soát và ra quyết định.
    • Quy trình và phương pháp xây dựng định mức chi phí, dự toán chi phí xây lắp nội bộ.
    • Mô hình kết hợp phương pháp chi phí tiêu chuẩn và phương pháp chi phí theo hoạt động (ABC), ứng dụng phương pháp chi phí mục tiêu trong thi công cầu, đường.
    • Hệ thống biểu mẫu chứng từ, tài khoản kế toán chi tiết, sổ kế toán quản trị và hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí phục vụ chức năng hoạch định, kiểm soát và ra quyết định.
    • Khung phân tích biến động chi phí và đánh giá trách nhiệm của trung tâm chi phí (đội, xí nghiệp xây lắp).

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp

Hạn chế của nghiên cứu

  • Giới hạn phạm vi khảo sát: Luận án tập trung khảo sát 6 Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải (Cienco 1, 4, 5, 6, 8 và Cầu Thăng Long) với mẫu điều tra gồm 45 phiếu phản hồi hợp lệ từ nhân viên kế toán và phỏng vấn một số nhà quản trị, chuyên gia. Kết quả khảo sát chưa bao quát toàn bộ các doanh nghiệp xây lắp thuộc các thành phần kinh tế khác ngoài ngành giao thông vận tải.
  • Phương pháp phân tích số liệu: Dữ liệu khảo sát sơ cấp chủ yếu được xử lý thông qua các kỹ thuật thống kê mô tả trên phần mềm Microsoft Excel 2010; chưa sử dụng các mô hình định lượng phức tạp (như hồi quy đa biến hoặc mô hình cấu trúc tuyến tính SEM) để kiểm định mức độ tác động của các nhân tố đến việc áp dụng kế toán quản trị chi phí.

Hướng nghiên cứu tiếp theo

  • Mở rộng phạm vi nghiên cứu sang các doanh nghiệp xây lắp thuộc các lĩnh vực khác (như xây dựng dân dụng, công nghiệp, thủy lợi, hạ tầng viễn thông) và các doanh nghiệp tư nhân, công ty liên doanh.
  • Ứng dụng các mô hình kinh tế lượng để lượng hóa các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ vận dụng kế toán quản trị chi phí hiện đại tại các doanh nghiệp xây dựng trong bối cảnh chuyển đổi số và hội nhập kinh tế sâu rộng.

Giá trị tham khảo

Đối tượng thụ hưởng và giá trị sử dụng

  • Nghiên cứu sinh, học viên cao học và sinh viên chuyên ngành Kế toán - Kiểm toán, Kinh tế xây dựng: Tài liệu tham khảo về khung lý thuyết kế toán quản trị chi phí đặc thù ngành xây lắp, phương pháp phân loại chi phí, quy trình phân bổ chi phí theo hoạt động (ABC) và phương pháp phân tích biến động chi phí.
  • Giảng viên các trường đại học khối kinh tế: Nguồn học liệu bổ sung cho các học phần Kế toán quản trị, Kế toán quản trị chuyên sâu, Kế toán chi phí trong doanh nghiệp sản xuất và xây lắp.
  • Lãnh đạo doanh nghiệp, Giám đốc tài chính và Kế toán trưởng các doanh nghiệp xây dựng: Cung cấp giải pháp tổ chức bộ máy kế toán quản trị, thiết lập hệ thống định mức nội bộ, tổ chức trung tâm chi phí và thiết kế biểu mẫu báo cáo kế toán quản trị phục vụ trực tiếp công tác kiểm soát chi phí công trình.
  • Cơ quan quản lý nhà nước (Bộ Xây dựng, Bộ Giao thông Vận tải, Bộ Tài chính): Cơ sở tham khảo thực tiễn để hoàn thiện các văn bản hướng dẫn kế toán quản trị và cơ chế quản lý chi phí đầu tư xây dựng công trình giao thông.

Các nội dung trọng tâm đáng tham khảo

  • Khung phân loại chi phí xây lắp theo mức độ hoạt động và thẩm quyền kiểm soát tại Bảng 1.1.
  • Quy trình 3 bước xác định chi phí mục tiêu (Target Costing) áp dụng cho các dự án xây dựng cầu, đường.
  • Hệ thống công thức toán học phân tích biến động chi phí nhân tố lượng - nhân tố giá và công thức đánh giá trách nhiệm của trung tâm chi phí.

Câu hỏi thường gặp

1. Tại sao việc giá bán sản phẩm xây lắp được xác định trước khi thi công lại ảnh hưởng trực tiếp đến phương pháp kế toán quản trị chi phí?

Trong ngành xây lắp, giá bán sản phẩm được xác định trước thông qua hợp đồng xây dựng được ký kết giữa chủ đầu tư và nhà thầu (dựa trên kết quả đấu thầu hoặc chỉ định thầu). Do giá bán không thể tự ý điều chỉnh trong quá trình sản xuất, lợi nhuận của doanh nghiệp phụ thuộc hoàn toàn vào việc kiểm soát chi phí thực tế. Đặc điểm này buộc kế toán quản trị chi phí phải thiết lập hệ thống định mức nội bộ, lập dự toán chi tiết và áp dụng các phương pháp kiểm soát chi phí như chi phí tiêu chuẩn hoặc chi phí mục tiêu (Target Costing) để cắt giảm chi phí phát sinh ở từng hạng mục thi công nhằm đảm bảo đạt mức lợi nhuận mong muốn.

