CHƯƠNG 1. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ 1. Lý luận chung về hệ thống kiểm soát nội bộ Định nghĩa về kiểm soát nội bộ có nhiều khái niệm khác nhau. Chúng ta có thể hiểu một cách đơn giản nhất bằng cách phân tích: (1) Kiểm soát là một phương tiện với mục đích làm giảm thiểu những yếu tố, tác nhân gây tác động xấu đến hoạt động của một đối tượng nào đó; (2) Nội bộ là những sự hiện hữu hoặc định vị bên trong bề mặt của một vật nào đó.
Xét về mặt một tổ chức, nội bộ là tình hình bên trong của tổ chức. Định nghĩa Kiểm soát nội bộ có nhiều cách định nghĩa khác nhau. Khái niệm về kiểm soát nội bộ đã hình thành và phát triển để tạo ra một hệ thống lý luận về vấn đề kiểm soát nội bộ trong tổ chức và hơn thế là vấn đề quản trị doanh nghiệp. Đến hiện tại, định nghĩa về kiểm soát nội bộ được chấp nhận rộng rãi nhất là định nghĩa của khuôn mẫu COSO – 19921: “KSNB là một quá trình bị chi phối bởi Ban giám đốc, nhà quản lý và các nhân viên của đơn vị, được thiết kế để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý để đạt được các mục tiêu sau: Báo cáo tài chính đáng tin cậy.
Các luật lệ và qui định được tuân thủ. Hoạt động hữu hiệu và hiệu quả.”2 Khuôn mẫu COSO – 1992 đã đưa ra 4 khái niệm quan trọng trong khi định nghĩa kiểm soát nội bộ là: quá trình, con người, đảm bảo hợp lý và mục tiêu. 1 COSO (Committee of Sponsoring Ozganizations): là một sáng kiến chung để phòng chống gian lận tại các công ty. Nó được thành lập tại Hoa Kỳ bởi năm tổ chức tư nhân, dành riêng để hướng dẫn cho các nhà quản lý cấp cao và hội đồng quản trị về các khía cạnh liên quan đến quản lý doanh nghiệp, đạo đức kinh doanh, kiểm soát nội bộ, quản lý rủi ro doanh nghiệp, gian lận và báo cáo tài chính.
COSO đã thiết lập một mô hình kiểm soát nội bộ chung cho các công ty và tổ chức có thể đánh giá được hệ thống kiểm soát của họ. COSO được hỗ trợ bởi năm tổ chức bao gồm Hiệp hội kế toán quản trị (IMA), Hiệp hội kế toán Hoa Kỳ (AAA), Hiệp hội kế toán công chứng Hoa Kỳ (AICPA), Hiệp hội kiểm toán nội bộ Hoa Kỳ (IIA), Hiệp hội quản trị viên tài chính (FEI). 2 Nguồn: COSO 1992, Internal Control – Intergarated Framework 123doc 10 Kiểm soát nội bộ là một quá trình: tức khẳng định kiểm soát nội bộ không phải công việc hay tình huống riêng lẻ mà là một chuỗi các hoạt động có mối liên hệ với mật thiết với nhau và hiện diện rộng khắp doanh nghiệp. KSNB sẽ hữu hiệu nhất khi được xây dựng như một phần cơ bản trong hoạt động của doanh nghiệp chứ không phải là một sự bổ sung cho các hoạt động của doanh nghiệp hoặc là một gánh nặng bị áp đặt bởi các cơ quan quản lý hoặc là giải pháp tạm thời để xử lý một tình huống hay là thủ tục hành chính.
Kiểm soát nội bộ phải là một bộ phận giúp cho doanh nghiệp đạt được các mục tiêu đề ra. KSNB bị chi phối bởi con người trong đơn vị (bao gồm ban giám đốc, nhà quản lý và các nhân viên): các mục tiêu trong doanh nghiệp đều được đề ra bởi con người và họ đưa cơ chế kiểm soát vào vận hành hướng tới các mục tiêu đó. Về phía ngược lại, hành vi của con người cũng bị chi phối bởi KSNB. Mỗi cá nhân có một khả năng, suy nghĩ và ưu tiên khác nhau khi làm việc và họ không phải luôn luôn hiểu rõ nhiệm vụ của mình cũng như trao đổi và hành động một cách nhất quán.