2. Luận án đã thực hiện điều tra khảo sát với cỡ mẫu và tỷ lệ phản hồi như thế nào?

Tác giả đã thiết kế phiếu khảo sát gồm 6 phần với 46 câu hỏi chi tiết về công tác kế toán, nhận diện chi phí, định mức - dự toán, phương pháp tính chi phí, báo cáo quản trị và phân tích chi phí. Phiếu điều tra được phát trực tiếp tại các Tổng công ty có trụ sở ở Hà Nội và gửi qua email, điện thoại cho các đơn vị ở xa từ tháng 11/2016. Tổng số phiếu phát ra là 60 phiếu, số phiếu thu về hợp lệ là 45 phiếu, đạt tỷ lệ phản hồi 75%. Dữ liệu khảo sát được tổng hợp và phân tích bằng phần mềm Microsoft Excel 2010.

3. Phương trình toán học biểu diễn cách ứng xử của các loại chi phí xây lắp trong luận án được xác định như thế nào?

Theo mức độ hoạt động ($x$ - khối lượng công việc xây lắp hoàn thành hoặc số ca máy), chi phí xây lắp ($Y$) được biểu diễn qua các phương trình:

  • Biến phí: $Y = bx$ (trong đó $b$ là biến phí cho một đơn vị hoạt động; tổng biến phí tỷ lệ thuận với $x$, nhưng biến phí đơn vị là hằng số $b$).
  • Định phí: $Y = A$ (trong đó $A$ là hằng số; tổng định phí không đổi trong phạm vi phù hợp, định phí đơn vị thay đổi tỷ lệ nghịch với $x$).
  • Chi phí hỗn hợp: $Y = A + bx$ (gồm cả yếu tố định phí $A$ và biến phí $bx$; được tách bằng phương pháp cực đại - cực tiểu, bình phương bé nhất hoặc đồ thị phân tán).

4. Quy trình áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu (Target Costing) trong doanh nghiệp xây lắp gồm những bước nào?

Luận án trình bày quy trình xác định chi phí mục tiêu qua 3 bước:

  • Bước 1: Xác định chi phí mục tiêu: Xem xét yêu cầu thiết kế kỹ thuật, điều kiện thi công, máy móc để xác định mức chi phí mục tiêu cho từng hạng mục công việc xây lắp nhằm đảm bảo lợi nhuận kỳ vọng.
  • Bước 2: Xác định biện pháp tổ chức thi công: Kiểm soát liên tục chi phí ở từng giai đoạn thi công để phát hiện những khối lượng có chi phí thực tế vượt chi phí mục tiêu, từ đó điều chỉnh phương pháp tổ chức thi công nhằm hạ thấp chi phí.
  • Bước 3: Đánh giá kết quả thực hiện: Đối chiếu chi phí thực tế với chi phí trần (chi phí dự thầu) và chi phí mục tiêu; nếu chưa đạt thì xem xét lại thiết kế tổ chức thi công ở bước 1 và bước 2.

5. Phương pháp phân tích biến động biến phí và đánh giá trách nhiệm trung tâm chi phí được tính toán theo công thức nào?

  • Phân tích biến động biến phí:
    • Biến động nhân tố lượng: $\Delta Q = (Q_1 - Q_0) \times P_0$
    • Biến động nhân tố giá: $\Delta P = Q_1 \times (P_1 - P_0)$ (với $Q_0, Q_1$ là lượng kế hoạch và thực tế; $P_0, P_1$ là đơn giá kế hoạch và thực tế).
  • Đánh giá trách nhiệm trung tâm chi phí:
    • Chênh lệch chi phí xây lắp: $\Delta C = \text{Chi phí thực tế} - \text{Chi phí dự toán}$
    • Biến động về lượng: $\Delta \text{Lượng} = (\text{Lượng thực tế} - \text{Lượng định mức}) \times \text{Giá định mức}$
    • Biến động về giá: $\Delta \text{Giá} = (\text{Giá thực tế} - \text{Giá định mức}) \times \text{Lượng thực tế}$

Kết luận

Luận án đã hệ thống hóa cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí xây lắp gắn liền với đặc thù sản xuất và cơ chế giao khoán của các doanh nghiệp xây dựng công trình giao thông. Thông qua khảo sát thực tế tại 6 Tổng công ty xây dựng công trình giao thông thuộc Bộ Giao thông Vận tải, nghiên cứu đã đánh giá khách quan thực trạng và nguyên nhân của những hạn chế trong công tác quản trị chi phí hiện nay. Hệ thống giải pháp đề xuất bao gồm việc hoàn thiện nhận diện phân loại chi phí, xây dựng hệ thống định mức - dự toán nội bộ, áp dụng các phương pháp tính giá thành và báo cáo kế toán quản trị theo trung tâm trách nhiệm, đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin kinh tế phục vụ công tác ra quyết định của các cấp quản trị doanh nghiệp.