KSNB sẽ tạo ra ý thức kiểm soát ở mỗi cá nhân và hướng các hoạt động của họ đến mục tiêu chung của tổ chức. Đảm bảo hợp lý: trong HTKSNB của mỗi đơn vị luôn có những hạn chế tiềm tàng như: sai lầm của con người, sự thông đồng của các cá nhân, sự lạm quyền của nhà quản lý và do mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc thiết lập nên HTKSNB. Vì vậy, KSNB chỉ có thể cung cấp một sự đảm bảo hợp lý cho ban giám đốc và nhà quản lý về việc đạt được các mục tiêu của đơn vị. Các mục tiêu: các đơn vị luôn đặt ra các mục tiêu cần đạt tới (mục tiêu chung, mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận và từng cá nhân trong đơn vị).
Các mục tiêu của đơn vị có thể khái quát trong 3 nhóm sau: Nhóm mục tiêu về báo cáo tài chính: báo cáo tài chính của đơn vị phải đảm bảo tính trung thực và hợp lý. Nhóm mục tiêu về sự tuân thủ: đơn vị phải tuân thể theo các quy định của luật pháp. 123doc 11 Nhóm mục tiêu về hoạt động: các nguồn nhân lực phải được sử dụng một cách hữu hiệu và hiệu quả. Chúng ta có thể nhận thức một cách đầy đủ về khái niệm kiểm soát nội bộ thông qua cách định nghĩa của khuôn mẫu COSO 1992.
Nó đã nêu lên được tầm quan trọng và mối liên hệ mật thiết giữa các mục tiêu hoạt động và tuân thủ. Báo cáo COSO 1992 còn nhấn mạnh đến nhân tố con người : con người giữ một vai trò rất quan trọng trong toàn bộ hệ thống quản trị. Từ nhận thức đó, ta có thể đánh giá đúng đắn hơn và có những biện pháp hoàn thiện hệ thống KSNB trong doanh nghiệp. Khái niệm HTKSNB: HTKSNB là một bộ phận thuộc hệ thống quản lý có vai trò kết nối các bộ phận khác nhau một cách chặt chẽ để hướng tới nhiệm vụ đạt được các mục tiêu kiểm soát trong một tổ chức và tạo ra sự nhât quán cho các bộ phận, cá nhân trong đơn vị thực hiện mục tiêu chung của đơn vị với tinh thần tự giác, trách nhiệm cao.
Lịch sử hình thành và phát triển Quá trình hình thành và phát triển của lý thuyết về kiểm soát nội bộ trên thể giới được khái quát qua các giai đoạn: 1. Giai đoạn sơ khai Năm 1905, Robert Montgomery, sáng lập viên công ty kiểm toán Lybrand, Ross Bros & Montgomery, đã đưa ra ý kiến về một số vấn đề liên quan đến kiểm soát nội bộ trong tác phẩm “Lý thuyết và thực hành kiểm toán” Thuật ngữ “Kiểm soát nội bộ” được đề cập lần đầu tiên vào năm 1929 bởi cục dự trữ liên ban Hoa Kỳ (FED) “KSNB là công cụ để bảo vệ tiền và các tài sản khác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quả hoạt động, đây là một cơ sở để phục vụ cho việc lấy mẫu thử nghiệm của KTV”. Năm 1936, khái niệm về kiểm soát nội bộ được đưa ra bởi Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) là các biện pháp và cách thức được chấp nhận 123doc 12 và thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tiền và các tải sản khác, cũng như kiểm tra sự chính xác trong ghi chép của sổ sách. Trong giai đoạn sơ khai này, thuật ngữ kiểm soát nội bộ được hình thành từ sự quan tâm của kiểm toán độc lập về kiểm soát nội bộ mà hình thức ban đầu là kiểm soát về tiền và tài sản.
Giai đoạn hình thành Năm 1949, AICPA thực hiện nghiên cứu “KSNB, các nhân tố cấu thành và tầm quan trọng đối với quản trị doanh nghiệp và đối với kiểm toán viên” đã định nghĩa: KSNB là cơ cấu tổ chức và các biện pháp cách thức liên quan được chấp nhận và thực hiện trong một tổ chức để bảo vệ tài sản, kiểm tra sự chính xác và đáng tin cậy của số liệu kế toán, thúc đẩy hoạt động có hiệu quả, khuyến khích sự tuân thủ các chính sách của Nhà quản lý”. Năm 1958, báo cáo thủ tục kiểm toán SAP 29 được Ủy ban thủ tục kiểm toán (CAP) ban hành về “Phạm vi xem xét KSNB của kiểm toán viên độc lập”, lần đầu tiên phân biệt KSNB về kế toán và KSNB về quản lý: Kiểm soát quản lý bao gồm kế hoạch tổ chức, các phương pháp và thủ tục liên quan chủ yếu đến tính hữu hiệu trong hoạt động và sự tuân thủ chính sách quản trị. Kiểm soát kế toán bao gồm kế hoạch tổ chức, các phương pháp và thủ tục liên quan trực tiếp đến việc bảo vệ tài sản và tính đáng tin cậy của số liệu kế toán. Đến năm 1962, báo cáo thủ tục kiểm toán SAP 33 được CAP ban hành để làm rõ hơn về vấn đề KSNB quản lý và KSNB kế toán: KSNB về quản lý liên quan gián tiếp đến các thông tin tài chính, vì vậy kiểm toán viên sẽ không nhất thiết phải đánh giá về nó KSNB về kế toán liên quan trực tiếp đến các số liệu, thông tin tài chính, vì vậy kiểm toán viên cần thiết đánh giá KSNB về kế toán.
Năm 1973, báo cáo thủ tục kiểm toán SAP 54 “Tìm hiểu và đánh giá KSNB” được ban hành và đưa ra 4 thủ tục kiểm toán: 123doc 13 Kiểm kê Hạn chế sự tiếp cận tài sản Các nghiệp vụ được ghi nhận đúng đắn để lập báo cáo Đảm bảo các nghiệp vụ chỉ được thực hiện khi đã phê duyệt Chuẩn mực kiểm toán SAS 1 được AICPA ban hành để thay thế cho các báo cáo thủ tục kiểm toán, trong đó có việc xét duyệt lại SAP 54: KSNB về quản lý không chỉ hạn chế ở các thủ tục và kế hoạch tổ chức mà còn bao gồm quá trình ra quyết định cho phép thực hiện nghiệp vụ của Nhà quản lý. KSNB về kế toán bao gồm các cách thức tổ chức và thủ tục ghi nhận sổ sách để đảm bảo tài sản và tính đáng tin cậy của số liệu kế toán. Các mục tiêu của KSNB về kế toán được đề cập trong SAS 1 là: Các nghiệp vụ được thực hiện phải có sự phù hợp với ủy quyền và xét duyệt của Ban giám đốc. Các nghiệp vụ kế toán phải được ghi nhận để đảm bảo việc lập báo cáo tài chính tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán hay các quy định có liên quan.
Việc tiếp cận tài sản phải được sự phê duyệt của Ban giám đốc. Các báo cáo về tài sản phải được đối chính với tài sản hiện hữu trong thực tế và có các biện pháp xử lý khi có chênh lệch phát sinh giữa thực tế và báo cáo. Trong giai đoạn hình thành này, khái niệm KSNB đã không còn hạn chế trong việc bảo vệ tài sản và ghi chếp sổ sách kế toán mà được mở rộng không ngừng.